@hmad dr@ghmah

8/3/2019 @hmad dr@ghmah

http://slidepdf.com/reader/full/hmad-drghmah 1/106

ا ا هللا

ـ اـــ اردـــ اـ

رادا ماو دا

ــــــــ اــــــــــــــــ ـ

أ ا ا ا اا دا ا ا ةد :

ا ارد

The Effect of the Mandatory Audit Firms Rotation on the Audit

Field StudyQuality in Saudi Arabia: A

إ ــــــــــ ا داـ ـــــ ـ ـــ:

ارد د أ

)2008730023(

إ ــفارـا ذـا:

ــ ـ ار ـ ا ـ ـــ ــد

)2011 / 2201(



أ

" ا م ل و نو م أ نو ط ن م ر أ و

نو ر م ة د ا و ر ا و "

) آ ا78(

بسم هللا المحرن



إ,,,,

أو أ أ أ ،ا و . ...

اإلهداء



، ة او ةراو نا م إ ي وأ

: أن ن ھا ا ه إ أن أ ، وأ اذ ار

،ارا هھ فأ يا دا ار او تادرا و

اا.

و ءا درا كا ا حا ا ما أ إو ،ا تارا إ و ،ا ا راد ا

ارا ا ل ورأ ا.

الشكر والتقدير



د

ارا :-

أ ا ا ا اا دا ا ا ةد : ا ارد

أ درا: إاد

اذ ار اد:إاف

ا ا اا ا أ فا إ ارا هھ ھةد

ا م ل رة ا اف اء اد ور اح ھه

رة,ا ا) :وذ ل ن أ ا اا اا ا، اء

راا ت را و ا ، ا باو ا

ا ،ا ط ا ، اا ءا ا و أ ھه اھاف .( ا و اب أ د اء

زو ا)42( أ ا دا ا )105(

يأ)42(%عا )35( يأ ،ا)33.(%

ا ا اا ا نأ إ ارا ،

ا ةد، اا ه ل ا ) :ا ا ، ا ةر ةدز

راا ت ءاا،ا ا ةدز(، ارا ا ھو ا باو ا ا نا إ د دو

ة ا ط ل ذ يد : وذ را

هو رو،و ا اا دا دا تاءاا ،إ

ا ا ا ا ء لا.

وأ ذو اا ا راا ةرو ارا ھ

ا ةد،و ذو اا ا ظ ا با ةدز ةرو

ا وا ه تا ا ھ ا ا ةدز،ارا وأ

أو ا ط تاءاا ا ذا ةرو

ا اا داإ.



ه

ااول

الوا ا ا ر

2-1 اا نوا ا ا اا 13

2-2 نرا ا ا بااا 14

3-4 ا تارا 30

4-1 ام ا ء ا ان وارات ا اء

نا أ 38

4-2 ا ا داأ ز 42

4-3 ا ھا ا داأ ز 43

44د ا ادة ا ز أا 4-4

45ز أاد ا ات اة 4-5

5-1 ا ا و اا ا ا 47

5-2

ا ا اا و رة ا و ار

راا ت. 49

5-3 ا اا ا ا وا

ا باو ا 50

5-4 و ا ا اا ا ا

ط ا و 58

5-5

اا ا ا و ا اا ا ا هھ ا

وااب ء د

61

5-6 ا ا)One Sample T- Test(ار

ا او اا 63



الوا ا ا ر

5-7

ا ا)One Sample T- Test(ار ت را و ا ةرو اا

راا

64


ا باو او اا 65


ط ا و و اا 66


ا ا ا و اا 67

68ار ات 5-11

8-2 ا ءأ ا ضا ا ا

دا ا 90



ال

الوا ا ا ر

3-7 ارا تا 35

4-1 ارا ةادأ س ة 39



س ات

ناا ا

ب اھاء

او ا ج

د را ا

ه ااول

ز ال

ا اول:

ا 1 -1 2

1-2 ارا 4

1-3 ارا فاھأ 5

1-4 ارا ھأ 5

1-5 ارا تاد 7

1-6 ار اا تا 8

1-7 ارا 9

ا ا:ار يا رطا

2-1 11

2-2 او ا دا ا ا 11

2-3 ا ا اا ا 12

2-4 ا ا اا ا ل ا ءارا 13

2-4-1 ا ا اا ةا ءارا 13



ناا ا

2-4-2 ا ا اا را ءارا 14

15واھ ما: ادة 2-5

16ة دة اا ا اة و 2-5-1

2-6 ا ا: ھاو ما 18

19اار 2-7

2-8 ا بأو 20

2-9 ط ا و 20

2-10 ا ا دا ا 22

ا ا: اا تارارا تو

3-1 24

3-2 ا تارا 24

3-3 ا تارا 26

3-4 ا تارا 29 3-5 ا تارا ارا هھ ت 32

3-6 ارا ت 33

3-7 ارا تا 34

اا ا:ارا

4-1 ارا 37

37در ات 4-2

4-3 ارا ةادأ 38



ناا ا

4-4 ارا ةادأ س 39

5-4 ا ا ا ا 40

4-6 ارا و 41

4-7 ارا و42

ا ا:تا راو تا

47ات 5-1

5-1-1

ا ا اا ا او

ا ا 47

5-1-2 ا ا اا ا ا و رةراا ت را و ا

49

5-1-3 و ا ا اا ا ا

51ا ا واب

5-1-4

و ا ا اا ا ا

ط ا و 58

5-1-5

و ا ا اا ا اا ا ا هھ ا

اب ء دوا61

63ار ات 5-2

5-2-1 اا ا إ د تاذ

ا ا و ا ا 63

5-2-2

اا ا إ د تاذ ا ةر و ا ارا و

راا ت 64



ك

ناا ا

5-2-3

اا ا إ د تاذ ا باو ا و ا ا 65

5-2-4 إ د تاذ اا ا

ط ا و و ا ا 66

5-2-5

اا ا إ د تاذ ا هھ ا و ا ا

بااو ا اد ء

67

68ار ات 5-3

ا وات:ا ادس

6-1 ا 70

72ات 6-2

ا ا:اا

7-1 ا اا 74

7-2 ا اا 75

ا ا:ا

8-1 ارا ا 80

8-2 ا ا ءأضا 90



1

ا الو

ا:

1 -1

1-2 ارا

1-3 ارا فاھأ

1-4 ارا ھأ

1-5 ارا تاد

1-6 ار اا تا

1-7 ارا



2

)1-1(:-

ااو او ا اا تا

ارا ذا اا هھ ةدراا تا ا ا، ھو تا هھ ھ ا يا رواو ا ھأ

م وا ا ثاا حا مو

ا ة او يد)Arens et. al, 2008, pp: 6-7.(

ا ن أ ردا درو تا ف

ا)AAA( ا ا ھ نا" و

ااو دا و، دا ثااو ا او،

وذ ى اا وا ھه ا وا ارة و اطاف

ا ا") ھ و س،2006،ص ص:26.(

ا فا اا أر ا ا، ياو

ا ءادأ ءأ ا و ا تاءاا

) ھ و س،2006،ص ص:52.(

ةا فاھا و ةدو تاذ ا و

ءة و ا أ ا ا ئدا ن

ا كا بادآو ئد ھو او او ااو.و

ا ةدو ا ا ئدا ھأ ا ا،

اذا ا ل ات وون إ

ا ر ل ا ادأ ل ا م رظإ ، نأ

و ا م رظإ ر ل ھا ل ا

ا)Arens et. al, 2008, pp: 85, 102.(

تارا ا هھ و تا دا ا ھا

،لا دا ودام )1412 / 1992( ا



3

ا ا مءإ ة ا د ياو دا ا

ھو ا ةرا ةرازو فاإ ھ ض

،و ھه ا اھوارءو ھه ا ات

ص ا تاذ تا ا ا ا)ا،2009،ص ص:1.( ا ه نو ا تا ا

ال و ات ث ارات وإس ات

و ار ى ت ا إو وورموا إون

،نرأ رآ ھو أ اثتارا ك با دأ نأن و ن

أدى إن ھذه ارت ،ا نوظ ا وادنات ا واود ن

ا ا ز. ن ا ه ا او و ا ا ااو تا ةد

)ق / )266رار اوزاري رما ،ون أھ و ان ادر

واي ب) )1429 / 2008م ا ة أا ھا ت

ا ما ماأ ،ة ءا نأ و

ةدو ) دا او ةرا ةرازو،2008.(

اا ا ل نداو نا ا ا ا إ ور ،أ ن ن

ا اا اا ا ا ا ھ ا

ذو ا ةد وا ط ا او

ا ا،أ ة وا ه تا ا نأ

ا تاا ا اا ا و ،ا ةد

إ ااي ا قا اد

ا ظا أ أ,ا)ع،2008(و)راا،2008(

ن ا ا ن داأ ار)Simmons et. al, 2009.(و

ا ھ أ ، ا ا أ ما اھ



4

ا طو،ا وا تاا ا لا

ط تا إ،ا ا ،او ط

)Carcello and Nagy, 2004(و)Jackson et. al, 2007(و)Barbadillo et. al, 2009.(

)1-2(ارا :-

ا اا ا ا ارد ارا

ل ا ةد و ا ا ه ةا اا

)ا ا، راا ت را ا و ةر

ا ،ا طو ا ، ا باو ا ، ا ا دا( ا ذ ل و ،هھ ا لا

ا ا:

ا ةد ا ا اا ا ھ

؟م

ا ا ا لاا و:

ھ ا اا ا ا ا ا ؟.1

2. ھ و ا ةر ا ا اا ا

ار ت اار ؟

ھ ا اا ا ا ا و اب.3

ا ا ؟

4. ا اا ا ھا و ا

وط اء ؟

5. ا ا ا اا ا ھا

و ا ءا اءا د أ با

؟



5

)1-3(ارا فاھأ:-

إ اف أ ا اا ا ا ھه ارا

رو دا ءا فا ا ةر ل م ا ةد أ ا اا ا وذ ل ن ،اح ھه اء

ا:

1.ا ا.

2. راا ت را و ا ةر.

3. ا ا باو ا .

4.ا ط ا .

