BG - European Court of Auditors · Съществени тестове на детайлите —...

BG

ЕвропЕйска смЕтна палата

наръчник за финансов о

дит и одит

на съотвЕтствиЕто

2012

| 2 Общ преглед

FCAM - Overview

НАРЪЧНИК ЗА ФИНАНСОВ

ОДИТ И ОДИТ НА

СЪОТВЕТСТВИЕТО

ОБЩ ПРЕГЛЕД

ЧАСТИ НА НАРЪЧНИКА ЗА ФИНАНСОВ ОДИТ И ОДИТ НА СЪОТВЕТСТВИЕТО

ПОДРОБНО СЪДЪРЖАНИЕ

ВЪВЕДЕНИЕ

ЧАСТ 1 — ОБЩИ ВЪПРОСИ

ЧАСТ 2 — НАДЕЖДНОСТ НА ФИНАНСОВИТЕ ОТЧЕТИ (ФИНАНСОВ ОДИТ)

ЧАСТ 3 — СЪОТВЕТСТВИЕ С НОРМАТИВНАТА УРЕДБА (ОДИТ НА

СЪОТВЕТСТВИЕТО)

РЕЧНИК НА ТЕРМИНИТЕ И СПИСЪК НА СЪКРАЩЕНИЯТА

За контакт

Допълнителна информация може да се получи на адрес:

Европейска сметна палата — Състав CEAD („Координация, оценка, достоверност и развитие“)

Отдел „Методология на одита и подпомагане“

Email: AMS ECA-CONTACT/Eca или [email protected]

Наръчникът може да бъде възпроизвеждан и разпространяван без специално допитване за съгласието на ЕСП.

mailto:AMS%20ECA-CONTACT/Eca�

mailto:[email protected]�

| 3 Подробно съдържание

FCAM - Detailed Table of Contents


ОДИТ И ОДИТ НА


ПОДРОБНО СЪДЪРЖАНИЕ

ВЪВЕДЕНИЕ

Предназначение и насоченост на наръчника Структура на одитната методология на Сметната палата Структура на наръчника за финансов одит и одит на съответствието

ЧАСТ 1 — ОБЩИ ВЪПРОСИ Раздел 1 — Рамка

1.1 Определение за „ангажимент за изразяване на увереност“ 1.2 Приложимост на наръчника 1.3 Задължения за извършване на одит, възложени на Сметната палата 1.4 Какви одитни доклади и становища се изготвят? 1.5 Законово право на достъп на Сметната палата 1.6 Професионални задължения на Сметната палата по отношение на финансовия одит и одита на съответствието 1.7 Видове и цели на финансовия одит и одита на съответствието, извършвани от Сметната палата 1.8 Твърдения на одитирания обект 1.9 Общ преглед на процеса на извършване на финансов одит и одит на съответствието

1.10 Документиране на одитната дейност 1.10.1 Своевременно изготвяне на одитна документация 1.10.2 Документиране на извършените одитни процедури и получените одитни доказателстваentation 1.10.3 Окомплектоване на одитните досиета 1.10.4 Промени в одитната документация

1.11 Контрол върху качеството 1.11.1 Определение за контрол върху качеството 1.11.2 Елементи на системата за контрол върху качеството

Раздел 2 — Планиране 2.1. Стъпки по време на етапа на планиране

2.1.1 Програмирането като начална точка на одитната задача 2.1.2 Какво се има предвид под „планиране на одита“? 2.1.3 Значение и естество на планирането 2.1.4 Планиране — общ преглед

2.2 Определяне на същественост 2.2.1 Въведение и определение 2.2.2 Насоченост към потребителите на информация



2.2.3 Причини за определяне на същественост 2.2.4 Кога да се определя съществеността 2.2.5 Количествени и качествени аспекти 2.2.6 Документиране на съществеността

2.3 Идентифициране и оценка на рисковете чрез запознаване с одитирания обект и неговата среда, в т.ч. модел на Сметната палата за получаванe на увереност

2.3.1 Одитен риск и процедури за оценка на риска 2.3.2 Запознаване с одитирания обект и неговата среда 2.3.3 Идентифициране и оценяване на присъщия риск 2.3.4 Вътрешен контрол на одитирания обект 2.3.5 Запознаване с вътрешния контрол на одитирания обект 2.3.6 Идентифициране и оценка на контролния риск 2.3.7 Определяне на риска на разкриването 2.3.8 Модел за получаване на увереност 2.3.9 Документация

2.4 Проверка на достатъчността, уместността и надеждността на одитните доказателства 2.4.1 Какво представляват одитните доказателства? 2.4.2 Достатъчност на одитните доказателства 2.4.3 Уместност на одитните доказателства 2.4.4 Надеждност на одитните доказателства 2.4.5 Потвърждаване или използване на трети източник на одитни доказателства 2.4.6 Източници на одитни доказателства 2.4.7 Видове одитни доказателства 2.4.8 Одитни процедури за получаване на одитни доказателства 2.4.9 Достъп до одитни доказателства 2.4.10 Поверителен характер на одитните доказателства 2.4.11 Документиране на одитните доказателства

2.5 Разработване на одитни процедури 2.5.1 Какви елементи следва да се вземат предвид при разработването на одитни процедури 2.5.2 Съдържание на одитната процедура 2.5.3 Как се разработват одитни процедури 2.5.4 Разработване на тестове на контролите — естество, време на изпълнение и обхват 2.5.5 Разработване на процедури по същество — естество, време на изпълнение и обхват 2.5.6 Формиране на одитна извадка и други средства за избор на елементи за тестване

