A LUCRATIVIDADE DO PREÇO DE VENDA COM BASE NOS … · Estabelecer um modelo de custeio é...

The 4th International Congress on University-Industry Cooperation – Taubate, SP – Brazil – December 5th through 7th, 2012 ISBN 978-85-62326-96-7

A LUCRATIVIDADE DO PREÇO DE VENDA COM BASE NOS MODELOS DE CUSTEIO POR ABSORÇÃO VERSUS CUSTEIO ABC (ACTIVITY-BASED COSTING): ESTUDO DE

CASO Luiz Fernando Fiorio [email protected] [email protected] ETEP – Faculdade de Tecnologia Centro Educacional de Tecnologia e Ciências – CETEC R. José Olegário de Barros, 1350 - 12.060.400, Taubaté-SP - Brazil Carlos Alberto Chaves Wendell de Queiróz Lamas Odir Cantanhede Guarnieri Helena Barros Fiorio Thiago de Camargo Leite Labastie [email protected] [email protected] [email protected] [email protected] [email protected] Departmento de Engenharia Mecânica, Universidade de Taubaté (UNITAU) Rua Daniel Danelli, s/n - 12060-440, Taubaté-SP - Brasil Resumo. Avaliar a lucratividade é um desafio para as organizações, pois sua composição é resultado da interação das variáveis custos e preço de venda. Devido a este desafio, o objetivo deste trabalho é a avaliação da lucratividade do preço de venda com base nos métodos de custeios por Absorção e o ABC (Activity Based Costing) em uma empresa do ramo químico alimentício, em um mercado altamente competitivo tem a necessidade de constante inovação na criação, desenvolvimento e atualização do processo produtivo. O custeio por Absorção é o método que distribui os custos indiretos aos produtos por meio de rateio. É o método adotado pela legislação brasileira e utilizado pela auditoria externa, sendo obrigatório para avaliação de estoques e também para efeitos do Imposto de Renda. O Custeio ABC é um método que visa identificar e apropriar os custos dos recursos consumidos pelas atividades na elaboração dos produtos. Os padrões atuais de competitividade geram a necessidade da adoção de modelos de custeios que possibilite melhor avaliação da lucratividade do bem produzido. Por meio de pesquisa bibliográfica e estudo de caso são feitas análises e comparações dos modelos de custeio por Absorção e custeio ABC que demonstram as variações da lucratividade dos produtos. Palavras chave: Método de Custeio por Absorção. Método de Custeio ABC. Preço de venda. Lucratividade. Engenharia econômica. THE PROFITABILITY OF SALES PRICE BASED ON ABSORPTION COSTING METHODS

VERSUS ABC (ACTIVITY-BASED COSTING): CASE


Abstract. Assess profitability is a challenge for organizations, as its composition is resulted from the interaction of variable costs and sales price. Due to this challenge, the objective of this work is the assessment of sales price profitability based on Absorption costing methods and the ABC (Activity-Based Costing) in a chemical sector’s food company, in a highly competitive market needs constant innovation in the creation, development and updating of the production process. The Absorption costing methods distributes the indirect costs to the products by means of spreading. It is the method adopted by Brazilian law and used by the external auditing, being obligatory for stocks assessment and for Income Tax. ABC is a method that aims to identify and appropriate the resources costs consumed by the activities in products manufacturing. The current standards of competitiveness generate the necessity of the adoption of expenditures models adequate to the type of product and activity of each organization, making possible a better profitability assessment of produced goods. Through bibliographical research and a case study are made analyses and comparisons of Absorption costing methods and the ABC, which demonstrate profitability variations of products. Keywords: Absorption Costing Methods. ABC (Activity-Based Costing). Sales Price. Profitability. Economic engineering.


1 INTRODUÇÃO

A lucratividade do preço de venda é um assunto tratado nas organizações com graus de eficácia diferentes, dependendo de sua maturidade financeira e mercados a que estão expostas.

Neste estudo são abordados os modelos de custeio por Absorção e custeio ABC (Activity-Based Costing) ou custeio baseado em atividades, com o objetivo de apurar o comportamento dos custos por produtos de maior relevância.

Estabelecer um modelo de custeio é essencial para que os custos sejam avaliados, pois a variável custo reflete todo desempenho da empresa em relação ao valor que atribuem ao seu produto, sendo um grande diferencial em relação à concorrência e na preferência dos clientes.

O custeio por Absorção é o método que distribui os custos indiretos aos produtos por meio de rateio. É o método adotado pela legislação brasileira e utilizado pela auditoria externa, sendo obrigatório para avaliação de estoques e também para efeitos do Imposto de Renda. Por ser tradicionalmente utilizado muitas vezes não se tem uma visão crítica de sua precisão do rateio dos custos por produto. O Custeio ABC é um método que visa identificar e apropriar os custos dos recursos (pessoas, tecnologia e informação) consumidos pelas atividades na elaboração dos produtos.

Não existe o melhor método, mas sim aquele que atende as necessidades de cada organização, tanto para fins legais quanto gerenciais, como é o caso do método ABC que não surgiu para substituir os métodos tradicionais de Absorção ou Variável, pois como coloca Nakagawa (2001, p.11) estes “têm suas áreas próprias e específicas de eficácia e são absolutamente insubstituíveis”, seja por razões legais ou não, dependendo do tipo de negócio da organização.

Este trabalho tem como objetivo geral a análise do Custeio por Absorção e Custeio ABC, a fim de demonstrar e comparar a lucratividade em função da variação dos custos dos produtos, possibilitando que esta variável possa ser utilizada como sinalizadora na priorização de trabalhos que otimizem o processo produtivo, a fim de reduzir os custos de produção, em uma empresa do ramo químico alimentício. 2 REVISÃO DA LITERATURA 2.1 Preço, custos e lucro nas empresas

O preço de venda, os custos e lucro são resultados da evolução da humanidade em relação à forma de negociar o valor de seus esforços para produção de bens.

De acordo com Rossetti (1991, p.194) o escambo foi inicialmente, “nos primeiros momentos históricos”, a forma de negociação pela troca de mercadorias.

Pode-se imaginar que nessa troca havia os custos e lucros implícitos, onde o próprio produto representava o preço de venda.

Com o surgimento de sistemas monetários estabeleceram-se referências de trocas, que são as moedas, e a partir delas foi possível separar numericamente as variáveis que compõem o preço de venda, ou seja, o custo, despesa e o lucro.

Com a Revolução Industrial surge a Contabilidade de Custos, originada da Contabilidade Financeira, e com ela as formas de mensurar os estoques e os resultados das empresas (MARTINS, 2003, p.21,23).


Os custos podem ser apropriados pelos diversos métodos de custeio e portanto é possível, estabelecê-los de forma exata, determinando, onde as variáveis de suas composições devem ser alocadas.