5. اا ا ءا ا و د أ با

. اء

)1-4(ارا ھأ:-

ارا هھ ا طا اإ ا ا

دا ا ا و -ضا -ص . ارا ھأ ز

ا ت ا او ا ھ :

ا تا:

دا و دا او ةرا ةراز ارا هھ

ا ،م اھن ا وا اي اوى وى اة

صا ا ا ا ھا تا م ن راإ



6

ة ا ھ ور ھه اة ھا انإذا ا

ا ا ا ا و .

ا ا :

،ارا ه ةا فاطا ا ا

و ا ا اا ا ى ارا

ظ ا بأو ا ة ا ا ةد

و ،ا ا دا ا او ،نا اھ

ا ى ارا ، صا طا ا

حاو ءا فا ر و ا اا.

را ا اا :

او ا ةد ارا ھأ ز ا

ا ا جر ا ا ا فاط نا م

ا ةا ارا هھ نإ ،ھو او

ا ا ز ،ا ا اا

ا اا ا ز و تا و.

اا ا اا :

ا تا اد ا اا ارا هھ

ا ا ةد ةرادا أر و ا ا

ا ا ا ةدز ى أ أ ،

ا رو ا ا ا ا اا

ا.

دا تا:



7

ھ ارا هھ م ا ا دا ت ،

م دة ا وا ا ظ ن م ات

ا ة ءا ا ا ا ھا

.دة وا ھا انا ، أ ى ھه ا ار و ع ة و أ ارا ھو

دا تا هھ ا.

)1-5(ارا تاد:-

1. ط ة انيا ا ھا تا م ا اد ا ا اص ور

ا ا ة ط ،ان اتة

ة ا و ھا ان ر أي أن)1429 / 2008(،م

ا ا ت اا ارار

1 / 1 / 1426اا ـھ10 / 2 / 2005م.

2. ي و ارا داأ تا ا ماا

ت ءإ ا م و ارا داأ تإ

ا اا ا او ا.

3. ا داأ - دا ا ا ا

ا-ةد ھو ا ن ص

،ا أ دا ا هردا ا ا ا أ د .



8

)1-6(ار اا تا:-

:دة ات

)DeAngelo, 1981( م ا تا ةد

ا ما دا ءاو تاا ف تا،هھ او

ل ھا ا ادھ ا ا،اء واات ه

ا ةد :

1.ا نأ دا ءا.

2. ا نأ دا ءا.

:ا ات

ادأ ا نأ ا ا ئدا ھأ ،

اا ل ا اذإ نوو تا

ا ادأ ل ا م رظإ ا ر ل، نأ

و ا م رظإ ر ل ھا ل ا

ا)Arens et. Al, 2008, pp: 85, 102.(

ا ا :

ا ا م م و او ا سر

وأ د ءا يدا)ا دا ا،1995،ص

).:2305ص

ا ا ا ا ا:

ا دأ را ار يراز266 / ق ر8 / 8 / 1429 ـھاا11 / 8 / 2008م

ھ و أيأ ة ا وب



9

ماأة ءا نأ و دو

) دا او ةرا ةرازو،2008(نأ يأ ر نا اھ ة

ا ا ا ا ت ا ارار

1 / 1 / 1426اا ـھ10 / 2 / 2005م.

)1-7(ارا :-

إ ارا هھ ف ا لا :

و ض ارا و و وأھا وأھ:اــ اول

ارا تو ارا و ار اا تاو ادو.

ــا ا: اا ا و ا او و

ا راا و ا ا و ا ةد و ا

دا ا و ط ا و ا بأو و

ا ا .

ــا ا: ت و ا تاذ ا تارا و ارا هھ .

اـا ا:و تا و أو طو ارا لوو

ارا و .

ا ا:تا راو تا و.

.و و:ا ادس



10

ا ا

ار يا رطا:

2-1

2-2 او ا دا ا ا

2-3 ا ا اا ا

2-4 ا ا اا ا ل ا ءارا

2-4-1 ا ا اا ةا ءارا

اء ار اا ا ا ار 2-4-2

واھ ما: ادة 2-5

ة دة اا ا اة و 2-5-1

2-6 ا ا: ھاو ما

2-7 راا

2-8 ا بأو

2-9 ط ا و

2-10 ا ا دا ا



11

)2-1(:

ا ا م أو أ ا ةد م ،ا

ة ا ا ف اء اد و ار

ا ةد ن و دا تاو ءا ، وا و ا ا ا اا ا ة إ ا ةا

داو ا و ا ا لا ا ةدا

أن ھك دول ض).GAO, 2004(و)،2008اار(و)،2008ع(

او أ ة رو ا ا اا

او ا ا.ا داو ا ا ون

و ةا هھ)Barbadillo et. Al, 2009(.

)2-2(او ا دا ا ا:

ھ إ ةھ و ا دا ا ا ھا

أر و ا ه ا او اا راإ ل ا م

د ا ة إء واي))1412 / 1992ا ادر م

ا دا ام إ أ او)1994(

ا ا ،ا ةرازو و ن ذا أ او ةر

تازا ا ا ن ء اا ةر

أ وأ ااو ا ا ا داإ ل

ھو ا ءادا ةد ا . ا هھ را وا دا

ا ةدا ا ى ھ ة

ااو ا ل ، إ و را اھ



12

ا ا م يا رو ا و ر دا اا

ا تاذ او)،2010،ص ص:17.(

)2-3(ا ا اا ا:

و ا ا اا ا ة تظ

ھو أو إو ا لوا .ا هھ وءارآ تو تز ة

ا ار وإس ات ا إون وورم

و ن ات إن أ اب ا ر ات نإو و

ھهن اف ن ھذه ارت ،ا نوظ ا وادنا واود نا ةد أ ل ا ا ةا.دادزا و

ا ا اا ا ة لوا ، أ ترأو

.وا ھه اة أو ات اد ھه اول

،و ھه اول ال ا ةا تا،ا،إ،زاا،

اأو أ. اا ا اا أ اأو أ نأ

1995،2005اا )SDA Bocconi, 2005, PP: 4, 54.(

ةا ه ت ا لوا أ دا ا ا

ا دأرا ار يراز266 / ق ر8 / 8 / 1429 ـھاا11 / 8 / 2008بو م

ھ و أيأ ة ا

رةوزارة ا ) وداء ة و أن أام

،دا او2008(نأ يأ ر نا اھ و ا ة

ا ا ا تا ارار 1 / 1 / 1426 ـھ

اا10 / 2 / 2005م.



13

: ل ا اا ا ااراء ا)2-4(

مأ لوا ءا ا ا اا ا نإ

داو ا ا شاو حو، ن ھو

ل ا ا و ھ و ،رو إ ا أر ا.ءارا هھ ضو.

)2-4-1(ا ا اا ةا ءارا:

و ا ا ا ا اا نوا لدا ةد،اواةد و ا ا ا ا ھ

ذو اا ط ا ا او

ا، ار)ع،2008.( وا ه تا ا نأ ة ا تاا أ ار ،ا ةد

)Simmons et. al, 2009.( اا ا ن نوا أ لدوإ ااي اا قا ا د

ا ظا أ أ، ارSDA Bocconi, 2005).(وا لو نوا ا ا اا :

))2-1ول

اا نوا ا ا اا

اا ط اا ا او .

تا ا تاا أ ة وا ه ا ا ةد .

دا ا ا ق اا ياا ا ظا أ أ إ.

لا ةدز.

نإ اا ا م ه ا ا او م إ يدو .



14

)2-4-2(ا ا اا را ءارا:

د اا نرا لدوا ھ أ

ا ةد و ا ا ا، ذ ا

ا ةدو ا ا أ نو.نرا ونا اما اھأ ا ا، ار

)Jackson et. al, 2007.(ا طو ا ھ أ

ا وا تاا إ ا لا

ا ط و ط تا، ار)GAO, 2004.(

ن ا ااا ارن أ ا ا ،

ار)Barbadillo et. al, 2009.(نرا اواا ا ن

او ا ا وا تاا و أ ا،وتإ

)Carcelloاذ ارات and Nagy, 2004(

و اب ا ا)Geiger and Raghunandan, 2002.(و

ا لو نرا :

))2-2ول

اا نرا ا ا با

أ ما اھ ا ا ا ا .

ا طو ا ھ.

ا وا تاا و أ ا اا او ا

او ا . ا ا .



15

:واھما: ادة)2-5(

و أ ا فا ةد ا نأ ،

دا ن أ ا ةد ا ا،ةد و

اا ا ار ا اذ أ ا دا ارا ردو ت ء، أ و

ا ،ا وذ ء ا اا ا ارة

ظو ىا تا أ و ء ذو ةد ا نأ

رأ ةدزو )تا،2002.(را ا ةد و

و ا،اا فا إ ذ و

واات ا درا دة ا واف ات ا ھه

تارا،ھ ا د إ تارا ه.

و)DeAngelo, 1981(ف ا م ا ا ةد

ا ما دا ءاو تاا،تااو ءا هھ او

،ه ا ا ھدا ا اھ ل

ا:

3. دا ءا ف ا ةرا.

4. دا ءا هھ ا ا.

ا ما ا ھ س

ا ةد دو ا،ا أ ا ا و ت

ااو ا ا ةد ا تارااھ .

دة ا ود أء د )Palmrose, 1989( ف

ا اا،تداز ا د ءأ دو ا



16

اد أب ا وا ، و ارا ة ا د

ا ةد سو.

إ أن دة ا م م ا)GAO, 2004( أر

ا ا ا،اذإ ل ذواا

ا ا ئد ا وو ة ا تاو ا

، لا وأ ءأ ءا د ت ي أو.

او ا ةرا ا ةد م نإ

اا ا أو ا اا دا تاو ءا فاو

، ا ا أ و، ر هرو

ا تاراا ذا دا و ا أ .

:ة دة اا ا اة و)2-5-1(

)DeAngelo, 1981( اا تا أ ا ةد

ا تارا.ف ا ةرا أ ا اھ و

او دا ءا ا ،و ا ھ

,))Woodland and Reynolds, 2003و ام ة و ة

و.