2.6 Изготвяне на меморандум за плана на одита и програма на одита 2.6.1 Меморандум за плана на одита (МПО) 2.6.2 Програма на одита 2.6.3 Промени в плановите решения в процеса на изпълнение на одита 2.6.4 Документация

Раздел 3 — Проверка

3.1 Проверка — Общ преглед 3.2 Извършване на одитни процедури

3.2.1 Одитни процедури за получаване на одитни доказателства 3.2.2 Извършване на тестове на контролите 3.2.3 Изпълнение на процедури по същество — тестове на детайлите 3.2.4 Документиране на резултатите от одитните тестове

3.3 Оценка на резултатите от одитните процедури 3.3.1 Общо за естеството и причините за грешкитеl 3.3.2 Общо за проектирането и оценката на резултатите от извадкатаl 3.3.3 Тестове на контролите — причини и естество на грешките и проектиране и оценяване на резултатите 3.3.4. Съществени тестове на детайлите — причини и естество на грешките и проектиране и оценяване на резултатите

3.4 Аналитични процедури 3.4.1 Определение за аналитични процедури 3.4.2 Процес на използване на аналитични процедури 3.4.3 Кога да се използват аналитични процедури 3.4.4 Аналитичните процедури като процедури по същество по време на етапа на проверка 3.4.5 Аналитичните процедури при цялостния преглед в края на одита

3.5 Писмени изявления 3.5.1 Въведение



3.5.2 Писмено деклариране от ръководството на неговите задължения 3.5.3 Конкретни писмени изявления относно съществени въпроси 3.5.4 Оценка на надеждността на писмените изявления

3.6 Използване на работата на други лица 3.6.1 Въведение 3.6.2 Използване на работата на друг одитор 3.6.3 Вземане под внимание на функцията по вътрешен одит 3.6.4 Използване на работата на експерт на одитора

3.7 Други одитни процедури 3.7.1 Свързани лица

3.8 Обсъждане и приемане на одитните констатации

Раздел 4: Докладване 4.1 Докладване — Общ преглед

4.1.1 Въведение 4.1.2 Видове одитни доклади 4.1.3 Характеристики на добрите одитни доклади 4.1.4 Потребители на докладите на Сметната палата 4.1.5 Назоваване на трети страни в докладите на Сметната палата

4.2 Декларация за достоверност на Сметната палата — формиране на становище 4.3 Немодифицирано становище (становище за заверка без резерви)

4.3.1 Кога е уместно да се издаде становище за заверка без резерви? 4.3.2 Формиране на становище за заверка без резерви относно надеждността на отчетите 4.3.3 Формиране на становище за заверка без резерви относно законосъобразността и редовността на свързаните с отчетите операции

4.4 Модифицирано становище 4.4.1 Определение за модифицирано становище и кога е подходящо то да бъде използвано 4.4.2 Описание на трите вида модифицирани становища 4.4.3 Естество и последствия от невъзможността да се получат достатъчни и подходящи одитни доказателства 4.4.4 Определение за широкообхватно отражение 4.4.5 Основание за изразяване на модифицирано становище 4.4.6 Формулиране на параграф „Модификация на становището“ 4.4.7 Съответни промени в описанието на отговорността на одитора 4.4.8 Комуникация с лицата, натоварени с общо управление 4.4.9 Примери за декларации за достоверност с модификации на становището 4.4.10 Цялостни становища

4.5 Параграф „обръщане на внимание“ и параграф „други въпроси“ 4.5.1 Параграф „Обръщане на внимание“ 4.5.2 Други въпроси в доклада на одитора 4.5.3 Примери за декларации за достоверност с параграф “Обръщане на внимание“

4.6 Съображения във връзка с подозрения за измама

Допълнение I — Фактори за присъщ риск Допълнение II — Подробности относно елементите на вътрешния контрол Допълнение III — Декларация за достоверност на сметната палата за 2010 г. Допълнение IV — Широкообхватността като основание за определяне на вида модификация на одитното становище в декларацията за достоверност (Das) на Сметната палата

ЧАСТ 2 – НАДЕЖДНОСТ НА ОТЧЕТИТЕ (ФИНАНСОВ ОДИТ)

Раздел 1 - Рамка

1.1 Отчети, подлежащи на одит 1.2 Определение за надеждност 1.3 Приложима рамка за финансова отчетност 1.4 Професионално поведение 1.5 Обща цел при одита на надеждността

1.6.1 Специфични елементи от отчетите, които следва да бъдат одитирани 1.6 Одитно твърдение за надеждност

Раздел 2 - Планиране



2.1 Планиране — Общ преглед 2.1.1 Основни положения на подхода на одитора към одита на надеждността

2.2 Определяне на нивото на същественост 2.2.1 Нива на същественост 2.2.2 Количествени и качествени характеристики на съществеността в контекста на надеждността 2.2.3 Съществени елементи в отчетите

2.3 Идентифициране и оценка на рисковете чрез запознаване с одитирания обект и неговата среда, включително с неговия вътрешен контрол

2.3.1 Одитен риск 2.3.2 Запознаване с дейността на организацията с оглед идентифициране и оценка на присъщия риск 2.3.3 Вътрешен контрол на организацията 2.3.4 Идентифициране и оценяване на контролния риск 2.3.5 Примери за риск от неточности

2.4 Проверка на достатъчността, уместността и надеждността на одитните доказателства 2.4.1 Отношение между годишните отчети, одитните доказателства и одитния доклад 2.4.2 Източници на одитни доказателства 2.4.3 Одитни процедури за получаване на одитни доказателства