Enquanto os custos são manipuláveis, quanto as suas apropriações, o preço de venda é resultado do comportamento do mercado, ou seja, o feedback do mercado em relação a política de custos e preços das organizações.

Segundo Rossetti (1991, p.310) “o equilíbrio da empresa e maximização de sua taxa de lucro dependem fundamentalmente da estrutura do mercado em que ela opera”.

O preço é a variável que representa este equilíbrio, se sua composição for arbitrária e subjetiva, resultando em prejuízo ou perda de venda, demonstra o quanto a empresa não tem controle sobre as variáveis de custos e falta de conhecimento do mercado em que atua, conseqüentemente sua lucratividade será mal avaliada.

Segundo Rossetti (1991, p.56) “à alocação de recursos implicam [...] uma relação entre custos (os meios empregados) e benefícios (os fins alcançados), bem como a ocorrência de custo oportunidade [...]”.

É possível mensurar o valor de um investimento, porém seu retorno será estimado. Neste duelo entre custos e preço de venda pode-se, com maior precisão, analisar os

custos para adequarem ao preço de venda que o mercado está disposto a pagar e projetar a lucratividade que resultará da interação destas duas variáveis. 2.2 Métodos de Custeio

Os métodos de custeios são formas de identificar os custos na empresa a fim de apropriá-los aos seus produtos ou departamentos, para fins de avaliação de estoques, análises, avaliação e formação do preço de venda, lucratividade e outras finalidades que possam ser de exigência legal ou de utilidade gerencial para empresa.

Como métodos de custeio mais conhecidos podem ser citados os: VBC (Volume Based Costing) que se divide em Custeio por Absorção (ou pleno ou total) e Custeio Variável (ou direto); RKW (Reichskuratorium für Wirtschaftlichtkeit, sigla de uma antiga instituição alemã, a Curadoria para Economia) e ABC (Activity-Based Costing ou Custeio Baseado em Atividades).

A conceituação de custeio, conforme Martins (2003, p.37), é “a apropriação dos custos, ou seja, distribuição dos custos pelas diversas áreas da produção aos bens que estas elaboram”.

Os métodos de custeio existentes foram elaborados para finalidades distintas atendendo as necessidades de cada organização, para fins de análise gerencial ou cumprimento de legislação.

Basicamente o foco destes métodos é a forma de apropriação dos custos indiretos. O método de custeio por Absorção tem sua aplicação mais aceitável, ou pelo menos

menor distorção na apropriação dos custos indiretos, para organizações com produtos de grande volume (maiores lotes de produção) e pouca complexidade (menos etapas de processo).

Tradicionalmente o método de custeio por Absorção é o mais utilizado pelas organizações, sendo o método que atende os princípios da contabilidade e por esta razão é o exigido por lei, para fins fiscais e de Imposto de Renda.

No entanto o Absorção não é o mais indicado para análise gerencial, para esta finalidade recomenda-se o método de custeio ABC.


Para volumes menores por lote de produção e complexidade dos produtos maiores (mais etapas de processo) é necessário um método de custeio que diminua as distorções causadas neste tipo de situação, onde o mais indicado é o ABC (Activity-Based Costing ou Custeio Baseado em Atividades), se o propósito for a análise mais acurada, para fins gerenciais.

Na figura 1, tem-se uma representação gráfica da distorção causada pelo método de custeio por Absorção (VBC - Volume Based Costing) quando comparado ao método de custeio ABC (Activity-Based Costing ou Custeio Baseado em Atividades).

Vê-se no gráfico da figura 1 que o nível das distorções podem apresentar variações de 50% até 1000%, em relação volume e complexidade dos produtos, dependendo do método de custeio utilizado, neste caso Absorção e ABC (Cokins et al,apud Nakagawa, 2001, p.28).

Figura 1 – Nível de distorção dos custos pelo Absorção Fonte: Nakagawa ( 2001, p.28).

Estas distorções que induzem o observador a deduzir falso desempenho para um produto, resultando em avaliação distorcida dos dados e conseqüentemente decisão incorreta.

É necessário a empresa fazer uma avaliação do método de custeio para escolha daquele que mais se adequar a seu tipo de negócio. 2.3 Custeio por Absorção

O custeio por Absorção é o método que distribui os custos de produção, pelo seu histórico de um determinado período, entre os produtos.

Conforme Martins (2003, p.37) é “a apropriação de todos e somente os custos de produção aos bens elaborados”.

É o método adotado pela legislação brasileira e utilizado pela auditoria externa, sendo obrigatório para avaliação de estoques e também para efeitos do Imposto de Renda.

O Custeio por Absorção é caracterizado pela separação entre custos e despesas. Pode-se dividir os custos em diretos e indiretos.

Distorção até

1000%

VBC (Absorção) ABC

0%

50-200%

Grande volume Pequeno volume

pouca complexidade grande complexidade

de produtos de produtos


Os custos diretos são atribuídos diretamente aos produtos por critérios que melhor se adequarem à empresa, podendo ser, por exemplo, controlados por meio de formulários internos para movimentação e uso de matéria-prima ou mesmo para registro do tempo que cada equipe ou funcionário dedicou na produção de um determinado produto.

E os custos indiretos, distribuídos entre os produtos, podem ser alocados de forma proporcional pela participação percentual de cada produto em relação ao total dos custos diretos ou mesmo proporcionalmente pelo total da mão-de-obra direta, sendo esta uma apropriação simplista dos custos indiretos.

Conforme Ching (2001, p.20), “69% das indústrias alocam os custos indiretos aos produtos através de vários critérios [...]”, sendo que o autor cita o tempo de processo, material consumido, máquina / hora-homem / hora, volume de produção.

Pode-se ainda desmembrar os custos indiretos pelas contas (Energia elétrica, Mão-de-Obra Indireta, Outros Custos Indiretos de Fabricação) que os compõem, utilizando o mesmo critério de proporcionalidade percentual dos custos diretos versus o percentual dos custos indiretos. Poderia também ser utilizado o valor percentual apurado na mão-de-obra direta para ratear os custos indiretos.

Conforme Martins (2003, p.49), “cada vez que é necessário utilizar qualquer fator de rateio para apropriação ou cada vez que há o uso de estimativas e não de medição direta, fica o custo incluído como indireto”.

A consistência no critério adotado deve ser avaliada para verificação se está adequado à realidade de origem do custo indireto de produção, qual e quanto cada conta realmente mais influencia no total do CIF (Custo Indireto de Fabricação).

Para Martins (2003, p.83), “a alteração de um critério poderá provocar mudanças no valor apontado como custo de um produto, sem que de fato nenhuma outra modificação tenha ocorrido no processo de produção”.