:ا اة)1

إ د ت ا ا ةد ةا اا

ا تا و لا و و و ا هھ ا

)Woodland and Reynolds, 2003.(لا و، او ا تا

ا ا ا ي ا رد يأأ

و درة اوث،ات ا اةاار ه

ارد ساو ا اھ ماا و نا



17

)Geiger and Raghunandan, 2002.(ء اا ا أ ارد

ا ا تادا و و ا ا ي

). )Dechow et. al, 1996درا دة و اام ھا اسا اة

و او اا ى ا ا ئداو ت ا راا ارد سا اھ ماا و ا ةد ةا

)Krishnan and Schauer, 2000.(

2(ا اة:

ا اا اا أ ا ةد س ة

وذ، اعاة ادت ا وارات ا ا ا

ا تا لا ارا و.هھ ا و

ا، ارد ا ةد ا ا ماا

DeAngelo, 1981).( تا ا ا مااو

ارد ا ةد ط)GAO, 2004(و)راا،2008(

ا ا دة ا)Simmons et. al, 2009(.و ا

تارا )ع،2008(و)راا،2008(و)GAO, 2004.(و و ةر ماارا ا راا أ ت

ا ةد تارا)راا،2009(

او اام).Jackson et. al, 2007(و))Barbadillo et. al, 2009و

دة ا واب ا ا وس أتارا

)ع،2008(و)راا،2008(و)GAO, 2004.(ا و

اا و ا ةد سو أ ا طو تارا)GAO, 2004(و)راا،2008(و)Simmons et. al, 2009(.



18

)2-6(ا ا:ھاو ما:

ادأ ا نأ ا ا ئدا ھأ ا

،اا ل ا اذإ نوو تا

،م ا ا ل أدا ا ل ر ا إظر ا م رظإ ر ل ھا ل ا نأ

ا و ن ا ا ا

أر ىأ ب )Arens et. al, 2008, pp: 85, 102.(

را فاطاو ة ا ةرادا ا و ا

و ووا ام رأي وا ه إذا،ا ة

ا ا دو د ةر ة ا اا ادأو ة

مأ ا و ا. ا يأر ا اا ا اذ

ا أر ةا ا ءھ ن نأ يروا

) .أ،2008،ص ص:137.(

دا ا تا ةا ا و ا ا

و ا ن نأ ا ا و ، ةا تا ھأ ر يأ ن أ و ي ل. نأو

او ه أ و ت يأ ،ا

ا ت )ا دا ا،1994،صص:2020.(

ا ا م ا ا نرا

ھهو ا ا ا وز،ات ة او ىوا

ا.



19

)2-7( راا :

أي أن– اار ةا وا اق

دو ةا -كھا ، ت ة ضاا او ،

واطء رة و و ، راا ضاا إ ،دا عواو تا و راا

).)Kieso et. al, 2007, pp: 37ظر و ة

راا ةا ةر ةو ا ةد

ا ةد)ا 12(،ةا ةرادإ و ا و و

ا اـ ھ راا ـا ةرادإ ماا ى

ـ واج إذا ن ھــك م ــن رة اة اار ـ ا

(IFAC, 2009, pp: 559-560).

، ة راا ا ةر ل ا كھ ن اذإ أ

،د يدا ا م ن اذإ دأ لا

ت ام ااءا اهھ و ،تا

تاءاا(IFAC, 2009, pp: 562):

1. اھ ، ة راا ةا ةر ا ةرادإ ا

م.

ادارة ا و اة واوج ا ل.2

ا ةا ةراھ ا هھ ةا ةر و ،را

.ظوف

3. ،يا ا تو ا ةرادإ م

ا و ،ا ا هھ



20

إذا ن ھك د اتات ا ھه ات و

.ا ھه ات

أ ود دي ل م رة ا اار أن ن

ھ و ا م إ تدأ ا ثااو با حإ كھ ،ثاا هھ ةرادا ا اا حا نأ

ا م رة اة اام أ أو اا إطر ال

دا. راا ةرادا ا اذإ ا و

يأر ي نأ ا ه.ةرادإ ل م أ

نأ ا ،ا با ق ا ا

تاد كھ نأ ه ر)(IFAC, 2009, pp: 564.

)2-8(ا بأو :

ا ا ع ا ا هز

ا اا، ظا ا د ا ا إ

.) )GAO, 2004, pp:25اد ا واب ء

أ ا ب ا ا ھ اا

ا اا )GAO, 2004, pp:25(.

)2-9( ط ا و :

ا ا دا ا و نأ ا

دو ،اا ا أ ذ ،،ا ا د ت



21

ا ا ف ھ ا م تو ط و وق إاءا

)Arens et. al, 2008, pp: 214(.

ا ط و رظ ا ر بأ ث كھ

ا را اوھو أ ، )Arens et. al, 2008, pp: 214(:

ات ا ر ا ى.1

، ا ا ر وأ ل و ،لا ا

ا ا ت .

2. ءا و ي مد ،

ا تا ت نوا.

3. نأ ا و ،ة ت تاذ ة ت

، ا ا ئد ا اا ا ى

دھ ا تااو ا تھو .

دا عوا ذ ، را ا نأ ا

وى ا اء ا وات ا ، و أن و ا ة داز ا ا را نأ ف

ا ت را. نأ ا ، و

را ا ة. نأ ا

ا ا تا ل ر او ا اا

ارداو نا نودراو ءاو تادا ا رد

ا ا تاذ فاط ا تا و ا)Arens et. al, 2008, pp: 215(.



22

)2-10(ا ا ا:

دو ث و ،م ا ا

ا ةدإ ل ا بأ ا و .م

ض او ة ر ا ھا ا ا هرو ،ا ھا ا إ اء ل

و أ ا تارا و ،ا هھ .و تاءا نإ

ا ھا او ا ن نأ ا ا

)Oxera, 2006, pp: ii.(

ا ةا ا ةزا او اا نإ

ا ا )Oxera, 2006, pp: ii.(

ھرا ا ة كھ ا ھا ت

ض اا هھ و ،:وا راو ا

ارد و ،ا ظا و )Oxera, 2006( نأ إ

ا ا را ةا اا أ ةدو ا.



23

ا ا

اا تارتاو:

3-1

3-2 ا تارا

3-3 ا تارا

3-4 ا تارا

3-5 ا تارا ارا هھ ت

3-6 ارا ت

3-7 ارا تا



24

)3-1(:-

اا ا ع تارا ا ا ا

ا ااو تاا د ظ او ا ا ة رو

أ داو ت ظ و ا،كھ ن فا و تارا ا تاو ا بر رو ھ

ا ا اا،ا ا تارا ض و

.اع

)3-2(ا تارا:-

ت ھ ا اا ا ار ،" ان))2008ع و اا ةد او "

إ ارا هھ ھ ارد أ اإ را تا

،او ا ا ا وزه ه ا ا دة

ا باو ا ا هھ إ ھ ا .و

ھد او ه ع ا ا ا ارا هھ

)85(. ار ا تا ر ةاد ا ماا و.

ھ ارا هھ إ ا ا ھأ نو ا أ لط نأ ا

ا و ا نأ ا و ا و

ا ا ةد ةدا ة او ا ا ا

ترو ت ةرادإ ه أ أ و ،ھ

،وا ه ماأ ا ا ى ا اا ا

ا باو ا ةدز ھ . ھأ نووأ هھ

ارا ه ع ھا تا ماإ ةروتارا

روةدة ماأ د ذو ا ا ا ق



25

ا ھو د ء ل ر أ إ

دة ا، ارا وأ ا ر ةروا

ر ا تو ءأ ا اا ءاا ذو

ھ.

ى ا اا ا ار ،" ان))2008اار

او و اا ةد "

إ ارا هھ ھ ا تا ماإ أ ارداا ا ھ

ىإ ات اص دة ا و ا ا و

اا ا ءاإ أر و ل

ا ا ز ا اھ ھو ،ا رااھ ،

و ا ةد اا أ و ارد إ

و وا ا ا ع ا لاو اا ا

ط ا ا و ا ا بأو هأو .و

ھد او ه ع ا ا ا ارا هھ

)85(او ھا تا ط و ھد)1000( . ار ا تا ر ةاد ا ماا و. نو

ھأھ ارا هھ إ ا انأ ا ا اا ا

أن ز و لا ا ةد و تا

،ا ا ا أ لط نأ ا و ا

ا او دة ا ا و أن ا

ه إدارة تا وا ة ادة أ أ ترو ھ اا ا نأ إ ارا و ،

ا اا ةدز ھ ،وا ه ماأ

واب ا ، و رة و ا ار ت



26

را .نإ ھأ وأ تا ماإ ةرو ارا هھ

ه ع ھا ات هد ه رو ماأذو

ا ت د ا ا ا ق أ إ

دة ھو د ء ل را

،دا ر و ارا وأ ا ماا ةرو

ا اا ء ذو ا و ا ق.

)3-3(ا تارا:-

Carcello & Nagy, (2004), entitled "Audit Firm Tenure and

Fraudulent Financial Reporting"

إ ارا هھ ھ ا اا ا ا را

را لا ا و ارد ل ،ا ةد ا

واا ا ات و ة ات اء ة

-ن ات أر– أم – أ ث ات– ط مأ–تا

أ وأ-.ھد ا و ا تا ارا هھ ط)208(

ا ي وا ا ،د و إ

ا ا ي ا او ا دا و

ر وأ سأ . ار ا راا بأ ماا

ا اا او ا ا ا.و ھأ ن

هھ إ ارااو لا إ دو ھاا

ا و ة ا اة ات ،و ارا إ م

ا ا ة و ا اا او لا إ دو

ا ا و دأ ارا ،تا أ لط ن

ا ات وا أن دة اا ا ،وت



27

ا ة تا رو ا ن ارا

ا ا ةد .