2.5 Разработване на одитните процедури 2.5.1 Какви елементи следва да се вземат предвид при разработването на одитни процедури 2.5.2 Съдържание на одитната процедура 2.5.3 Как се разработват одитни процедури 2.5.4 Разработване на тестове на контролите — естество, време на изпълнение и обхват 2.5.5 Разработване на процедури по същество — естество, време на изпълнение и обхват 2.5.6 Формиране на одитна извадка и други средства за избор на елементи за тестване

2.6 Изготвяне на меморандума за плана на одита и одитната програма 2.6.1 Меморандум за плана на одита


3.1 Проверка — Общ преглед 3.2 Извършване на одитни процедури — Тестове на контрола и тестове на детайлите

3.2.1 Извършване на тестове на контрола 3.2.2 Извършване на тестове на детайлите

3.3 Оценка на резултатите от одитните процедури 3.3.1 Установяване на неточностите и възможните причини за тях 3.3.2 Видове неточности 3.3.3 Отражение на неточностите върху одитния подход 3.3.4 Съобщаване и коригиране на неточности 3.3.5 Оценяване на въздействието на некоригираните неточности 3.3.6 Оценяване на финансовите отчети като цяло

3.4 Извършване на аналитични процедури по същество 3.5 Писмени изявления

3.5.1 Деклариране от ръководството на неговите задължения 3.5.2 Конкретни писмени изявления относно съществени въпроси 3.5.3 Оценка на надеждността на писмените изявления

3.6 Използване на работата на други лица 3.6.1 Използване на работата на друг одитор 3.6.2 Вземане под внимание на функцията по вътрешен одит 3.6.3 Използване на работата на експерт на одитора

3.7 Други одитни процедури 3.7.1 Счетоводни разчети 3.7.2 Последващи събития 3.7.3 Потвърждения от външни източници 3.7.4 Свързани лица

3.8 Обсъждане и приемане на одитни констатации

Раздел 4 — Докладване 4.1 Докладване — Общ преглед 4.2 Декларация за достоверност — Формиране на одитно становище

4.2.1 Въведение 4.2.2 Съдържание на декларацията за достоверност 4.2.3 Видове становища 4.2.4 Съображения при формулиране на становище относно годишните отчети



4.2.5 Качествени аспекти на счетоводните практики на организацията 4.2.6 Описание на приложимата рамка за финансово отчитане 4.2.7 Вярно представяне 4.2.8 Примери 4.2.9 Допълнителна и друга информация

4.3 Модифицирани становища

4.3.1 Естество на съществените неточности 4.3.2 Широкообхватност на проблемите, които налагат модифициране на становището 4.3.3 Забрана за издаване на частично становище 4.3.4 Форма и съдържание на одитния доклад в случай на модифицирано становище

4.4 Параграф „Обръщане на внимание“ и параграф „Други въпроси“ 4.4.1 Естество на параграф „Обръщане на внимание“ 4.4.2 Форма и място на параграф „Обръщане на внимание“

4.5 Сравнителна информация 4.5.1 Въведение 4.5.2 Одитни процедури 4.5.3 Докладване нa резултатите от одита

Допълнение I — Одит на надеждността, извършван от Сметната палата Допълнение II — Пример за изявление на ръководството по отношение на надеждността на финансовите отчети (предварителни годишни отчети за 2010 г.)

ЧАСТ 3 - СЪОТВЕТСТВИЕ С ПРИЛОЖИМИТЕ ЗАКОНИ И ДРУГИ НОРМАТИВНИ АКТОВЕ (ОДИТ НА СЪОТВЕТСТВИЕТО)

Раздел 1 — Рамка 1.1 Определение и цели на одита на съответствието 1.2 Правни изисквания за извършване на одит на съответствието от Сметната палата 1.3 Приложимост на международните одитни стандарти (МОС) при одита на съответствието 1.4 Цели и задачи на одита на съответствието 1.5 Одит на законосъобразността и редовността

1.5.1 Определение на свързаните с отчетите операции 1.5.2 Понятие за законосъобразност и редовност 1.5.3 Двойно правно основание и бюджетно задължение 1.5.4 Общи и специфични цели на одита на законосъобразността и редовността

Раздел 2 — Планиране

2.1 Планиране — Общ преглед 2.1.1 Естество на разходите на Европейския съюз и отражението им върху одита 2.1.2 Основа на подхода на одитора при извършването на одит на съответствието 2.1.3 Критерии на одита на съответствието 2.1.4 Условия на ангажиментите при одита на съответствието

2.2 Определяне на същественост 2.2.1 Понятието за същественост по отношение на съответствието с приложимите закони и други нормативни актове 2.2.2 Количествени аспекти на понятието за същественост 2.2.3 Качествени аспекти на понятието за същественост 2.2.4 Същественост в контекста на слабостите в системите

2.3 Идентифициране и оценка на рисковете чрез запознаване с одитирания обект и неговата среда 2.3.1 Одитен риск и процедури за оценка на риска по отношение на същественото несъответствие с правилата 2.3.2 Познаване на приложимата за обекта нормативна уредба с оглед идентифициране и оценка на присъщия риск 2.3.3 Вътрешен контрол на обекта по отношение на съответствието с приложимите закони и други нормативни актове

2.4 Проверка на достатъчността, уместността и надеждността на одитните доказателства 2.4.1 Въведение 2.4.2 Източници на одитни доказателства 2.4.3 Одитни процедури за получаване на доказателства

2.5 Разработване на одитните процедури 2.5.1 Елементи, които следва да бъдат взети предвид при разработването на одитните процедури относно съответствието 2.5.2 Тестове на контрола