Conforme Martins (2003, p.56), “não há forma perfeita de se fazer a distribuição dos custos indiretos, podemos, no máximo, procurar entre as diferentes alternativas a que traz consigo menor grau de arbitrariedade”.

No custo por Absorção os custos diretos e indiretos serão relacionados ao resultado referente à parte produzida vendida no período.

Quanto às despesas, estas serão integralmente mensuradas no resultado do período. Para Bernardi (2004, p.38), a principal finalidade e utilidade do custo por Absorção “é a

avaliação de estoques, podendo ser utilizado como parâmetro para a formação de preços”. O custeio por Absorção portanto distribui os custos de produção aos produtos, com

critérios de proporção, que podem variar de acordo com o que determinarem os gestores da empresa e conforme obriga a legislação.

O método por Absorção é um método de custeio que exige menos recursos para sua implementação pois trabalha com rateio de custos indiretos de forma simplificada, porém para efeito de análise gerencial não é recomendado devido seu aspecto arbitrário em ratear os custos indiretos (overhead) aos produtos, sem detalhar qual custo indireto realmente pertence a cada um, resultando em avaliação distorcida do desempenho de cada produto, podendo afetar o mix de produtos.

Conforme Ching (2001, p.20), a alocação de overhead para o custo do produto, no sistema tradicional, é arbitrária, porquanto não reflete adequadamente a demanda de recursos de cada produto individualmente nem como os custo indiretos vão comportar-se se o volume de produção alterar-se.

Quanto maior o controle maior o investimento em pessoas e tecnologia e por esta razão da adequação da empresa aos métodos de custeios adotados, pois nem sempre é possível


investir em sistemas de informática e/ou pessoal para analisar os dados de forma mais criteriosa e detalhada para atender a determinado método de custeamento, como o ABC (Activity Based Costing). 2.4 Custeio ABC (Activity-Based Costing)

O Custeio ABC (Activity-Based Costing) é um método de custeio que visa alocar de forma mais adequada os custos indiretos de acordo com as atividades as quais estes têm maior vínculo, ou seja, apropriar os custos indiretos das atividades que consomem mais recursos.

Na definição de Martins (2003, p.25), “uma atividade é uma ação que utiliza recursos humanos, materiais, tecnológicos e financeiros para se produzirem bens e serviços”.

No custeio ABC o foco no custo indireto está relacionado ao seu aumento em relação aos custos diretos, resultado dos novos tempos da economia global, do ciclo de vida dos produtos, dos processos mais complexos e aumento das inovações tecnológicas.

Para Nakagawa (2001, p.31), esta variável “tem preocupado as empresas, porque o rápido crescimento dos gastos indiretos (burden) [...], tem demonstrado a necessidade de uma visão e forma de gestão de negócios”.

Em dados de 1994 da Price Waterhouse (apud CHING 2001, p.18 -19) “para mais de 60% das indústrias, a relação dos custos indiretos sobre os custos totais é de até 30%”, onde o custo de mão-de-obra direta é de aproximadamente 15%.

Diferente do Custeio por Absorção onde os custos indiretos são rateados aos produtos,

diretamente ou por critério de Departamentalização, ambos de forma proporcional, o método de custeio ABC atribui os custos de maneira mais criteriosa e detalhada a cada centro de atividade, de acordo com a relação Custo Indireto versus Centro de Atividade, com os chamados direcionadores de custos.

Para Nakagawa (2001, p.31): O rastreamento feito pelo ABC tem o significado de identificar, classificar e mensurar, numa primeira etapa, a maneira como as atividades consomem recursos e, numa segunda etapa como os produtos consomem as atividades de uma empresa.

De acordo com Martins (2003, p.96), “para efeito de custeio de produtos, o direcionador „de custos‟ deve ser o fator que determina ou influencia a maneira como os produtos consomem (utilizam) as atividades”.

Fazendo o rastreamento das atividades será possível verificar as mais relevantes em custos, que agregam valor ao produto e conseqüentemente ao cliente.

As atividades que não agregam valor devem ser eliminadas, pois estas consomem recursos que poderiam ser disponibilizados para outras atividades mais importantes. Pode-se citar atividades que não agregam valor como correção de erros na produção que podem ser solucionados pela excelência no processo; inspeção do produto acabado que pode ser eliminado se o processo for eficaz, estoque de matéria–prima pode ser reduzido com o JIT (just in time), estoque de produto acabado minimizado ou até mesmo zerado se a produção trabalhar com o conceito “make to order” (produzir sob pedido do cliente, quando possível); duplicação de atividade que pode ser eliminada passando a responsabilidade para quem é de direito e informando àqueles que precisam dos dados gerados; paradas de produção para manutenção podem ser solucionadas com a manutenção planejada e preventiva.

Se a atividade não puder ser eliminada deve-se fazer um estudo para minimizar seus custos.


Para avaliar a importância de uma atividade deve-se observar o quanto esta contribui para o produto da empresa e como utiliza os recursos de pessoas, máquinas e tecnologias nesta contribuição.

Uma empresa possui inúmeras atividades, pode-se dizer centenas, que interagem umas com as outras, estando ligadas direta ou indiretamente, e quanto mais detalhadas estas atividades maior poderá ser o sucesso do método ABC, observando que o nível de detalhamento deve estar ajustado à realidade da empresa, ou seja, sua cultura organizacional, havendo necessidade de mudança de visão de todos na empresa para implementação do método com êxito.

A empresa é composta por atividades, que são o que as pessoas ou máquinas fazem, e para que ocorram mudanças é necessário mudar o que é feito.

Segue exemplo de como uma atividade pode ser composta, adaptado de Ching (2001, p.56):

Atividade: Processar ordem de compra. • Entrada: requisição de compra manual ou automática; • Recursos: o executor da atividade, como o comprador ou fornecedor diretamente via sistema; • Gerador de Custos: Política da empresa, procedimento departamental etc; • Saída: Ordem de compra emitida; • Medida da atividade: Número de ordens de compra, via requisição manual, ou por sistema automático; • Processo: Atividade vinculada à área e suprimentos poderia ser diretamente ao Planejamento de Produção, se fosse, por exemplo, ordens de compra de matéria-prima.

Esta adaptação anteriormente citada visa enfatizar o sistema de ordens de compras automáticas, exemplificado por Ching (2001, p.56), pois sugere uma automatização dos pedidos de compra via sistema, onde o comprador ou até mesmo o programador de produção tratariam apenas das exceções de compra, informando o fornecedor em tempo hábil da mudança de programação. A grande vantagem estaria em lidar somente com as exceções, utilizando o tempo que antes era despendido nas requisições de compra de rotina em outras atividades que agregam valor.