Jackson et. Al, (2008), Entitled "Mandatory Audit Firm

Rotation And Audit Quality"

اا ا م ا را إ ارا هھ ھ

أ س ارا هھ تا و ،ا ةد ا ا

ا ةد ، لوا راا ل وأ را ا

ا ةرا ا ةرادا ماا ى او ،

ا وأ ا ءا ا .ت ارا هھ

اا ا او تاا م ر را اا ء1995

و ارا إ أن دة ا )205(.ادھ 2003م

ا ادا ا ا اا ھ

و را و ا صا، راا ل ت

ا ةد ارد أ ا تاا ى صا ا ل،ا ةد ن وأ ةدز يأ ارا ا ةر

ا كھ نأ ارا تو ا ا قواا ا

ا ا ر و ا ا

أ ا ا ن ق ،اإ ا

ا ا اا ا إ و ،ما اھ ةرد

أ ىا تاردا ارا ر ا ةد و ا اا ةدو ا ا .



28

Simmons et. Al, (2009), entitled "Mandatory Audit Firm

Rotation: Evidence From Illinois State Universities"

م أولا وتھ ھه ارا إ ر ات

اأ ا تا ا تاا ويةا تا أ و ذو ،اي ا م ن ن ا ت

ما تا– ا ھو–ص هرو ياو

) ر ت(ة ه يا را ا

ات ام ا وأ ا اھ نأ ة و ، ماأ.نأ

ا ر ما ا ت ي ا ت تاو

ات ار و ا وو ھ ھه ات ون و ،ا تاا ةدا تاو ت ـم ت 1994

م2005، ا را هھ ارد و ا تاو تا و

ت ا ةا هھ ل ت. نوھأهھ

اراھا وا ا تا نأرا تا ن

ذو ، ا تاا ر أ بأ ا ني

ا تاا وا ا أ لو ة.ا تاو ا تا م ةرو ارا وأ ھأ ن

ف عا ا ا تاراو ثا باو اا

ارا هھ نأ ،را تا اا ا

را تا اا ةو اد.



29

Barbadillo et. Al, (2009), entitled "Does Mandatory Audit

Firm Rotation Enhance Auditor Independence ? Evidence From

Spain"

ھ ارا هھإ ا اا ا ا را ا ا ت راإ ر ل را تا

ا ةا ت راا يدا د

ا وآ .و ارا هھ

ھدا)1326( ةا تا أ ،ل ك

ر تا و را ت

م ا ةا تا راا1991م إ 2000إ م1995ة ا اا اة م1994 ا ة

اا،ا ءھ ا كا اھ اردو.و ھأ ن

إد يأ دو م ارا ا ن ت را أ ل

راا ا ة اا ر ة

،يدا دا ذو اا ان ارا تو

ا ا ا ا نأ ا ا ا ، تا م ن را ا وأ ا اا نأ

اا نأ ا ا ا و

ا اا وأ ا ا ظ ق أ ن

ا .

و ل اطع ارات ا ر ا وات

ا ، و ذ إ اف اا واات ا درا دة

او ا تارا هھ ا تا فاو ا,

ارا هھ ا د إ .



30

)3-4(ا تارا :-

اول ارا ،ا ا ،ا تارا هدأ ھأ ،

. ااھاف ،ا وأداة ارا وأھ

))3-1ول

ر

ا

ا

او

أھ اھاف اان

ا

ارا ةادأو

ا ھأ

1 ع

)2008(

ا ھ ت

ا اا

ر ا

اا ةد

و

او– ارد

اا

اع ر

،ه–

* اا ا

ا او ا ةد .

* اا ا

ا باو ة ا

.

* ارا طا

ا ا

ه ع.

* ا ا

ارا ةاد.

* اا ا ز

ا ةد و ا،

ا ا أ لط وا ا أن

و ا ا ،

ا ةد و.

*ا ا ھ ا

ا ط

،ا ةدز ھو

ا باو.

2 اار

)2008(

ا ى

ا اا

ر ا

اا ةد

و

او– ارد

ا تو ا

وراء ات

ا ھا

-ع ه

* اا ا ا او ا ةد .

* اا ا

ا باو ا

،را ا و

را ت،

اا ا و

طو ا و.

* ا عإ أ اردا او وا دة

ظ ا او ا

اا ا.

* ارا ط

ا

و ان

ا وادارات

ا ات

ا ھا

ه ع

.

* ا ا

ارا ةاد.

* اا ا زا ةد و ا،

ا ا أ لط

وا ا أن

و ا ا ،

ا ةد و.

* اا ا ھ

ا ط

،ا ةدز ھو

ا باو،ھوو ةر اا ا

ت را ا

را.



31

3

Carcello

& nagy

)2004(

اا ا

ا و ا

ا اا

*ا ا را

ا ا اا

،ا ةد

* ارا هھ ط

ا تا.

* ا بأ ما

ا راا

ا ار

ا ا

اا او

ا.

* إ دو ھ

ا اا او لا

ةا ا ة و

.ات

* ا

ر ات ة او

دة

ا ا.

4

Jackson

et. Al,

)2008(

اا ا

ا ةدو ا.

ار ا م*

ا اا ا

ا ةد ا.

*ا ط ار

ا ا ء

ر را.

* أ سا ةد ،

اا لو

ار

ل

راا،

وا ى

اام ادارة

ا

ارة

ا

ا.

* ا كھا

ا ا اا

ر و

ا ا ا

اإ .

*اا ا إ

ا ا درة

و ا ا

ارا ر ا ةد

أ ىا تاردا

ا ةدو ا ا.

5

Simmons

et. Al,

(2009)

اا ا

ا: دأ

ت و أي

ا

ا وتر ات*

و ا م أول

ا ا تا ات

ا.

* ارا ط

ات

ا

ا يأ.

*و

ات

ا تاو

ت ا

ارا ل ة

ت

.

* وا ا تا نأ

ارا تا

أ ن ر

ا تاا.



32

6

Barbadill

o et. Al,

(2009)

اا ا ھ ا

،ا ا

أ د

*ا ا را

ا اا ا

ا را تات راإ ر ل

ت راا

اة اد

يدا

ا وآ .

* ارا هھ ط

ھرا

1326

ات اة

.

* ك

ر

ات

ورا

ت

راا

ات

ةا.

*د يأ دو من

ارا أ ل

ت

راا ا ة

اا.

ا اا إن*

نأ ا ا

ا ا .

)3-5(ا تارا ارا هھ ت :-

ا تارا ھ ارا هھ :

1. نأ ا تاا ارا هھ ظ

ا ةد او ا ا اا،تار

.ا ا ات وا أو د اات

ا ا أھ اا ا ھه ارا ھه.2

م ت اھ)1429 / 2008( ا ور ار وزاري مار

ھ ة زو م ا ماأ

ةد راا اھ ار ةرد هرو ،

، ا ةا رو ا ا وأ ارا هھ ة ر ا فاو.



33

)3-6(ارا ت:-

ا ةا فاھا و ارا هھ داإ ضا

ا ا ا:

د تاذ ا ا اا ا إ

.و دة ا م

ا ا ا تا نأ ا هھو:

وا ا: اا ا إ د تاذ

ا و ا اا .

ا ا: إ د تاذ اا ا

و ا ا ت را و ا ةر

راا.

ا ا: اا ا إ د تاذ

ا باو ا و ا ا.

اا ا: اا ا إ د تاذ

ط ا و و ا ا.

ا ا:ا إ د تاذ اا

ا هھ ا و ا اا ا

.ااب ء دو



34

)3-7(ارا تا:-

اا:

ا اا ا ا ھ ا ا ھه

ارا.

اتا ا:

ا ا تاا ارا هھ ا ةد او:

1.ا ا.و ا اھ ماا ا تارا )ع،

).GAO, 2004(و)،2008اار(و)2008

2. ت را و ا ةر راا .و

ا اھ ماا ا تارا )راا،2009(

).Jackson et. Al, 2008(و))Barbadillo et. Al, 2009و

3. ا باو ا.و ا اھ ماا ا

تارا)ع،2008(و)راا،2008( و)GAO, 2004.(

4.ا ط .و ا اھ ماا ا

تارا)GAO, 2004(و)راا،2008(و)Simmons et. Al, 2009(.

5. ا ا دا اا ا

اود ء با،و ارد ا اھ ماا )GAO, 2004(.



35

ا ھو:

)1-1(



36

ا اا

ارا :

4-1 ارا

در ات 4-2

4-3 ارا ةادأ

4-4 ارا ةادأ س

5-4 اا ا ا

-46 ارا و

4-7 ارا و



37

)4-1(ارا :-

ف اام ا اا وا ا ض ار ت

، ةا فاھا و اراا ا :

ااا:

ل ھا ا اام ادر ا ت وات

ا او ااو ترواو ا.

ا ا:

و تا تإ ا اھ أ دا ف

راء وات ا ات ا ارا و ا

.ات ا ھه ات

-:در ات)4-2(

ض ار ات و أھاف ارا ات ادر ا:

وأ رد:فل وا ردا تا لا

ا تا ل و ،ارا عز ا ا

ارا ا ا ا تا .

رد:ا ردا تا لا فل ا ت ةرا ا تاو ،ا ترواو ا.



38

)4-3(ارا ةادأ:-

ز ض ار تر ات ا اام ا داة

ارا.أ إ ا و: ت ص لواا

اوو ارا ت راو س اأ ا اا ا اا ةد .مأ إ ا ءا و

ھ ارد ا ا ءاو:)GAO, 2004(و)راا،2008( ،

ا ا:

))4-1ول

نا أ ءا ا تاراو نا ا ء ا ما

ا ناا ارا

1 ا و ا ا اا ا ا

ا. )GAO, 2004(

2 اا او ا ا اا ةر

راا ت را و. )،راا2008(

3

اا و ا ا اا ا

ا باو. )GAO, 2004(

4 ا ا و و ا ا اا

ط ا. )GAO, 2004(

5

ا ا و ا ا اا ا ا هھ و ا ا ء باا

.د)GAO, 2004(

كا ا ةا ا ض

با ضا يد ا نأ ا .



39

ارا ةادأ ق:

ارا ةادأ ق را -نا-ةاد يھا قا را ط

ارا وا ا ،ف ا د

ا أن رات ا دي اض اب أ وھ اتا ءارو ارا داأ و ، ا

ا ا ا ، ا حو ض

ضا ازو و أ او تاا .

ارا ةادأ ت:

أ خو اا قا س ماا )Cronbach Alpha(ت لا ا ارا سا ا إ ا ا و ،60%

أو. نا أ و69% ھو ،سا اھ ا

ارا ةادأ ت س.