2.5.3 Процедури по същество 2.5.4 Формиране на одитна извадка

2.6 Изготвяне на меморандум за плана на одита и програма на одита Раздел 3: Проверка

3.1 Проверка — Общ преглед 3.2 Извършване на одитни процедури — Тестове на контрола и тестове на детайлите

3.2.1 Тестове на контрола 3.2.2 Тестове на детайлите

3.3 Проверка на одита — Оценяване на резултатите от тестовете на контролите и на детайлите — Съответствие с приложимите закони и други нормативни актове

3.3.1 Оценяване на резултатите от тестовете на контрола 3.3.2 Оценяване на резултатите от тестовете на детайлите

3.4 Аналитични процедури 3.5 Писмени изявления

3.5.1 Въведение 3.5.2 Деклариране от ръководството на неговите задължения 3.5.3 Конкретни писмени изявления относно специфични твърдения

3.6 Използване на работата на други лица 3.6.1 Използване на работата на друг одитор 3.6.2 Вземане под внимание на функцията за вътрешен одит 3.6.3 Използване на работата на експерт на одитора

3.7 Други одитни процедури 3.7.1 Последващи събития 3.7.2 Свързани лица

3.8 Обсъждане и приемане на одитните констатации

Раздел 4 — Докладване 4.1 Докладване — Общ преглед 4.2 Декларация за достоверност — Формиране на одитно становище

4.2.1 Въведение 4.2.2 Изисквания 4.2.3 Видове становища 4.2.4 Съображения при формулиране на становище относно законосъобразността и редовността 4.2.5 Качествени аспекти на практиките на одитирания обект за осигуряване на съответствие 4.2.6 Приложима нормативна рамка 4.2.7 Примери

4.3 Модифицирани становища 4.3.1 Естество на съществените случаи на несъответствие 4.3.2 Широкообхватност на въпросите, които налагат модифициране на становището 4.3.3 Форма и съдържание на одитния доклад в случай на модифицирано становище

4.4 Параграф „Обръщане на внимание“ и параграф „Други въпроси“ 4.5 Информация в подкрепа на Декларацията за достоверност 4.6 Специфични оценки в контекста на Декларацията за достоверност 4.7 Специални доклади след извършен одит на съответствието

4.7.1. Въведение 4.7.2 Форма и съдържание на специалните одитни доклади

Допълнение I — Оценка на функционирането на системите за наблюдение и контрол РЕЧНИК НА ТЕРМИНИТЕ И СЪКРАЩЕНИЯТА

Речник на термините Акроними

| 9 Въведение

[Обратно към Подробно съдържание]

FCAM - Introduction

НАРЪЧНИК ЗА ФИНАНСОВ ОДИТ И

ОДИТ НА СЪОТВЕТСТВИЕТО

Detailed Table of Contents Въведение 1 - General 2 - Reliability of Accounts 3 - Compliance with Applicable Laws and Regulations Glossary and Acronyms

ВЪВЕДЕНИЕ

СЪДЪРЖАНИЕ

Предназначение и насоченост на наръчника

Структура на одитната методология на Сметната палата Структура на Наръчника за финансов одит и одит на съответствието



FCAM - Introduction

ПРЕДНАЗНАЧЕНИЕ И НАСОЧЕНОСТ НА НАРЪЧНИКА

Предназначение Наръчникът е изготвен с цел да подпомага одиторите на Сметната

палата в извършването на финансов одит и одит на съответствието с

високо качество. В него са изложени принципите, на които се основава

подходът на Сметната палата към тези одити, и процедурите, които

следва да се използват.

Целта е одиторите да бъдат подпомогнати в извършването на

финансов одит и одит на съответствието съгласно принципите на

икономичност, ефективност и ефикасност. За да се изпълни тази цел, в

наръчника се обръща специално внимание на:

• подхода, основаващ се на оценка на риска, при който одиторската

работа е насочена към рисковите според одитора области, като целта

е да се достигне до адекватно заключение. Рискът подлежи на

преоценка в процеса на одита, когато се разкрива допълнителна

информация;

• прилагането на точна преценка, основана на професионални

стандарти.

СТРУКТУРА НА ОДИТНАТА МЕТОДОЛОГИЯ НА СМЕТНАТА ПАЛАТА

МОС

МСВОИ

В Наръчника за финансов одит и одит на съответствието (НФООС) се

съдържат принципи, приложими в одитната дейност на Сметната

палата, които са заложени в международните одитни стандарти

(МОС 1

1 С разрешението на Международната федерация на счетоводителите са използвани откъси от Ръководството по международни стандарти за контрол върху качеството, одит, преглед, други ангажименти за изразяване на сигурност и свързани по съдържание услуги, издание 2010 г., изготвено от Съвета по международни одитни стандарти и стандарти за изразяване на увереност и публикувани от Международната федерация на счетоводителите (МФС) през април 2010 г.

), изготвени от Международната федерация на

счетоводителите (МФС), а също така и в стандартите на

Международната организация на върховните одитни институции

(МСВОИ2), както и насоки за прилагането на тези принципи в одитите за

целите на Декларацията за достоверност и други финансови одити и

одити на съответствието на Сметната палата. Освен това наръчникът

се допълва от практически насоки, като контролни списъци, указания,

подробна методика, както и от електронната система на Сметната

палата за подпомагане на одита.