Uma atividade pode estar ligada a vários departamentos, devendo ser avaliada em todo seu percurso para levantamento integral de seu custo.

Para Martins (2003, p. 287), o método ABC é “uma ferramenta de análise dos fluxos de custos e, quanto mais processos interdepartamentais houver na empresa, tanto maiores serão os benefícios do método ABC”.

Nesta linha de raciocínio o ABC possibilita o rastreamento dos custos por todos os departamentos, e conseqüentemente das atividades relacionadas a estes custos.

É importante destacar que no método ABC os recursos são consumidos pelas atividades e destas que resultam os produtos. Os produtos em si não consomem recursos. Para Nakagawa (2001, p.39) “os produtos surgem como conseqüência das atividades consideradas estritamente necessárias para fabricá-los [...]”.

Como é uma ferramenta gerencial o método ABC pode também ser aplicado a empresas de serviços.

Conforme Ching (2001, p.50), os benefícios gerados pelo método ABC possibilitam “melhor qualidade na tomada de decisão [...] melhoria de custos e realocação de recursos através de eliminação, redução e/ou racionalização de atividades”, ou seja, quebra dos paradigmas tradicionais da gestão empresarial.


A aplicação do método ABC em todas as atividades da empresa, sendo das áreas produtivas ou não, com foco nos custos mais expressivos, possibilita avaliar o desempenho dos produtos e departamentos, quanto aos lucros e custos, e também onde estão sendo utilizados os recursos, conduzindo à Gestão Estratégica dos Custos.

Um grande atributo do método ABC, quando implementado com sucesso, é mudar visão dos indivíduos da empresa que passam a enxergá-la como um conjunto de atividades que compõem cada processo na conversão de produtos, pelos recursos utilizados nestas atividades, criando valor para o cliente, e conseqüentemente gerando uma vantagem competitiva, que conforme Porter (1992, p.02) “surge fundamentalmente do valor que uma empresa consegue criar para seus compradores e que ultrapassa o custo de fabricação pela empresa.” 3 METODOLOGIA 3.1 Tipo de Pesquisa

A pesquisa é a busca para respostas às inúmeras questões que a humanidade faz a

todo o momento e o método é a maneira que conduz às respostas, além dos conhecimentos teóricos, práticos e do uso de técnicas.

Para Oliveira (1999, p.117), “a pesquisa tem por objetivo estabelecer uma série de compreensões no sentido de descobrir respostas para as indagações e questões que existem em todos os ramos do conhecimento humano”.

Este trabalho foi elaborado por pesquisa de fontes bibliográficas, utilizando o material disponível em literatura para fundamentação teórica e metodológica do tema aqui abordado, de forma quantitativa, podendo seu resultado ser mensurado.

Segundo Gil (apud SILVA e MENEZES, 2001, p.121), é “pesquisa bibliográfica quando elaborada a partir de material já publicado, constituído principalmente de livros, artigos, periódicos [...] e Internet”.

De acordo com Vergara (2000, p.48), a “pesquisa bibliográfica é o estudo sistematizado desenvolvido com base em material publicado em livros, revistas, jornais, redes eletrônicas, isto é, material acessível ao público em geral”.

Em Silva e Menezes (2001, p.20), a pesquisa quantitativa “considera que tudo pode ser quantificável, o que significa traduzir em números opiniões e informações para classificá-las e analisá-las”.

Por meio de um estudo de caso e pelo método aqui escolhido foi possível responder a questão do problema formulado, isto é, possibilitar o entendimento para escolha do método de custeio que seja mais adequado a realidade da empresa, para orientação quanto a avaliação da lucratividade e variação dos custos em cada método apresentado. 3.2 Empresa Estudada

A empresa estudada (nome fictício: Empresa Q) é uma multinacional, de grande porte, do ramo químico alimentício, situada no Vale do Paraíba, Estado de São Paulo, está neste ramo desde sua formação no início século XIX quando iniciou suas atividades.

É formada por três departamentos produtivos que neste trabalho denominam-se “L”, “M” e “S”, cada qual com tecnologias diferentes para produção de basicamente três tipos de


produtos químicos, quanto ao seu estado físico. O departamento “L” faz produtos líquidos e os departamentos “M” e “S” produtos em pó.

O método de custeio adotado pela Empresa Q é o custeio por Absorção e os dados gerados a partir deste tradicional método são utilizados para todas as avaliações e decisões, sendo seus relatórios formados seguindo os conceitos tradicionais de comparações de períodos (antes e depois) para tomadas de decisões e no auxílio das estratégias da empresa, além do modelo servir de base para demonstrações aos acionistas.

Esta forma de comparação é utilizada para todos os números da organização: os custos, lucros e receitas, para novas previsões dos próximos períodos como vendas e investimentos.

Por esta razão este trabalho propõe utilizar os dados da Empresa Q para aplicação tanto do método de Custeio por Absorção quanto do método de Custeio ABC (Activity Based Costing), permitindo a comparação de ambos, a fim de verificar os reflexos destes métodos na variação os custos e consequentemente na lucratividade, possibilitando que esta variável possa ser utilizada como sinalizadora na priorização de trabalhos que aperfeiçoem o processo produtivo, a fim de reduzir os custos de produção,

Serão aplicados dois exemplos, o primeiro pelo Custeio por Absorção proporcional aos Custos Diretos de Fabricação, o segundo pelo custeio ABC (Activity Based Costing), sendo que cada exemplo desenvolvido é apresentado pelos produtos.

São utilizados 5 (cinco) produtos, nos três modelos apresentados, sendo estes produtos parte de um rol de 800 (oitocentos) itens produzidos pela Empresa Q, onde o critério para seleção foi os cinco produtos com maior receita de venda.

Os dados aqui apresentados são proporcionais aos dados originais da empresa para que reflitam com a mesma coerência, sem prejuízo às análises, os resultados da aplicação dos dois métodos propostos, devido ao compromisso de sigilo das informações. 4. ESTUDO DE CASO

No Quadro 1 são apresentados os números de Demonstração de Resultado do último período da Empresa Q, referentes ao ano de 2006, proporcionais aos originais.

Quadro 1 – Demonstração de Resultado da Empresa Q (Adaptado da Empresa Q)


Na Tabela 1 vê-se a composição da Empresa Q e os resultados distribuídos pelos departamentos, conforme Quadro 1 - Demonstrativo de Resultados da Empresa Q do ano de 2006, acrescidos das horas trabalhadas por cada departamento, que são utilizadas ao longo do presente estudo.