)4-4(ارا ةادأ س:-

ض س أ ارا ودر ا ا ، اام ة

ا ا ه ا و ه ا حوا ترد :

)4-2(

ارا ةادأ س ة

5 4 3 2 1

ا ه ا اا ا ا ه



40

)4-5(ا ا ا تا:-

ضةدا تا راو ارا هھ ا تا

ا م ا ا )SPSS(ة ماا ،تا

ارا ضاأ ا تا ظ أ إ أ.

ا ا ا ھأ وا:

:ا ا واارات.1

ارا اا ا تارااو ا ا ا.

2.ا ا:

ا ا اا و ا ا ا ھ

،ا د حوا ترد ة ماا

ا أ ه ا و ه ا .

:ااف اري.3

ا د ا ل تا ا ى نو س اا

ا.

:One Sample T - Testار.4

ا ھ ما،ا ى د تا ر وأ ل ة ر

أو أ ا ا و ا ا ،وإذا ن أ)5(%ذا ن)5(% ا ا و ا ا .

5. اا راCronbach Alpha:



41

ا وخ أس اق ا اام ا رد راو

اا تا ى سو ،ا أ ارا داأ تإ

ا د ه ا دود ا ءإ ر ا.و

،69%و أ ان وأ60% ا ا إ ا اس ارا ةادأ ت س ھو ،سا اھ ا.

)4-6(ارا و:-

ارا ن دا ا ا ا

اضر23 / 10 / 1431 اا ـھ2 / 10 / 2010مھد او ،)105(,

ھد ،ارا ا را و)42( يأ .

ا د )35( يأ )83(%ز و ارا

ا نو يوذ صأ ط ا ا

ا قو ارا دا و ا أ ذو وأ ر

و.



42

)4-7( وارااا تاا :-

1.اتا:

)4-2ول(

ا ا داأ ز

ا راا ا% ا ا %

أ50 12 34.3 34.3

41-50 6 17.1 51.4

31-40 15 42.9 94.3

26-30 2 5.7 100

25أ وأ 0 0 100

ا 35 100

ا لوا ھرأ ا ا ا نأ31-40

ارا دا ارا أ ھ ،ھد ذإ15

42.9.% ا ا نأ 25را أ أ وأ ،ى رو

جا ا ا دو م إ ذا ةد ل ا

دا ا، ل ا ا هھ بأ دو مو.31أ ) أاد ا ھ ات ا اه 94.3%اول أن

.(



43

2.ا ھا:

)4-3ول(

ا داأ زا ھا

ا راا ا% ا ا%

2 5.7 5.7دراه

3 8.6 14.3

مد 1 2.9 17.2

رس 29 82.9 100

ا 35 100

ا ةد ا ا ا نأ ا لوا سر

اد ارا ھ أ ارا ،ذإھد 29 82.9% ا 8.6% هاراو5.7% ا ماو2.9%,

ا أ إ إ ھ ا داأ نأ ل

و .



44

3. ا ةدا:

)4-4ول(

ا ةدا ا داأ ز

ا أ راا35 ا%

ا دا ا

SOCPA 31 89

ا ا ا

ACPA

10 43

أCPA 7 20

CIA-ACCA-CA 4 11

2 1أى

أ ھ دا ا ا ا نأ ا لوا

ارا دا ارا،ھد ذإ31 89.%

ا ا ا ا يوذ ا 43%ا و

ا ةدا يوذCPA 20% و ا تاد11%

ىأ تادو1%،إ ھ ا داأ نأ ل

و ا أ إ .



45

: ل اد ات اة.4

)4-5ول(

ز أاد ا ات اة

ا راا ا% اا ا%

أ20 16 45.7 45.7

16-20 3 8.6 54.3

11-15 12 34.3 88.7

6-10 3 8.6 97.3

3-5 0 0 97.3

أ3 1 2.9 100

ا 35 100

ا ها يوذ ا ا نأ ا لوا

20 ارا دا ارا أ ھ ،ھد ذإ16

45.7.% ا نأ 3-5را أ .لوا و

ل 11 ،أاد ا أب اات ا88.7% ا أن

أ إ إ ھ ا داأ نأ و ا.



46

ا ا

:ار ات ات و

: ات 5-1

5-1-1 اا ا و ا ا اا ا .

5-1-2 او ا ا اا ا و ا ةر

راا ت را.

5-1-3 ا اا ا باو ا و ا ا

ا.

5-1-4 اا و و ا ا اا ا ط .

5-1-5 اهھ ا و ا ا اا ا

او ا ا د ء باا.

:ار ات 5-2

5-2-1 ا او اا ا إ د تاذ .

5-2-2 إ د تاذ اا او و ا ةر را راا ت.

5-2-3 اا ا إ د تاذ و ا باو ا

.

5-2-4 اا ا إ د تاذ و ا و

ط.

5-2-5 ا ھه اود إ ا ذات

.ااب ء دا ا و

ار ات 5-3



47

-: ات)5-1(

ا م ا ا ا)SPSS( و ،تا

ا ى تا را 95% ا ى ياو ،) ھا(

. ارات5%

)5-1-1( اا ا و ا ا اا ا .

))5-1ول

ا و ا ا ز ا ا ا ااات

اا ر ا ا

ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ د

T

ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ

T ي

ر ا ف ر ا ا

ا ط و ا

اـــة

ل

0.00 5.17 1.17 4.02،ا ا اا ا نإ

فا اأ. 6

0.00 5.08 1.16 4

و ا ا ا واإن و ا ا مھ ا

ذ ا ،واء ا ،واك(اق اوا توو.(

7

0.00 3.26 1.13 3.62

و لو ا نإ)ىا ةا ءا يأاو ا ا(ا ظ

ار ا رة أھ اا ف

وراء اق ا وار ر اب ا ا اھ.

4

0.00 3.7 1 3.62

ا اظ ءإن ا ءا و ا،و ا اھظ

اا ا ا ا .

1



48

0.00 3.01 1.01 3.51

ا نإلو)ا ةا ءا يأاو ا ىا(ةر مھ و

راو ا قا .

5

0.03 2.25 0.97 3.37

ظ ب ا ا اا ا،

آ ا لاا اا ا ،ا ظ ا اھ و ا ا اا.

2

0.07 1.82 1.1 3.34

ظ ،ا ا اا ا اإ ه ا ةدا ةا ا

ا اا .

3

1.08 3.54 ا

ا لوا ل :

ن أاد ارا ى اا أ ا إ.1

ا أ ا ا و ا3.54.

ا ر ا ا داأ ت ا تا

حوا ة)3.34-3.62(,ر اا و6&7

وز ا ة ا رد4 اا ترد. ا رد

ا سدا لاا ا ي" ا اا ا نإ

،اأ فا ا "4.02ةا ا ل

در ا أن ا اا ز ا ا رأي ا ،أن

يا ا لاا ا "نإ ا و

او ا اا و ا ا مھ

ا قاو)ا توو كاو ،ا ءاو ،ا ذ "(4

ا ا نأ ةا ا ل و ا ا ز ا

ا يأر ا قاو ا. ا ا ا ھ اا ھو

ا.



49

2. ا إ ماو قا رد ا ى

ا ضا ذ و إاو يرا فاا

1.08 . ا إ ماو قا رد نأ

حوا ياو يرا فاا ا ضا ذ و)0.97-1.17.(

)5-1-2(اا اا ا ا ةر و ا

راا ت را و.

ر لو)5-2(

ا تااو اا ا ا ت را و ا ةر

راا ا ا ز اا ر


T


T ي

ر

ا ف ر ا ا

ا ط و ا

اـــة

ل

0.00 6.67 0.93 4.05

ظ اا ا،ا ا ةر لزا م او و ر

. أورأيار

12

0.00 4.46 1.09 3.82

ظ ،ا ا اا اة و ا ا ا رو داد و

را ت راإ .

8

0.00 3.94 0.94 3.62

ظ ا ا اا ا ، و ة رو اإ ه ا، ا ى اا داد

د وا ةر راا.

10



50

0.00 3.75 0.94 3.6

ظ اا او ،ا ا راا ل دو حا ا

ا فوا ا تا ل ا ا راا هھ.

11

0.03 2.16 1.17 3.42ظ باا ا ،ا ا اء ظا و ا

ت را ا ا ءا را.

9

0.7 3.7 ا

ا لوا ل :

1. اا ى ارا داأ نإ ا أ

ا أ ا ا و ا3.7.

ا ر ا ا داأ ت ا تا ت

حوا ة)3.42-4.05(،ر لاا و12 رد

ة ا ا4.05نأ ياو"ظ اا ا

،ا ا لزا م ا ةر و ر وأ يأر را و" ا ا ا لاا اھ و ،

ا.

اق وام إ ا ى ا در.2

او يرا فاا ا ضا ذ و إ

0.7 . ا إ ماو قا رد

ا ا ضا ذ و حوا ياو يرا فا)0.93-1.17.(



51

)5-1-3( اباو ا و ا ا اا ا

ا.

ر لو)5-3(

ا تاااا ا ا ا باو ا و

اا ر ا ا ز


T

ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ــ ـ ـ ـ

T ي

ر ا ف ر ا ا

ا ط و ا

اـــة

ل

0.00 4.42 1.03 3.77ا ت ا اادا ة

ا اا داإ أو ،نوا ا ا ا تاا أ.

13

0.00 3.36 0.97 3.6

ظ اا ان ،ا ا إ ا ا ا بأ ةدز، ذو

ا ھ ا ا ةدز وا.

14

0.00 3.18 1.01 3.54

ظ ،ا ا اا ا زدةإ ا ا أن

.اص ء د

15

0.00 2.30 1.24 3.48

ظ ا اا ان ،ا ا ب ف ا ا ل

ا بأ ةدز.

16

1.06 3.59 ا

ا لوا ل :

1. ا أ اا ى ارا داأ نإ

و ا ا أ ا ا 3.59.