2 МСВОИ — Международни стандарти на върховните одитни институции



FCAM - Introduction

В НФООС не се съдържат пълните текстове на стандартите, а са

посочени техните най-важни елементи, като при необходимост

одиторът/читателят следва да провери пълния текст на стандартите. В

документа „Одитни политики и стандарти на Сметната палата“3 (CAPS)

са изложени редица важни принципи, прилагани във всички одити на

Сметната палата. Ето защо наръчникът следва да се чете заедно с

текста на „Одитни политики и стандарти на Палатата“.

В документа „Одитни политики и стандарти на Палатата“ e посочено,

че при изпълнение на задачите и отговорностите, възложени ѝ с

Договора и Финансовия регламент, Европейската сметна палата

извършва одити в съответствие с международните одитни стандарти и

етичните кодекси на МФС и ИНТОСАЙ, доколкото те са приложими в

контекста на Европейския съюз.

Одиторите са задължени да спазват наръчниците за одит и всички

одитни процедури, приети от ЕСП.”

Терминът „одитор“* включва различни компетентности в одитния

процес.

СТРУКТУРА НА НАРЪЧНИКА ЗА ФИНАНСОВ ОДИТ И ОДИТ НА СЪОТВЕТСТВИЕТО

Три части

съдържащи по четири раздела

Наръчникът е разделен на три отделни части, обхващащи следните

области:

- принципи и процедури, приложими за всички финансови одити и одити

на съответствието на Сметната палата;

- принципи и процедури за одитите на надеждността на финансовите

отчети;

- принципи и процедури за одитите на съответствието с приложимите

закони и други нормативни актове.

Всяка част съдържа четири раздела, всеки от които се състои от

няколко глави.

3 Член 76 на Решение № 26-2010 относно определяне на правила за прилагане на Процедурния правилник на Европейската сметна палата гласи: „Палатата приема свои политики и одитни стандарти, както и произтичащи от тях подробни правила за планиране, изпълнение и публикуване на нейните одитни дейности“. Член 40, параграф 2, буква б също постановява, че „…директорите и ръководителите на отдели осигуряват извършването на одитните задачи в съответствие с одитните политики и стандарти на Палатата.“

* В текста на настоящия наръчник използването на понятието „одитор“ следва да се разбира като отнасящо се едновременно до лица и от мъжки, и от женски пол.



FCAM - Introduction

В Раздел 1 се описва рамката на финансовия одит и одита на

съответствието в контекста на Европейския съюз.

В Раздел 2 се описва планирането на одита, в т.ч. определянето на

същественост, набелязването на основни рискови област чрез

запознаване с одитирания обект, и разработването на подходящи

одитни тестове, като основа за извършване на ефективен и ефикасен

одит.

В Раздел 3 са представени методологиите, които се използват на

етапа на проверката за получаване на достатъчни, уместни и

надеждни одитни доказателства, с цел достигане до заключение

относно целите на одита.

В Раздел 4 се съдържа описание на изготвяните доклади и видовете

предоставяни становища при докладването на резултатите от

финансовите одити и одитите на съответствието на Сметната палата.

В наръчника задължителните елементи са представени чрез използване

на израза „следва да“.

Предлагаме читателите да се запознаят най-напред с главите в частта

„Общи въпроси“ относно всеки аспект от одитната дейност, за който те

биха желали да получат насоки. За допълнителна информация относно

одита на надеждността или съответствието, приканваме читателите да

прочетат съответните глави в частите на наръчника, отнасящи се до

одита на надеждността или одита на съответствието.

| 13 Общи въпроси – Съдържание


FCAM –Part 1 – Table of contents



Detailed Table of Contents Introduction 1 - Oбщи въпроси 2 - Reliability of Accounts 3 - Compliance with Applicable Laws and Regulations Glossary and Acronyms



Раздел 1 — Рамка



Раздел 4 — Докладване

Допълнение I — Фактори за присъщ риск

Допълнение II — Подробно описание на елементите на вътрешния контрол

Допълнение III — Декларация за достоверност на сметната палата за 2010 г.

Допълнение IV - Широкообхватността като основание за определяне на вида

модификация на одитното становище в Декларацията за достоверност (DAS)

на Сметната палата

| 14 Общи въпроси - Рамка


FCAM- Part 1 - Section 1



1. ОБЩИ ВЪПРОСИ Раздел 1 — Рамка section 2 - planning section 3 - examination section 4 - reporting appendices


РАЗДЕЛ 1 — РАМКА


1.1 Определение за „ангажимент за изразяване на увереност“

1.2 Приложимост на наръчника

1.3 Какви са задълженията за одит, възложени на/ какво е задължена да

одитира сметната палата?

1.4 Какви одитни доклади и становища се изготвят?

1.5 Законово право на достъп на Сметната палата

1.6 Професионални задължения на Сметната палата по отношение на

финансовия одит и одита на съответствието

1.7 Видове и цели на финансовия одит и одита на съответствието,

извършвани от Сметната палата

1.8 Твърдения на одитирания обект

1.9 Процес на извършване на финансов одит и одит на съответствието –

общ преглед

1.10 Документиране на одитната дейност

1.11 Контрол върху качеството




1.1 ОПРЕДЕЛЕНИЕ ЗА „АНГАЖИМЕНТ ЗА ИЗРАЗЯВАНЕ НА УВЕРЕНОСТ“

Достатъчна увереност

Частична увереност

Сметната палата изпълнява ангажиментите си с цел да изрази

заключение (заключения) и ако е необходимо — становище, по даден

въпрос, свързан с надеждността на отчетите или съответствието с

приложимите закони и други нормативни актове. Ангажиментите на

Сметната палата се наричат „ангажименти за изразяване на

увереност“, тъй като имат за цел да засилят степента на сигурност,

или увереност, на заинтересованите потребители, по отношение на

съответната тема, чрез прилагане на обективни критерии.