Tabela 1 – Resultados por Departamento

Dep

art

am

en

tos

Pro

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art

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Dep

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%

Líquidos L 10 1.040 336 349.340 6.540.000 4.421.040 2.118.960 32%

Mistura Pó

M 18 1.040 724 753.230 3.760.500 1.994.700 1.765.800 47%

Spray S 23 4.156 282 1.172.430 6.049.500 4.048.260 2.001.240 33%

TOTAL 51 6.236 2.275.000 16.350.000 10.464.000 5.886.000 36%

4.1. ABSORÇÃO – Custos Indiretos de Fabricação proporcional ao Custo Direto de Fabricação por Produto

R E C E IT A V E N D A S 16.350 .000

Q U A N T ID A D E V E N D ID A (K G ) 2 .275 .000

C U S T O S D IR E T O S 7.056 .960

V A R IÁ V E L M A T É R IA P R IM A 6.696 .960

V A R IÁ V E L M Ã O -D E -O B R A 360 .000

C U S T O S IN D IR E T O S 3.407 .040

F IXO M Ã O -D E -O B R A IN D IR E T A 330 .000

V A R IÁ V E L E N E R G IA E LÉ T R IC A 248 .461

V A R IÁ V E L G LP 197 .399

V A R IÁ V E L D IE S E L 18 .140

V A R IÁ V E L B P F 91 .928

V A R IÁ V E L Á G U A 7.741

V A R IÁ V E L O U T R O S C IF 2 .513 .372

C U S T O T O T A L 10.464 .000

L U C R O B R U T O 5.886 .000

L U C R O B R U T O % 36%

D E S P E S A S A D M IN IS T R A T IV A S E D E V E N D A S 2.000 .000

L U C R O L IQ U ID O 3.886 .000

L U C R O L IQ U ID O % 24%


Com dados levantados na Empresa Q e escolhendo os cinco maiores produtos de 2006

pode-se apresentar com mais detalhes a distribuição feita nos Custos Diretos e Indiretos nos cinco produtos mais relevantes. Na Tabela 5 observa-se a composição dos Custos Diretos distribuídos pelas contas no custeio por absorção por produto.

Tabela 5 – Custos Diretos Distribuídos pelas Contas no Custeio por Absorção por Produto

Custos Diretos

Produtos Matéria prima Mão-de-Obra Direta Total Custos Diretos

A 231.123 17,64% 12.424 0,95% 243.547 18,58%

B 600.723 45,84% 32.292 2,46% 633.016 48,30%

C 195.328 14,90% 10.500 0,80% 205.828 15,71%

D 131.328 10,02% 7.060 0,54% 138.388 10,56%

E 85.174 6,50% 4.579 0,35% 89.753 6,85%

Total 1.243.677 95% 66.855 5% 1.310.532 100%

A seguir, na Tabela 6, vê-se a composição dos Custos Indiretos.

Tabela 6 – Custos Indiretos Distribuídos pelas Contas no Custeio por Absorção por Produto

Custos Indiretos

Pro

du

tos

Mão-de-Obra

Indireta

Energia Elétrica

Combustível

Outros CIF

Total Custos Indiretos

A 11.389 1,80% 8.575 1,36% 10.878 1,72% 86.741 13,71% 117.583 18,58%

B 29.601 4,68% 22.287 3,52% 28.274 4,47% 225.452 35,63% 305.614 48,30%

C 9.625 1,52% 7.247 1,15% 9.194 1,45% 73.307 11,59% 99.372 15,71%

D 6.471 1,02% 4.872 0,77% 6.181 0,98% 49.287 7,79% 66.812 10,56%

E 4.197 0,66% 3.160 0,50% 4.009 0,63% 31.966 5,05% 43.332 6,85%

Total 61.284 10% 46.141 7% 58.536 9% 466.752 74% 632.713 100%

Na Tabela 7 o rateio dos Custos Indiretos foi projetado com base nos percentuais dos

Custos Diretos de Fabricação aplicado na mesma proporção aos Custos Indiretos de Fabricação.

Tabela 7 – Rateio dos Custos Indiretos Proporcionais aos Custos Diretos por Produto Custos Diretos

Fabricação Custos Indiretos

Fabricação Total dos Total

Produtos $ % Prod. vs CDF

$ % Prod. vs CIF

Custos kg

A 243.547 19% 117.583 19% 361.130 68.000

B 633.016 48% 305.614 48% 938.630 317.000

C 205.828 16% 99.372 16% 305.200 123.500

D 138.388 11% 66.812 11% 205.200 85.500

E 89.753 7% 43.332 7% 133.085 20.500

Total 1.310.532 100% 632.713 100% 1.943.245 614.500

67,44% 32,56% 100%


Os custos diretos são atribuídos diretamente aos produtos e os custos indiretos,

distribuídos entre os produtos, podem ser alocados de forma proporcional pela participação percentual de cada produto em relação ao total dos custos diretos ou mesmo proporcionalmente pelo total da mão-de-obra direta, sendo esta uma apropriação simplista dos custos indiretos.

Na Tabela 8 vêem-se os custos unitários distribuídos pelo método de Absorção proporcional aos Custos Diretos de Fabricação.

Tabela 8 – Custos Unitários no Custeio por Absorção Proporcional aos Custos Diretos por

Produto Custo Custo Custo Lucro Lucro

Total dos Total Unitário Unitário Total Preço Bruto Bruto Produtos Custos Unidades Direto Indireto Unitário Unitário Unitário Unitário

%

A 361.130 68.000 3,58 1,73 5,31 24,14 18,83 78,00%

B 938.630 317.000 2,00 0,96 2,96 3,85 0,88 23,00%

C 305.200 123.500 1,67 0,80 2,47 4,41 1,94 44,00%

D 205.200 85.500 1,62 0,78 2,40 4,00 1,60 40,00%

E 133.085 20.500 4,38 2,11 6,49 15,10 8,61 57,00%

Total 1.943.245 614.500 2,13 1,03 3,16 6,60 3,44 52,10%

Tem-se agora o Lucro apurado pelo método de Absorção para os produtos escolhidos

inicialmente. Importante observar que a Empresa Q trabalha com aproximadamente 800 itens de

linha e que todos são produções individuais, sendo que os 05 (cinco) itens aqui utilizados foram produzidos por tipos diferentes de processos.

Estes cinco itens são responsáveis por 25% da receita e por esta razão foram escolhidos devido à representatividade do todo.

Aqui se pode fazer uma comparação quanto ao lucro do Produto A versus o lucro do Departamento L.

O Produto A apresenta lucro de 78% (ver Tabela 8) com relação ao Departamento de Líquidos, que o produz, com lucro médio de 32% (ver Tabela 1). Com isto pode-se deduzir que este item cobre as margens de outros itens que estão abaixo da média, até mesmo porque somente o Produto A representa 10% da receita da Empresa Q.

A manutenção do lucro deste item é de extrema importância para contribuição do lucro médio de seu departamento e da empresa estudada.