52

ا تا تة ا ر ا ا داأ ت

حوا)3.48-3.77.(


و إاو يرا فاا ا ضا ذ1.06 . نأ ا إ ماو قا رد

حوا ياو يرا فاا ا ضا ذ و

)0.97-1.24.(

ا ھ ا ا اكھ ، ال.17وا اا ا تا ا ا ر ا ؟


أ50% 2 5.7 5.7

41%-50% 2 5.7 11.14

31%-40% 7 20 31.4

21%-30% 6 17.1 48.5

11%-20% 9 25.7 74.2

10%أ وأ 8 22.9 97.1

3497.1اع

12.9100إ دة

ا 35 100



53

نأ ا لاا 25.7% ا نأ ا داأ )11%-20(% ا ا ھ ا ا ا

او ، ا ا ر وا ا ل 22.9% أ ا نأ ا داأ 10%ا

ا ا ر وا ا ل ھ ا ا.

18.ظ ك ھ ،ا ا اا ا ا ا ا ا ر ا بأا وا ؟


أ50% 0 0 0

41%-50% 1 2.9 2.9

31%-40% 3 8.6 11.5

21%-30% 7 20 31.5

11%-20% 7 20 51.5

6%-10% 11 31.4 82.9

5%أ وأ 5 14.3 97.2

3497.1اع

12.9100إ دة

ا 35 100

نأ ا لاا 31.4% ا نأ ا داأ )6%-10(%ا ا ھ ا ا ا

ا وا ا بأ ر .



54

19.ظ ا ا اا ا،ھا صا ةدز دإ ا ء ةدزا ىا ا بأ؟


27 77.1 77.1

8 22.9 100

ا 35 100

نأ ا لاا 77.1%نأ ا داأ ا .أب ا اى ااا ا ا د إ زدة



55

20.ا لاا باا ن اذإ،با ةدز ك ھ ؟


أ50% 1 2.9 2.9

41%-50% 1 2.9 5.8

31%-40% 4 11.4 17.2

21%-30% 4 11.4 28.6

11%-20% 9 25.7 54.2

6%-10% 6 17.1 71.3

5%أ وأ 2 5.7 77

2777.1اع

اص ا أا

ا لاا 8 22.9

100

ا 35 100

نأ ا لاا 25.7%ر لاا اأ ا ا داأ

21 ـ ر با ةدز ن أ )11%-20(%ا ظ

ا ا اا.



56

21.ظ ا ا ا اا ھ ،ا صا ةدز دإ ا ء ا ىا ا بأ ؟


7 20 20

28 80 100

ا 35 100

ا لاا نأ 20%ا نأ ا د أا

ا ىا ا بأ ا ا اا.



57

22.ا لاا باا ن اذإ، ؟با ك ھ


أ50% 0 0 0

41%-50% 0 0 0

31%-40% 1 2.9 2.9

21%-30% 2 5.7 8.6

11%-20% 3 8.6 17.2

6%-10% 2 5.7 22.9

5%أ وأ 4 11.4 34.3

1234.3اع

ات دة وأص

ا لاا اأ 23 65.7

100

ا 35 100

نأ ا لاا 11.4%ر لاا اأ ا ا داأ

23 ـ ر با ن أ 5%ا ظ أ وأ

ا ا اا.



58

23.ظ ا ا اا ا،ور ا ا ا ا اا اما اھ أر ھ ،؟


27 77.1 77.1

8 22.9 100رض

ا 35 100

ا اا أاد ا 77.1% اال ا أن ا ا .

)5-1-4( اا و و ا ا اا ا

ط .

ر لو)5-4(

ا تاااا ا ا ا و و ط

اا ر ا ا ز


T


T ر ي

ا ف ر ا ا

ا ط و ا

اـــة

ل

0.00 8.33 0.8 4.14

ظ ا ا اا ا ،ا ااا دا دا تاءاا اا ا وا ماا

ا اا دا ت ا م.

29



59

0.00 7.6 0.86 4.11

ظ ا ا اا ا ،ناا ةاو راو ا ا ا ةر

ا فا ا اا دا تحا رو . ھه ات

24

0.00 7.46 0.83 4.05ظ ا ا اا ا ،ن ا ا ا اا داإ أو ا م

ا ا ةرا فااا دا ت اتا هھ حا رو.

25

0.00 4.6 0.8 3.62

ظ ا ا اا ا ، نا اةوأه تا وا

ا ، دا ت ا اا اا.

26

0.00 4.82 0.74 3.58

ظ ا ا اا اوظ دا ا ، ا ا ا وا

ا تاءاإ دا تا ا م . اا ا إ اى ال

31

0.00 3.26 0.77 3.42

ظ ا ا اا ا،ضاوا ا نأ وأ ت ط ل طا

ا اا داإ أون ،ذا ةر اط، ر و دا تا

ااا .

28

0.01 2.5 0.94 3.4

ظ ا ا اا ا،اا وأ ى اتا ط ط ل

ا ا ر ا اا داإ أو.

27

0.84 3.76 ا

ا لوا ل :

أ ا ن أاد ارا ى اا إ.1

ت3.76.ا ا إ و ا

ات ا ت أاد ا ا ر ا ة



60

حوا)3.4-3.62(, ا ة ا رد اوظأ 24

,25&29 ا رد تزو لا 4ترد. ر لاا نإ27

ظ ا اا ا ا" ،واي ـ

ا ا ى أو ات ل ط ط ا وأ إادا ا ر ا اا"ا ا أ

ا 3.4ا طرا وا ماا ل أ ،

ط تا وأ ى ا او,كھ و

ا او ا ھ تاءاإ

ذ ااءات اد اد ى ا ،و وذو ه وا

اا ا تا تاءاا هھ ا ا .درت اا4 وا وزت


و إاو يرا فاا ا ضا ذ

ى ا در اق وام إ أن. 0.84

ا و ذ اض ا ااف اري واي

حوا)0.74 -0.94.(



61

)5-1-5( ا ا و ا ا اا ا

.ھه ا ا ا وااب ء د

ر لو)5-5(

ا تاااا ا ا ا ا و اد ء بااو ا ا ا ز

اا ر


T


T ي

ر ا ف ر ا ا

ا ط و ا

اـــة

ل

0.00 5.2 1.03 3.91ظ ا ا اا ا داد ،

.ادة إا ا دي37

0.00 4.27 0.88 3.64

ظ ا ا اا ا،د دادا او ةردات ا ت

ا ھا.

34

0.00 3.35 1.12 3.64

ظ ا ا اا ا،داد ااا و وأ ن

راةا.

36

0.00 3.12 1.19 3.62

ا ا اا ا ا ز ا تا ا ھو ،ا ا ھ

.م ھ وھ اة

35

0.00 3.94 0.94 3.62

ظ ا ا اا ا،د دادا ھا تات ا ا

ا.

33

0.00 3.11 0.81 3.42

ا ةزا او اا نإا اوةا إ ت ي اإ ا تا ا ص ھ ت

أ.

32

0.99 3.64 ا



62

ا لوا ل:

أ ا ن أاد ارا ى اا إ.1

و اإ ا ا3.64.ت

ات ا ت أاد ا ا ر ا ة اوح

)3.42-3.91.(


او يرا فاا ا ضا ذ و إ

ى ا در اق وام إ أن. 0.99 و اياو يرا فاا ا ضا ذ

حوا)0.81 -1.19.(



63

-:ار ات)5-2(

)5-2-1(أ وا ا "ا إ د تاذ

ا ا و ا ا اا"

ر لو)5-6(

ا ا اا وا)One Sample T- Test( ار

ا

د

T

T ف

ا ا

ي ر ا

ط و ا

ا

ــــــا

0.00 4.23 1.08 3.54ا اا ا إ د تاذ

ا ا و ا

نأ ا لوا T ا4.23ھأ و0.00 ھو

ا ىا أ0.05 ، مو ا داأ تإ قا إ يا ا

ا، اھوا ا ر" ا إ د تاذ

ااا ا و ا ا"، ا ا ا لو

د ذات د إ ا اا ا ا و"ـ

ا ا."

اا ،ا تارا ا ا هھرا )،ع

2008(&)،راا2008.( ار أ ارا هھ و)barbadillo et. al, 2009(ا نأ د دو م ن او

ا اا.



64

)5-2-2(أ ا ا "ا إ د تاذ

ت را و ا ةر و ا ا اا

راا "

ر لو)5-7(

اا ورة ا ا)One Sample T- Test( ار

راا ت را و ا

د

T

T ف

ا ا

ي ر ا

ط و ا

ا

ــــــا

0.00 5.98 0.7 3.7 ا اا ا إ د تاذ ا ةر و ا ت را و راا

نأ ا لوا T ا5.98ھأ و0.00 ھو

ا ىا أ0.05 مو ا داأ تإ قا إ يا ا ،

ا، اھو ا را " إ د تاذ

ا اا ا ا و رة ا و ار ت

راا "، ا ا ا لو ـ" د

ا ا إ د تاذا ةر و ا ا ا

راا ت را و."

ھه ا ا ارات ا ،اا ا ر

)،راا2008(,)Jackson et. Al, 2008(&)Simmons et. Al, 2009(.

ار أ ارا هھ و)barbadillo et. al, 2009( ن او



65

د يأ دو م ا ن ت را أ ل

راا ا ة اا .

)5-2-3(أ ا ا "ا إ د تاذ

ا باو ا و ا ا اا"

ر لو)5-8(

ا ا اا وا)One Sample T- Test(ار

ا باو

د

T

T

ا

ف ا

ي ر ا

ط و ا

ا

ــــــا

0.00 4.56 1.06 3.59ا اا ا إ د تاذ

ا باو ا و ا

نأ ا لوا T ا4.56 ھأ و0.00 ھو

ا ىا أ0.05 مو ا داأ تإ قا إ يا ا ،

ا، اھوا ا ر"ا إ د تاذ

ا باو ا و ا ا اا"،ا لو

ا ا ـ" اا ا إ د تاذ د

ا باو ا و ا ا."