Ангажиментът за изразяване на увереност може да бъде:

• ангажимент за изразяване на достатъчна увереност (одит).

Това изисква одиторът да сведе риска до приемливо ниско ниво, за да

може да получи достатъчна сигурност, въз основа на която да изрази

заключение (заключения) в положителна форма и ако е необходимо —

становище, формулирано въз основа на извършените процедури

(например „представените отчети дават/не дават вярна представа…“);

• ангажимент за изразяване на частична увереност (преглед).

Одиторът извършва по-малко процедури, отколкото се изискват при

извършването на одит, като по този начин може да получи частична

или умерена увереност, въз основа на която да изрази заключение в

отрицателна форма („не сме забелязали нищо, което би ни накарало

да смятаме, че...“).

В наръчника се разглеждат ангажиментите за изразяване на

достатъчна увереност, които съставляват текущата дейност на

Сметната палата. Евентуалните ангажименти за изразяване на

частична увереност се подчиняват на облекчените процедури, описани

в международните стандарти на МФС относно ангажименти за

извършване на преглед и в съответните указания за прилагане на

МСВОИ.

1.2 ПРИЛОЖИМОСТ НА НАРЪЧНИКА

Всички ежегодни одити

Текстът на наръчника се отнася предимно за общия бюджет на

Европейския съюз и за Европейската комисия, тъй като те представляват

основната област на одит на Сметната палата. Въпреки това, рамката е

приложима за всички годишни финансови одити и одити на




и целеви одити изпълнението, извършвани от Сметната палата, включително одитите на

Европейските фондове за развитие (ЕФР), агенциите, службите и други

органи, както и за други финансови одити или одити на изпълнението,

избрани за извършване.

1.3 ЗАДЪЛЖЕНИЯ ЗА ИЗВЪРШВАНЕ НА ОДИТ, ВЪЗЛОЖЕНИ НА СМЕТНАТА ПАЛАТА

Член 287 от Договора за функционирането на Европейския съюз (ДФЕС),

както и регламентите за ЕФР и агенциите, съдържат разпоредби за

законовите задължения на Сметната палата за извършване на финансов

одит и одит на съответствието и определят условията на тези

задължения на Сметната палата. Например в ДФЕС се посочва, че

Сметната палата:

Проверка на отчетите

i) Финансов одит за надеждност на отчетите (финансов одит)

„проверява отчетите за всички приходи и разходи на Съюза ….. и на

всички органи, служби или агенции, създадени от Съюза, доколкото

актът за учредяването им (т.е. законовият акт, с който е създаден

съответният орган) не изключва такава проверка.“

Проверка на законосъобразността и

редовността

ii) Одит на законосъобразността и редовността (одит на

съответствието)

„проверява дали всички приходи са били събрани и дали всички разходи

са направени законосъобразно и правомерно… Осъществявайки това,

тя сигнализира, по-специално, за всяка неправомерност. Одитът

върху приходите се осъществява на основата както на предвидените,

така и на постъпилите приходи в Съюза. Одитът върху разходите се

осъществява на основата както на поетите задължения, така и на

извършените плащания.“

Констатации и оценки по отделни въпроси

iii) Други одити

„може да представя във всеки един момент своите констатации и

оценки, по-специално под формата на специални доклади по отделни

въпроси…“. Последната разпоредба позволява на Сметната палата да

извършва избрани финансови одити и одити на съответствието, в

допълнение към тези, които изрично се изискват съгласно горните

подточки (i) и (ii).

1.4 КАКВИ ОДИТНИ ДОКЛАДИ И СТАНОВИЩА СЕ ИЗГОТВЯТ?




Декларация за достоверност (DAS)

Годишен доклад

Член 287 от ДФЕС гласи: „Сметната палата представя на Европейския

парламент и на Съвета декларация за достоверност относно

надеждността и точността на отчетите, както и

законосъобразността и редовността на свързаните с тях операции…

Тази декларация може да бъде допълнена със специфични оценки за

всяка основна сфера на действие на Съюза.“

В същия член се казва още: „Сметната палата изготвя годишен

доклад след приключването на всяка бюджетна година.“

Съществуващата практика е тази Декларация за достоверност4 да се

включва в Годишния доклад на Европейската сметна палата относно

изпълнението на общия бюджет, в който се съдържат и специфични

оценки за всяка основна група политики.

ЕФР, агенции, служби и други органи

Съгласно приложимите регламенти, за ЕФР също се изготвя становище

от типа DAS и годишен доклад. Одитни доклади се изготвят и във връзка

с одитите на Сметната палата на отчетите на агенциите, службите и

други органи. Тези доклади включват становище от типа DAS, за да може

органът по освобождаване от отговорност във връзка с изпълнението на

бюджета да разполага с доклади, които са съпоставими с други години и

за да се постигне по-голяма хармонизация в одитния подход.

В Глава 4.1.2, таблица 14 на частта Обши въпроси

1.5 ЗАКОНОВО ПРАВО НА ДОСТЪП НА СМЕТНАТА ПАЛАТА

на настоящия

наръчник са представени видовете одитни доклади, които се публикуват.

Одит на нивото на крайния бенефициент

Задължение за опазване (на информация)

Член 287 от ДФЕС дава право на Сметната палата да извършва одит „на

място в другите институции на Съюза, в помещенията на всеки

орган, служба или агенция, която управлява приходи или разходи от

името на Съюза и в държавите членки, включително в помещенията

на всяко физическо или юридическо лице, което получава плащания от

бюджета.“ Това позволява на Сметната палата да одитира обекти до

нивото на крайния бенефициент.