A mesma avaliação pode ser feita para os outros quatro itens demonstrando suas participações na receita e suas contribuições em relação aos departamentos que são produzidos.

Ter uma receita concentrada em poucos itens, neste caso os cinco maiores da empresa, pode causar grandes impactos de rentabilidade caso algum destes itens deixe de vender ou não tenha um processo produtivo controlado e otimizado. 4.2. Custeio ABC por Produto


Com o método de atividades aplicado sobre os produtos é possível avaliar quais consomem mais ou menos Atividades e estas por sua vez consomem recursos, conseqüentemente qual o desempenho de cada produto.

Na tabela 9 observa-se o rateio dos custos indiretos pelo método ABC por produto.

Tabela 9 – Rateio dos Custos Indiretos pelo método ABC por Produto Custos Diretos Fabricação Custos Indiretos

Fabricação Custo Total

Produtos $ % Prod.vs CDF

$ % Prod.vs CIF

Total Kg

A 243.548 18,58% 22.973 4,26% 266.520 68.000

B 633.016 48,30% 425.052 78,87% 1.058.067 317.000

C 205.828 15,71% 36.774 6,82% 242.602 123.500

D 138.388 10,56% 29.519 5,48% 167.907 85.500

E 89.753 6,85% 24.597 4,56% 114.350 20.500

Total 1.310.532 100% 538.915 100% 1.849.446 614.500

Diferente do Custeio por Absorção onde os custos indiretos são rateados aos produtos o método de custeio ABC (Activity-Based Costing) atribui os custos de maneira mais criteriosa e detalhada a cada centro de atividade, de acordo com a relação Custo Indireto versus Centro de Atividade, com os chamados direcionadores de custos.

A seguir, têm-se as atividades e os direcionadores utilizados nas Tabelas 10 a 15:

Atividade Produzir tem-se o direcionador o Número de Lotes Fabricados;

Atividade Embalar tem-se o direcionador Número de Embalagens;

Atividade Programar Manutenção tem-se o direcionador Número de Serviços Programados;

Atividade Executar Manutenção tem-se o direcionador Número de Serviços Executados;

Atividade Análises Laboratoriais tem-se o direcionador Número de Lotes Fabricados;

Atividade Laudos tem-se o direcionador Números de Lotes Fabricados;

Atividade Desenvolvimento de Produtos tem-se o direcionador Número de Projetos;

Atividade Fazer Protótipos tem-se o direcionador o Número de Solicitações. Nas Tabelas 10 a 15, a seguir, têm-se os cálculos dos Custos Unitários dos

Direcionadores, a partir dos Custos Totais Indiretos pelo Número de Direcionadores.

Tabela 10 – Custos Unitários Indiretos por Atividades do Departamento “L” pelo método ABC

Departamento L

Atividades

Total dos Custos

Indiretos

Direcionador

Quantidade

Custo Unitário do

Direcionador

Produzir 333.461 Nº Lotes Fabricados 1.448 230,37


(Batelada)

Embalar 73.501 Nº Embalagens (Unid.) 13.974 5,26

406.962 15.421 26,39

Tabela 11 – Custos Unitários Indiretos por Atividades do Departamento “M” pelo método ABC

Departamento M

Atividades

Total dos Custos

Indiretos

Direcionador

Quantidade

Custo Unitário do

Direcionador

Produzir 322.902 Nº Lotes Fabricados (Batelada)

654 494,11


406.962 30.783 13,22

Tabela 12 – Custos Unitários Indiretos por Atividades do Departamento “S” pelo método ABC

Departamento S

Atividades

Total dos Custos

Indiretos

Direcionador

Quantidade

Custo Unitário do

Direcionador

Produzir 1.348.433 Nº Lotes Fabricados (Batelada)

1.420 949,93


1.479.276 48.317 30,62

Tabela 13 – Custos Unitários Indiretos por Atividades do Departamento “D” pelo método ABC

Dep. Serviços D

Atividades

Total dos Custos

Indiretos

Direcionador

Quantidade

Custo Unitário do

Direcionador

Programar Manutenção

111.306 Nº Serviços Programados 177 628,85

Executar Manutenção

259.715 Nº Serviços Executados 118 2200,97

371.021 295 1257,70

Tabela 14 – Custos Unitários Indiretos por Atividades do Departamento “E” pelo método ABC

Dep. Serviços E

Atividades

Total dos Custos

Indiretos

Direcionador

Quantidade

Custo Unitário do

Direcionador

Análises Laboratoriais

179.105 Nº Lotes Fabricados (Batelada)

3.371 53,13

Laudos 179.105 Nº Lotes Fabricados (Batelada)

3.371 53,13

358.209 6.742 53,13


Tabela 15 – Custos Unitários Indiretos por Atividades do Departamento “F” pelo método ABC

Dep. Serviços F

Atividades

Total dos Custos

Indiretos

Direcionador

Quantidade

Custo Unitário do

Direcionador

Desenvolvimento Produtos

346.148 Nº Projetos 2.250 153,84

Fazer Protótipos 38.461 Nº Solicitações 250 153,84

384.609 2.500 153,84

Com os Custos Unitários dos Direcionadores determinados nas Tabelas 10 a 15, pode-se também calcular os Custos Unitários das Atividades por Produto, como seguem nas Tabelas 16 a 20.

Tabela 16 – Custos Indiretos por Atividades do Produto “A” pelo método ABC

PRODUTO A

Cu

sto

Un

itá

rio

do

Dir

ec

ion

ad

or

nº

Dir

ec

ion

ad

ore

s

do

Pro

du

to

Cu

sto

da

Ati

vid

ad

e d

o

Pro

du

to

Qu

an

tid

ad

e K

g

Cu

sto

da

Ati

vid

ad

e

Pro

du

to

(Un

itá

rio

)

Atividade Produzir 230,37 10 2.189 68.000 $ 0,03

Dep. L Embalar 5,26 2.720 14.307 68.000 $ 0,21

Atividade Produzir 0 68.000 $ 0,00

Dep. M Embalar 0 68.000 $ 0,00

Atividade Produzir 0 68.000 $ 0,00

Dep. S Embalar 0 68.000 $ 0,00

Atividade Dep. D


628,85 1 852 68.000 $ 0,01


2.200,97 2 4.242 68.000 $ 0,06

Atividade Dep. E


53,13 10 505 68.000 $ 0,01

Laudos 53,13 10 505 68.000 $ 0,01

Atividade Dep. F


153,84 2 359 68.000 $ 0,01

Fazer Protótipos 153,84 0 15 68.000 $ 0,00

22.973 $ 0,34


Tabela 17 – Custos Indiretos por Atividades do Produto “B” pelo método ABC

PRODUTO B

Cu

sto

Un

itá

rio

do

Dir

ec

ion

ad

or

nº

Dir

ec

ion

ad

ore

s

do

Pro

du

to

Cu

sto

da

Ati

vid

ad

e d

o

Pro

du

to

Qu

an

tid

ad

e K

g

Cu

sto

da

Ati

vid

ad

e

Pro

du

to

(Un

itá

rio

)