ا ،ا تارا ا ا هھرا ا)،ع

2008(&)،راا2008.(



66

)5-2-4(أ اا ا "ا إ د تاذ

ط ا و و ا ا اا"

ر لو)5-9(

ا و ا ا ا)One Sample T- Test(ار

ط ا و

د

T

T ف

ا ا

ي ر ا

ط و ا

ا

ــــــا

0.00 9.67 0.84 3.67ا اا ا إ د تاذ

و او ط ا


ا ىا أ0.05 ، مو ا داأ تإ قا إ يا ا


اا ط ا و و ا ا "،ا لو

ا ا ـ" اا ا إ د تاذ د

ط ا و و ا ا."

ع)،ھه ا ا ارات ا ارا ا

2008(&)،راا2008.(



67

)5-2-5(أ ا ا " إ د تاذ

ا هھ ا و ا ا اا ا

اد ء بااو ا "

ر لو)5-10(

ا ا اا و)One Sample T- Test(ار

ا ا ا

د

T

T ف

ا ا

ي ر ا

ط و ا

ا

ــــــا

0.00 5.87 0.99 3.64 ا اا ا إ د تاذ ا هھ ا و ا ا

ااب ء دا و


ا أا ى0.05 ، مو ا داأ تإ قا إ يا ا


ا هھ ا و ا ا اا ا

او د ء باا"، ا ا ا لو ـ" د تاذ د

إ ا اا ا ا و ا ھه

او ا ا د ء باا."

ا ارد ا هھ را )GAO, 2004(.



68

-: ار ات)5-3(

ر لو)5-11(

ا م

ارا هھ

اا تارا

ا هھ

1 اا ا إ د تاذ

و ا ا ا ا .

ا ر

ا ول

ا

)،2008ع(

)،2008اار(

2

إ د تاذ اا ا

و ا ارا و ا ةر

راا ت.

ا ر

ول ا

ا

)،2008اار(

)Jackson et. Al, 2008(

)Simmons et. Al, 2009(

3

اا ا إ د تاذ

ا باو ا و ا ا

.

ا ر

ا ول ا

)،2008ع(

) ارا،2008(

4

اا ا إ د تاذ

ا و و ا ا

ط.

ا ر

ا ول

ا

)،2008ع(

)،2008اار(

5

ذات د إ ا اا

ا ا و ا ھه

او ا ا ء باا

.د

ا ر

ا ول

ا

)GAO, 2004(



69

ا اسد

:ا وات

6-1 ا

ات 6-2



70

)6-1(ا:-

ا ا إ ارا :

1. ا ا اا ا نإ،ةد

ا.

2.ر ا ا اا أ ن ا ا نإ

د ت تا ي.

3.ا ا نإ ا ا ا،فا ا

أ .

4. ا ا اا ا ظ ، ا ةر

وأ يأر را و ر و لزا موأ

ا ت ءااا ل ، را:

• و ا ا ا ة اا ا.

• د ا ى اا اا ا

راا ا ةر و.

5. ا ا اا ا ظ ا ا داد

ا ةدز أ ةدز إ ا و ،ا ھ

ا.

6.ا ا داد ا ا اا ا ظ

حوا ا ھ11%إ20% با و ،

أ ا.



71

7. ا ا اا ا ظ ،ا ا

ا اا داإ أو ا ط ط ل تا وأ ى

ا ا ر،ا ا و:

. ذو ور وه ار•

• ا اا دا دا تاءاا .

• ا ا ء لا تو

ا ا.

8. ا ا اا ا ظ ،تا د داد

ھا ا ت ا ا ا،د داد

ا ھا ت ا ت او ةردا ا.

9. ا ا اا ا ظ ، ا داد

.ة اا دي إ د



72

-:ات)6-2(

ارا ن إ ا ا ا ء:

: ا ا ا ا ااار ورة.1

•ا ةد .

•ا ا .

ازل و ر و رة ا م•

ت ءاا وأ وأ يأر را

راا.

• و ا ا ا ة .

• و د ا ى اا

ا ا ةر را.

•ا ا دادا ةد و.

2. ذو اا ا ظ ا با ةدز ةرو

ا وا ه تا ا ھ ا ا ةدز.

ى ا ل ط ط ورة اى او ات.3

ا اا داإ أو ا،ا ذا ل :

• هو رو وذ را.

• ا اا دا دا تاءاا .

• ا ا ء لا تو

ا ا.



73

ا ا

:اا وادر

7-1 ا اا

7-2 ا اا



74

اا رداو:-

)7-1(ا اا:

، س.1 ھ و و،ن أ.2006" .او ا اا"،

–ا ا اد، دار ا. ل،أ و ،و ج

.اض

ت ھ ا اا ا ار،.2008." ع.2

او و اا ةد - ارد

،ه ع را اا –".ا ،ا

–ص ،لوا دا ، سدا ا ،ا تارا ص:

757–794.

3. ،أ.2009" .تأ و ا و وا ا و ا ر

ا."وا ا،زاو ءا راد، ندرا-ن.

دة ات اردن واا ادة. "،.2002ات.4

:ا ارد." ر. ا درا ك.

ى ا اا ا ار.2008" . آ، اار.5

او و اا ةد- ارد

ا ھا تا ءارو اا توه ع -." ر

. ا ا-.

6.،ن.2010" .نا دا ا ة."

.:16ص ص،اد اا وان،ان

7.،.2008" .أد ةاارات إرادةحرا:

ارد." ا ث ةرا - را ،ا

.:15-61ص ص،اد ا،ا وارن



75

8.،أ.2008" .اا ."وا ا، ا راا

زاو،–ا ر.

9.ا،أ.2009" .ا ا ا."نا ،دا

.:1،2009ص ص،ا وان10.ا دا ا" .ا ءادا ةد ا ."

ر ردا13 / 9 / 1415 ھ ـ.

11.ا دا ا.1994."ا بادآو ك ا."

ر ةردا27 / 4 / 1415 ھ ـ.

12. دا او ةرا ةرازو.1965" .يدا تا م."ردا

ر ا م)م / 6(.ر22 / 3 / 1385 ـھ.13. دا او ةرا ةرازو.1992" .ا ا م."ردا

ر ا م)م / 12(.ر13 / 5 / 1412 ھ ـ.

14. او ةرا ةرازو.2008" .ر يرازو را266 / ق."ر ردا

.ھـ 1429 / 8 / 8

(7-2) References by English:

1. Arens, Alvin & Elder, Rondal & Beasley, Mark. "Auditing And

Assurance Service – An Integrated Approach -", Twelfth

Edition 2008, Pearson prentice hall, U.S.A. - New Jersey.

2. Barbadillo, Emiliano & Aguilar, Nieves & Carrera, Nieves.

"Does Mandatory Audit Firm Rotation Enhance Auditor

Independence ? Evidence From Spain", Auditing: A JournalOf Practice & Theory, Volume 28, Number 1, PP 113 – 135,

May 2009.



76

3. Carcello, Joseph & Nagy, Albert. "Audit Firm Tenure and

Fraudulent Financial Reporting" Auditing: A Journal Of

Practice & Theory, Volume 23, Number 2, PP 55 – 69,

September 2004. 4. DeAngelo, linda. "AUDITOR SIZE AND AUDIT

QUALITY", Journal of Accounting and Economics, Volume 3,

Number 3, PP 183 – 199, 1981.

5. Dechow, Patricia & Sloan, Richard & Sweeney, Amy. "Causes

and Consequences of Earnings Manipulation: An Analysis

of Firms Subject to Enforcement Actions by the SEC",

Contemporary Accounting Research, Volume 13, Number 1, PP

1 – 36, 1996.

6. Geiger, Marshall & Raghunandan, Kannan. "Auditor Tenure

and Audit Reporting Failures", Auditing: A Journal Of

Practice & Theory, Volume 21, Number 1, March 2002.

7. Jackson, Andrew & Moldrich, Michael & Roebuck, Peter.

"Mandatory Audit Firm Rotation And Audit Quality",

Managerial Auditing Journal, Volume 23, Number 5, PP 420 –

437, 2008.

8. Kieso, Donald & Weygandt, Jerry & Warfield, Terry

"Intermediate Accounting", Twelfth Edition, Volume 1, 2007,

John Wiley & Sons, U.S.A..



77

9. Krishan, Jagan & Schauer, Paul. "The differentiation of quality

among auditors: Evidence from the not-for-profit sector",

Auditing: A Journal Of Practice & Theory, PP 9 – 25, December

2000.

10. Oxera Consulting Ltd. "Competition And Choice In The Uk

Audit Market", Report, April 2006.

11. Palmrose, Vonna. "The Relation of Audit Contract Type to

Audit Fees and Hours", The Accounting Review, Volume 64,

Number 3, PP 488 – 499, 1989.

12. SDA Bocconi School of Management. "The Audit Firm

Rotation Rule: A Review of the Literature", Report,

September 2005.

13. Simmons, Trisha & Costigan, Mmichael & Lovata, Linda

"Mandatory Audit Firm Rotation: Evidence From Illinois

State Universities", Academy of Accounting and Financial

Studies Journal, Volume 13, Number 3, PP 123 – 132, 2009.

14. The International Federation of Accountants (IFAC).

"International Standards on Auditing and Quality Control.",

April 2009. U.S.A- New York.

15. United States General Accounting Office (GAO). "

Mandatory Audit Firm Rotation Study: Study

Questionnaires, Responses, And Summary Of Respondents’

Comments", Report, February 2004.



78

16. Whittington, Ray & Pany, Kany. "Principles Of Auditing

And Other Assurance Service", Fourteenth Edition 2004, The

Mc Graw Hill Company, U.S.A. - New York.

17. Woodland, Angela & Reynolds, Kenneth. "Restatement and

Audit Quality", Work Paper, November 2003.



79

ا ا

ا:

8-1 ارا ا

أء ا ا اض 8-2



80

:ا ارا)8-1(

ا ا هللا

ا ـ ـ ـا ـــدرا ـ ـ

ــــ ـ ا ـ ـ ـ درا ك ـ

او دا رادا م

ا خا، و هللا رو ما:

و ط :

ارد ءا ا م ت ا ا رد،

ا دة ا اا ا ا ا أ"ان

دا".ما رأ أ ا ، نأ اھ دو ناإ.

ا تا نأ ،ضا م او

ا ا.