Служителите на Европейския съюз следва да действат с максимална

дискретност по отношение на фактите и информацията, които достигат

до тяхното знание в процеса на или във връзка с изпълнението на

задълженията им5. От значителните права на достъп до информация,

4 Известна в практиката като DAS (съкращение от наименованието на френски език – „déclaration d'assurance“).

5 Членове 17-19 от Правилника за длъжностните лица на Европейския съюз; член 11 от Условията на труд на другите служители на Европейските

общности.




които има Сметната палата, следва, че задължението за неразгласяване

е от особена важност, особено като се има предвид, че информацията, с

която боравят служителите, често е с поверителен характер.

1.6 ПРОФЕСИОНАЛНИ ЗАДЪЛЖЕНИЯ НА СМЕТНАТА ПАЛАТА ПО ОТНОШЕНИЕ НА ФИНАНСОВИЯ ОДИТ И ОДИТА НА СЪОТВЕТСТВИЕТО

МОС и стандарти на ИНТОСАЙ

Одитната политика на Сметната палата е да извършва одити в

съответствие с международните одитни стандарти и етичните кодекси на

МФСи ИНТОСАЙ, доколкото те са приложими в контекста на ЕС. МОС и

стандартите на ИНТОСАЙ са приложими за одита на надеждността на

отчетите и по аналогия — за одита на съответствието с приложимите

закони и други нормативни актове.

1.7 ВИДОВЕ И ЦЕЛИ НА ФИНАНСОВИЯ ОДИТ И ОДИТА НА СЪОТВЕТСТВИЕТО, ИЗВЪРШВАНИ ОТ СМЕТНАТА ПАЛАТА

Сметната палата извършва финансов одит и одит на съответствието, за

да може да направи заключение относно целите на конкретния одит, а

където се изисква — и да изрази одитно становище. Предвид посочените

по-горе нормативни изисквания финансовият одит и одитът на

съответствието на Сметната палата обикновено включват одит за:

i) Надеждност на отчетите

• надеждност на отчетите, който включва финансовите отчети и

доклада (докладите) относно изпълнението на бюджета. Основната

цел при одита на надеждността е да се установи дали отчетите дават

вярна представа, във всички съществени аспекти, за финансовото

състояние и за резултатите от операциите и паричните потоци, в

съответствие с приложимата рамка за финансово отчитане.

ii) Законосъобразност и редовност на свързаните с

отчетите операции

• законосъобразността и редовността на свързаните с

отчетите операции. Основната цел на одита на съответствието е да

се установи дали операциите са в съответствие, във всички

съществени аспекти, с приложимите закони и други нормативни актове

(т.е. ДФЕС, Финансовия регламент, Правилата за прилагане,

конкретни регламенти, решения за финансиране и договорни клаузи).

iii) Целеви одити на съответствието

• избрани теми, въз основа на техния приоритет към даден момент.

Целта на тези одити зависи от естеството на конкретната одитна

задача, т.е. изследване на причините за големия брой

незаконосъобразни или нередовни операции, установени по време на

предишни одити, или функционирането на конкретна система за




контрол на нивото на Комисията или на държавите членки

Финансовите одити и одитите на съответствието включват

тестване на ефективността на системите за вътрешен контрол.

Това може да се отнася до системите, свързани с (i) надеждността на

отчетите или (ii) предотвратяването или разкриването и коригирането на

незаконосъобразни и нередовни приходи и разходи

1.8 ТВЪРДЕНИЯ НА ОДИТИРАНИЯ ОБЕКТ

Определение за „твърдения на одитирания обект“

Посочените по-горе одитни цели се допълват от специфични одитни цели.

Последните могат да се разглеждат също като твърдения или изявления

на ръководството на одитирания обект. Твърденията могат да бъдат

изрични (например когато ръководството на одитирания обект заявява, че

отчетите са изготвени въз основа на МССПС), или имплицитни (т.е. когато

ръководството на одитирания обект загатва, че операциите, по

отношение на които са извършени плащания, са допустими съгласно

приложимите правила). Одиторът използва твърденията, за да провери

различни видове потенциални неточности или несъответствия, които

могат да възникнат. Конкретните твърдения на одитирания обект относно

надеждността, законосъобразността и редовността и относно системите

за вътрешен контрол са следните:

Надеждност:

за съответния период

а) Твърдения на одитирания обект относно класове операции и

събития за одитирания период

Надеждност

Действителност — регистрираните операции и събития са

действителни и са свързани с одитирания обект.

Изчерпателност — всички операции и събития, които подлежат на

регистриране, са регистрирани.

Точност — сумите и другите данни, свързани с регистрираните

операции и събития, са правилно регистрирани.

Разделяне на финансовите периоди — операциите и събитията са

правилно регистрирани в съответния счетоводен период.

Класификация — операциите и събитията са правилно регистрирани в

съответните сметки.




в края на периода

представяне

Законосъобразност и редовност

Законосъобразност и редовност — съответните бюджетни кредити

съществуват6.

б) Твърдения на одитирания обект относно салда по сметки в

края на периода

Наличност — активите, пасивите и собственият капитал

съществуват.

Права и задължения — одитираният обект притежава или

контролира правата върху активите, а пасивите съставляват

негови задължения.

Изчерпателност — всички активи, пасиви и дялови участия,

които подлежат на регистриране, са регистрирани.

Установяване на стойността и разпределение — активите,

пасивите и дяловите участията са включени във

финансовите отчети с точните суми, а всички възникнали

корекции в установяването на стойността или в

разпределението са регистрирани адекватно.