Dep. L Embalar 5,26 1 3 317.000 $ 0,00

Atividade Produzir 494,11 0 0 317.000 $ 0,00

Dep. M Embalar 2,79 0 0 317.000 $ 0,00


Dep. S Embalar 2,79 12.680 35.377 317.000 $ 0,11

Atividade Dep. D


628,85 9 5.786 317.000 $ 0,02


2.200,97 13 28.030 317.000 $ 0,09

Atividade Dep. E


53,13 323 17.135 317.000 $ 0,05

Laudos 53,13 323 17.135 317.000 $ 0,05

Atividade Dep. F


153,84 2 359 317.000 $ 0,00


425.052 $ 1,34

Tabela 18 – Custos Indiretos por Atividades do Produto “C” pelo método ABC

PRODUTO C

Cu

sto

Un

itá

rio

do

Dir

ec

ion

ad

or

nº

Dir

ec

ion

ad

ore

s

do

Pro

du

to

Cu

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da

Ati

vid

ad

e d

o

Pro

du

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Qu

an

tid

ad

e K

g

Cu

sto

da

Ati

vid

ad

e

Pro

du

to

(Un

itá

rio

)


Dep. L Embalar 5,26 1 3 123.500 $ 0,00


Dep. M Embalar 2,79 4.940 13.783 123.500 $ 0,11


Dep. S Embalar 2,79 0 0 123.500 $ 0,00

Atividade Dep. D


628,85 1 538 123.500 $ 0,00


2.200,97 1 2.684 123.500 $ 0,02

Atividade Dep. E


53,13 30 1.594 123.500 $ 0,01


Laudos 53,13 30 1.594 123.500 $ 0,01

Atividade Dep. F


153,84 2 359 123.500 $ 0,00


36.774 $ 0,30

Tabela 19 – Custos Indiretos por Atividades do Produto “D” pelo método ABC

PRODUTO D

Cu

sto

Un

itá

rio

do

Dir

ec

ion

ad

or

nº

Dir

ec

ion

ad

ore

s

do

Pro

du

to

Cu

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da

Ati

vid

ad

e d

o

Pro

du

to

Qu

an

tid

ad

e K

g

Cu

sto

da

Ati

vid

ad

e

Pro

du

to

(Un

itá

rio

)


Dep. L Embalar 5,26 1 3 85.500 $ 0,00


Dep. M Embalar 2,79 3.420 9.542 85.500 $ 0,11


Dep. S Embalar 2,79 0 0 85.500 $ 0,00

Atividade Dep. D


628,85 1 466 85.500 $ 0,01


2.200,97 1 2.327 85.500 $ 0,03

Atividade Dep. E


53,13 26 1.381 85.500 $ 0,02

Laudos 53,13 26 1.381 85.500 $ 0,02

Atividade Dep. F


153,84 2 359 85.500 $ 0,00


29.519 $ 0,35

Tabela 20 – Custos Indiretos por Atividades do Produto “E” pelo método ABC

PRODUTO E

Cu

sto

Un

itá

rio

do

Dir

ec

ion

ad

or

nº

Dir

ec

ion

ad

ore

s

do

Pro

du

to

Cu

sto

da

Ati

vid

ad

e d

o

Pro

du

to

Qu

an

tid

ad

e K

g

Cu

sto

da

Ati

vid

ad

e

Pro

du

to

(Un

itá

rio

)


Dep. L Embalar 5,26 1 3 20.500 $ 0,00


Dep. M Embalar 2,79 0 0 20.500 $ 0,00



Dep. S Embalar 2,79 820 2.288 20.500 $ 0,11

Atividade Dep. D


628,85 1 350 20.500 $ 0,02


2.200,97 1 1.746 20.500 $ 0,09

Atividade Dep. E


53,13 4 207 20.500 $ 0,01

Laudos 53,13 4 207 20.500 $ 0,01

Atividade Dep. F


153,84 2 359 20.500 $ 0,02


24.597 $ 1,20

Os lucros variaram nos produtos com melhora para os itens A, C, D, E, ou seja, quatro

dos cinco itens avaliados, comparando o método de custeio ABC na Tabela 21 com o método de custeio por Absorção na Tabela 8.

Tabela 21 – Custos Unitários por Produto pelo Método ABC Custo Custo Custo Lucro Lucro

Total dos Total Unitário Unitário Total Preço Bruto Bruto Produtos Custos Unidades Direto Indireto Unitário Unitário Unitário Unitário

%

A 266.520 68.000 3,58 0,34 3,92 24,14 20,22 83,76%

B 1.058.067 317.000 2,00 1,34 3,34 3,85 0,51 13,20%

C 242.602 123.500 1,67 0,30 1,96 4,41 2,45 55,49%

D 167.907 85.500 1,62 0,35 1,96 4,00 2,04 50,90%

E 114.350 20.500 4,38 1,20 5,58 15,10 9,52 63,05%

1.849.446 614.500 2,13 0,88 3,01 6,60 3,59 54,41%

Pode-se observar que todos os itens apresentam melhor desempenho em suas

margens no método de custeio ABC que no método de custeio por Absorção, que os mascarava. Diferente do produto B que no método do Custeio ABC, a margem diminuiu, mostrando que se beneficiava do desempenho dos outros produtos no método por Absorção.

O custeio por Absorção não tem o mesmo impacto do método ABC por ser mais simplista e de apresentar grande distorção no rateio dos custos indiretos de fabricação de forma proporcional aos custos diretos de fabricaão ou por volume produzido. Como coloca Shank e Govindarajan (1997, p.228), “Há muito pouca dúvida de que as abordagens baseadas em volumes para se calcular o custo do produto representam uma grave falha da maioria dos sistemas de contabilidade gerencial de hoje.”

Os custos totais apurados em nenhum método serão alterados, somente os custos dos departamentos e produtos irão variar dentro deste total, indicando o desempenho de cada um.

Nota-se que este critério do Custeio ABC é mais detalhado, porém “por melhor que seja o critério, sempre haverá certo grau de imprecisão na apropriação dos custos indiretos” (MARTINS, 2003, p.178).