ـــ اــامــ وــــا ــــل ـ

ـــارـــا ــــ: ـــــ ارد ـــأ

ا فاإرا ذ:دــا ـ



81

:ت :اء اول

:ا ا رة ارات ا )√( و إرة

1.اتا:

26-30 25أ وأ

41–50 31-40

أ50

:ھ اا.2

دم رس

دراه

3. ا ا ةد)را أ إ(:

ا ا اACPA

دا اا SOCPA

CIA-ACCA-CA أCPA

..................ھ, أى

4.ا ل ةا تا د:

3–5 أ3

11–15 6–10

أ20 16–20



82

:ااء

ا س أض إن ا واات أده ا ا اا

ا ةد تا ة ل ،نأ ا ةدةر ا افا

ا اا دا تا،وتا هھ حا ر.

ا ردو أر ذ ءا ا د ،ظ ذو

ا ا ا ا ا ا.

وا ا

"ا و ا ا اا ا إ د تاذ

ا"

* ا و ةر ا ا ل ا نإ ا ءاو ا ا ا ر ا ا اا تا ي د ت.

*ا ا ن ا ل ا ا اا ) :1(ن أوا،ات اى اا ا أ وا ا واتأن ات

و دل ا ا ئد ا تأو) .2(ا يأر ا اا ىا تا وأ ا تا ءاإ اذإ ا اا ) .3(اذإ

ا ا، او ا او يأا ءاإ عا ا ت با.

رد ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ا ـ ـ ـ ـ ا ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ

اـــة

ل

ـ ـ ـ

و د

ـ

ـ ـ ـ ـ ـ ـ

ـ

ـ ـ

ط و

ـ ـ ـ ـ ـ ـ

ر ة ا د ة

ر

اء وا ءا اظ إن

ا،و ا اھظ اا ا ا ا.

1



83


اـــة

ل

ـ و ـ ـ د ـ

ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ

ط و ـ ـ

ر ة ـ ـ ـ ـ ـ ـ

ا د ر ة

ظ با ا ا اا،لاا ا

اآ ا ا ، ا اھ و ا ا اا ا ظ .

2

ظ اا ا ا ا ،ا اا ة ا اة ادإاه

ا .

3

و لو ا نإ) ا ىا ةا ءا يأاو ا ( ف اا ا ظ راا

ةر او ا قا ھأ با ر را اھ ءارو ا.

4

ا اىأي اء اة(إن ا ولاو ا (ةر مھ و ا قا

.وار

5

ا اف،ا ا ا اا إنأ.

6

ھمو ا ا ا واإن و ا ا و اا قا)ذ

ا،وا ءا،وتوو كاا.(

7

:اء ذھ ،ا او ھا ا أ ت إ نإذا

................................................................................................................................................

................................................................................................................................................



84

ا ا

ذات د إ ا اا ا ا و رة" و ا راا ت را "


اـــة

ل

ـ و ـ ـ د ـ


ط و ـ ـ


ا د ر ة

ظ ا ا اا ا،ا ة

ا او داد و و رت راإ را .

8

ظ باا ا ا ا ، ظا ا ا و اء ا ا ء

.ت ار ار

9

ظ ا ا اا ا ،ه ا و ة رو اإ، ا ى اا داد د

وا ةر راا .

10

ظ ا ا اا ا،و دو راا ل حا ا ا تا

ا فوا راا هھ ل ا ا.

11

ظ اا ا ا ا ، ا ةر لزا مو ر را ويأروأ .

12


................................................................................................................................................

................................................................................................................................................



85

ا ا

"د تاذ ا و ا ا اا ا إ

ا باو"

*ا ا اا هز ا ا ا ھ،إ ظا ا د ا ا وأ اد ء با.

*ا بأ ا اا ا ا ا ھ.


اـــةل

ـ و ـ ـ د ـ


ط و ـ ـ


ا د ر ة

اداةا اا داإ أو ا ت ا

ا،ن ا تاا أ وا ا ا . 13

ظ اا ا ا ا ، إ ا نا ا بأ ةدز، ا ھ ا ا ةدز ذو

وا.

14

ظ ا ا اا ا،نأ ا اإد ء صا ةدز .

15

ظ ا ا ا ا ا، نا ا ب ف اا بأ ةدز ل .

16

ا اا ھ اھ ك ،ال.17 وا ا ا را ا تا ا ا ؟

11%-20% 10%أ وأ

31%-40% 21%-30%

أ50% 41%-50%



86

18.ظ ا ا اا ا،ك ھ ا ا ا ا را وا ا بأ؟

6%-10% 5%أ وأ

21%-30% 11%-20%

41%-50% 31%-40%

أ50%

19.ظ ا ا اا ا،ھ ا صا ةدز د إ ا ءةدزا ىا ا بأ؟

20.ا لاا باا ن اذإ،ك ھ ةدزبا؟

6%-10% 5%أ وأ

21%-30% 11%-20%

41%-50% 31%-40%

أ50%

21.ظ ا ا ا اا ،ھ ا صا ةدز دإ ا ءا ىا ا بأ ؟

22.ا لاا باا ن اذإ، ك ھ با؟

6%-10% 5%أ وأ

21%-30% 11%-20%

41%-50% 31%-40%

أ50%



87

23.ظ ا ا اا ا،ور اا ا اا ا ا ،ما اھ أر ھ ؟

رض

:اء ذھ ،ا او ھا اأ ت إ نإذا

................................................................................................................................................

................................................................................................................................................

اا ا

"اا ا إ د تاذ و ا ا و

ا ط"


اـــةل

ـ و ـ ـ د ـ


ط و ـ ـ


ا د ر ة

ظ ا ا اا ا، نراو ا

ا ةاوا ا ا ةرا فات ا اا داتا هھ حا رو.

24

ظ ا ا اا ا، نا ا ا اا داإ أو ا م ا ا ةر

ا فا دا ت ا اا تا هھ حا رو.

25

ظ ا ا اا ا، ا ن

اةوأه تا واا ، ااا دا ت ا ا.

26

ظ اا ا ا ا ،ا ا ا وأ ىت ا اا داإ أو ا ط ط لا ا ر.

27



88


اـــة

ل

و ـ ـ د ـ

ـ


ط و ـ ـ


ا د ر ة

ظ ا ا اا ا،ا نأ ضاو ا وأ ت ط ل طاا داإ أو ا ا ، نذا ةر اط، ر و

اا دا تا ا .

28

ظ ا ا اا ا،ااا اا دا دا تاءاا وا ماا

ا ا ا اا دا ت ا م .

29

ظ ا ا اا اوظ

دا ا،ا تاءاإ ا وا ا ا ا م تاالا ىا إ ا اا د.

30


................................................................................................................................................

................................................................................................................................................



89

ا ا

" ا اا ا إ د تاذ و ا

ا هھ ا ا و اد ء باا"


اـــةل

ـ و ـ ـ د ـ


ط و ـ ـ


ا د ر ة

ةزا او اا نإاي ا ا او

ص ا ت إ اةإ ا تا ھ ت أ.

31

ظ ا ا اا ا،د دادتاا ھاا ا ا ت. 32

ظ ا ا اا ا،دادا د او ةردا ا ھا ت ا ت .

33

ا ا اا ا ا ا ز ا ا ھا تا،ھو ھ م ھو

. اة

34

ظ ا ا اا ا،داد اا

ا و وأ ن ارةا. 35

ظ ا ا اا ا، ا دادايد إ ةدا.

36


................................................................................................................................................

................................................................................................................................................

ر ل ارا و لا، رأاو وا نا:

................................................................................................................................................



90

1ا ا اض ا ا اداأء)8-2(:

))8-2ول

اا

ر

ا1ا طره1

7اك2

3طا ا ھاا ا ح32

4اا ھاا ار ا50

5 ا هللاا 53

58ا ه زة6

7ا ا 64

8 ا هللا66

9 ر ا 67

10ا ا74

11ا ھاا76

12 اا ن 77

13ا ا ا 79

14ا ھاا هللا 88

15ا هللا 90

16اا هللا ن91

17ا 92

18اا ا 95

1 دوا نوا نا ,2011,نرا ندوا نا ءأ .



91

19ا د د96

99هللا ط ااري20

21ا ا هللا 101

22ا هللا ھ م104

23ا ا ن 111

121ا ن ان24

130ر ال25

26 ناا 132

137ا ااھ ن اع27

148ان28

164هللا ا اض29

165ء ا ا ااج30

171هللا اي31

177هللا ااھ اه32

33ا هللا ا هللا183

184ن اي34

35ا 187

36ا هللا ا 198

37ا ر ا ا 202

222د ان38

39 رةد 224

40 ا ن 235

238ا اي41



92

242ف ادي اي42

246هللا هللا ش43

256ا ان44

45ا ن 264

46ا هللا ا ھاا265

47ا ا هللا 274

48 لآ ا ا277

283ن ر ا اي49

289ل ال رك اوي50

51 ا 321

52 نا ا 324

329و ااھ ي53

54ا هللا335

342ا هللا دان55

348هللا ازان56

57ا ھاا 354

358ان اهللا ن ا هللا وم58

59وا ا ن 360

362د ا اي60

366را د را رد61

367ا هللا اي62

63 ا 368

64ا 369



93

65ا ا ھاا 371

66 ھاا 373

374د دق ان67

68ا ھاا 380

69ا را 381

386هللا ارك70

71ا 387

72طا هللا قر388

73ا نا هللا 390

74وا هللا ا ا391

75 د ما392

76ا ا هللا ا394

398ا هللا ااج77

78ا را ا399

79ا 401

402ااھ ا اق80

403و ات81

404دل ا ااھ اي82

83ا هللا ن د405

84 ءا 406

85ا هللا 410

86ا ا لھ ر411

87اا ا هللا412



413ا ا ان88

89ا هللا بھا416

90 اا ن 417

91ا ا دأ418

420م ر اوي92

423دن اا اي93

94ا ن حو425

95ا 426

96 ا ھاا هللا كر427

97ا ا هللا هللاء ن433

435ن در98

99ا هللا ن436

100 ا يز و437

101ا ن ا 438

102ھ 439

440و ام103

441زوق اان اوي104

@hmad dr@ghmah

Documents

Transcript of @hmad dr@ghmah