Como foi mostrado nas explanações dos métodos de custeio por Absorção e custeio ABC, anteriormente, os custos podem ser organizados de maneira que possibilitem adequada avaliação da maneira como cada parte influencia na tomada de decisão e formação do preço competitivo e também na lucratividade de cada item produzido, além de


se poder observar a variação dos custos indiretos para priorização dos trabalhos na otimização de processo produtivo, focando nos itens com menor lucratividade e/ou maiores custos.

Segundo Bernardi (1998, p.26), “o preço competitivo é produto de um conjunto de relações integradas, harmônicas e equilibradas na organização”.

Figura 2 – Lucro dos Produtos com Base nos Custeios por Absorção versus ABC

Conforme Figura 2, avaliando o Produto A, que tem a maior receita na Empresa Q, é o

mais rentável pelo método de Custeio por Absorção proporcional ao Custo Direto com lucratividade de 78,0% e ao ser aplicado o método de custeio ABC apura-se lucratividade de 83,8%. Esta diferença, a maior, que pertence ao Produto A, apresentada no método ABC, é que mascara o mau desempenho de itens de baixa lucratividade no Custeio por Absorção, devido ao rateio arbitrário desse método.

O Produto B é o exemplo do item que se beneficia do bom desempenho dos outros itens de maior lucratividade. Observa-se que no primeiro método por Absorção proporcional ao Custo Direto o Produto B tem lucratividade de 23,0% e no método ABC sua lucratividade cai para 13,2%, resultado de apropriação mais criteriosa e detalhada, mostrando que o Produto B não é tão rentável quanto parecia ser pelo método por Absorção.

Os outros produtos “C”, “D” e “E” tiveram variações da lucratividade positiva com a aplicação do método ABC, porém poderiam ter apresentado variações de lucratividade tanto positivas quanto negativas.

Ao aplicar um método de custeio o lucro resultante se ajusta em função da variação do CIF apurado em cada metodologia, sendo que o custo total continuará o mesmo, ocorrendo variação somente entre os produtos.

Algumas decisões podem ser tomadas erroneamente se algum item de alta lucratividade pelo método por Absorção tiver sua venda incentivada, como uma promoção de desconto para maiores volumes, pois este mesmo item pode estar com margem negativa pelo método ABC, e o prejuízo aumentará.


Se aplicados os métodos por Absorção e ABC nos 800 produtos da Empresa Q certamente outras diferenças serão mostradas, quanto aos CIF e a Lucratividade de cada um.

A correta apropriação dos CIF (Custo Indireto de Fabricação) é motivo de constante debate nas empresas competitivas, com o objetivo de apurar com maior acuracidade os lucros.

Conforme Shank e Govindarajan (1997, p.222), o custo indireto é agora parte dominante do custo, e as empresas estão buscando desesperadamente formas para compreender por que seu crescimento mina tanto seus esforços para gerar lucros adequados.

O custeio por Absorção apresenta uma solução menos acurada para alocação dos CIF que é utilizado pela maioria das empresas enquanto a proposta do ABC é apropriar com mais eficácia os CIF resultando em preços competitivos de mercado e lucros mais realistas, além de proporcionar melhores condições para decisões sobre o preço de venda, praticado pelas empresas competitivas. 5. CONCLUSÕES

É evidente que a manutenção da lucratividade é a peça chave para que qualquer negócio continue a existir, pois é necessário que a empresa se mantenha rentável para atrair mais investimentos e crescer, principalmente frente a globalização.

Dos métodos apresentados todos têm suas vantagens e desvantagens em relação ao tipo de negócio, cultura organizacional e mercado em que está inserido.

O estudo apresentado demonstra que as variações na lucratividade podem ocorrer dependendo do método de custeio aplicado, sendo necessário analisar o custo de oportunidade de uma decisão tomada com base em dados menos acurados.

Implementar um sistema de custeio leva tempo, habilidade, experiência, persistência e sobretudo mudança de hábitos.

Independente do porte da empresa é necessário que esta utilize suas ferramentas, recursos e pessoal disponível para que as informações sejam aliadas no cumprimento das estratégias estabelecidas.

Na escolha de um método de custeio, independente de qual seja, é necessário saber seus pontos fortes e fracos, além da eficácia das informações geradas, para que se possa fazer a escolha e utilização do método mais adequado.

A lucratividade do preço de venda só será avaliada adequadamente se as informações forem utilizadas a partir de dados confiáveis, internos e externos à empresa, com um método de custeio eficaz.

A partir de custos apurados com maior precisão, pode-se focar em trabalhos para otimização do processo produtivo objetivando redução dos custos indiretos de fabricação e aumento dos lucros.

Em um mundo de economia globalizada não fazer bom uso das informações é sentenciar o negócio ao fim das atividades, cedo ou tarde.


REFERÊNCIAS Bernardi, L.M., 1998. Política de Formação de Preços: uma abordagem competitiva,

sistêmica e integrada. 2.ed. São Paulo: Atlas, 354 p. Bernardi, L.M., 2004. Manual de Formação de Preços: políticas, estratégias e fundamentos.

3.ed. São Paulo: Atlas, 277 p. Catelli, A. (org), 2001. Controladoria – uma abordagem da gestão econômica. 2.ed. São

Paulo: Atlas, 570 p. Ching, H.Y., 2001 Gestão Baseada em Custeio por Atividades. 3.ed. São Paulo: Atlas. 176p. Martins, E., 2003. Contabilidade de Custos. 9.ed. – São Paulo: Atlas, 364p. Nakagawa, M., 2001. ABC Custeio Baseado em Atividades. 2.ed. São Paulo: Atlas, 95 p. Oliveira, S.L., 1999. Tratado de Metodologia Científica: Projetos de pesquisas, TGI, TCC,

monografias, dissertações e teses. 2.ed. – São Paulo: Pioneira Thomson Learning, 320p.

Porter, M., 1992. Vantagem Competitiva. 4.ed. – Rio de Janeiro: Campus, 512 p. Shank, J.K. e Govindarajan, V., 1997. A Revolução dos Custos: Como reinventar e redefinir

sua estratégia de custos para vencer em mercados crescentemente competitivos. 10.ed. 341 p.

Silva, E.L.; Menezes, E.M., 2001. Metodologia da Pesquisa e Elaboração de Dissertação.

3.ed. Florianópolis: Laboratório de Ensino a Distância da UFSC, 121p. http://projetos.inf.ufsc.br/arquivos/Metodologia da Pesquisa 203.20 edicao.pdf, acesso 11/agosto/2007.

Vergara, S. C., 2000. Projetos e Relatórios de Pesquisa em Administração. 3.ed. São Paulo:

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http://projetos.inf.ufsc.br/arquivos/Metodologia%20da%20Pesquisa%20203.20%20edicao.pdf

A LUCRATIVIDADE DO PREÇO DE VENDA COM BASE NOS … · Estabelecer um modelo de custeio é...

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