в) Твърдения на одитирания обект относно представянето и

оповестяването

Действителност и права и задължения — оповестените

събития, операции и други въпроси са действителни и са

свързани с предприятието.

Изчерпателност — всички оповестявания, които е трябвало

да бъдат включени във финансовите отчети, са включени в

него.

Класификация и разбираемост — финансовата информация

е адекватно представена и описана, а оповестената

информация е ясно формулирана.

6 Счита се, че ако дадена операция е незаконосъобразна и нередовна, тя не засяга надеждността на отчетите, при условие че е била правилно отразена в отчетите. Необходимо е обаче адекватно да бъдат оповестени финансовото въздействие или рисковете от наличие на нередовност.




Точност и установяване на стойността — финансовата и

друга информация са оповестени вярно и с верните суми.

Реалност и установяване на размера на сумите —

свързаните с отчетите операции съществуват и са точно

определени


Допустимост на свързаните с отчетите операции —

критериите за допустимост са изпълнени по отношение на

различните операции

Съответствие с други нормативни изисквания —

изпълнени са други критерии (извън критериите за

допустимост)

Правилно извършване на изчисленията — всички

изчисления са правилно направени

Изчерпателност и точност на счетоводната отчетност

— всички операции са осчетоводени, не се дублират и са

правилно отразени в съответния отчетен период и с точната

стойност.

Таблица 1: Видове и цели на финансовия одит и одита на съответствието

Финансов одит Одит на съответствието

Предмет на

одита

Надеждност на годишните

отчети

Законосъобразност и

редовност на свързаните

с отчетите операции

Съответствие с

приложимите закони и

други нормативни актове в

областта на избраната

тема

Ефективност на системите за вътрешен контрол7

Типове

задачи

Повтарящи се задачи — одитната програма за тези

одити обикновено остава непроменена от година на

Целеви одити —

програмата на одита

7 Ефективност на системите за вътрешен контрол — системата е правилно разработена и поддържана и е функционирала непрекъснато през целия

период.




година зависи от конкретната цел

на одита

Повтаряща се или целева задача

Съдържание

на задачата

Проверка на отчетите, за

да се определи дали те

дават вярна и точна

представа

Преглед на процедурите и финансовата документация,

за да се определи дали са спазени законите, другите

нормативни актове, правилата и процедурите,

заложени в законодателството. Проверка на

реалността и законосъобразността на съответните

операции.

Тестване на системите, за да се определи дали те са ефикасни за своето

предназначение (надеждност или съответствие)

Твърдения

на

одитирания

обект

Действителност,

изчерпателност, точност,

разделяне на

финансовите периоди,

класификация,

законосъобразност и

редовност, наличност,

права и задължения,

установяване на

стойността и

разпределение.

Разграничение между

събитията през периода и

тези в края на периода и

тяхното представяне.

Действителност,

изчерпателност, точност;

разделяне на

финансовите периоди,

наличност; права и

задължения,

установяване на

стойността и

допустимост.

Зависи от целта (целите)

на одита

Правилно разработване, поддръжка и непрекъснато ефективно функциониране на

системите

Работата по DAS включва по-голямата част от финансовите

одити и одитите на съответствието

Значителна част от одитните ресурси на Сметната палата за

извършване на финансови одити и одити на съответствието са

насочени към одитите на надеждността и

законосъобразността/редовността по отношение на общия бюджет на

ЕС (известни като DAS, съгласно ДФЕС). Останалата част е

ангажирана в одити на надеждността и

законосъобразността/редовността на ЕФР, агенциите, службите и

други органи, както и в целеви одити.

1.9 ПРОЦЕС НА ИЗВЪРШВАНЕ НА ФИНАНСОВ ОДИТ И ОДИТ НА СЪОТВЕТСТВИЕТО — ОБЩ ПРЕГЛЕД

Процедура за вземане на решения въз основа на

професионална преценка

Извършваните от Сметната палата финансови одити и одити на

съответствието представляват процес на събиране, актуализиране и

анализиране на информация от различни източници с цел да се




достигне до вземане на решения, формулиране на заключения и

където се изисква — изразяване на одитно становище, основаващо се

на точна професионална преценка. Въпреки че фазите на планиране,

проверка и докладване са представени последователно в наръчника,

целият процес е итеративен, както е показано по-долу. Съответно

одиторът може да изпълнява някои от процедурите едновременно или

може, по всяко време в този процес — да се върне и да преразгледа

вече извършена стъпка, въз основа на получена нова информация.

Фигура 1: Етапи на одитния процес

Оценка на съществените рискове чрез запознаване с одитната среда - събиране и анализ на информация

Определяне на одитни процедури

ПЛАНИРАНЕ

Извършване на одитни процедури- тестове на контрола, аналитични и други процедури по

същество

Оценка на резултатите в светлината на очакванията- промяна на подхода при необходимост

ПРОВЕРКА

Формиране на одитно заключение и/или становище

Проект на доклад

ДОКЛАДВАНЕ




1.10 ДОКУМЕНТИРАНЕ НА ОДИТНАТА ДЕЙНОСТ

МСВОИ 1230

[МОС 230]

Целта на одитора е да разполага с достатъчна и адекватна документация, която да отразява базата за одитния доклад, както и с доказателства, че одитът е планиран и изпълнен в съответствие с МОС и приложимите законови и други нормативни изисквания.

1.10.1 Своевременно изготвяне на одитна документация

1.10.2 Документиране на извършените одитни процедури и получените одитни доказателства

1.10.3 Окомплектоване на одитните досиета

1.10.4 Промени в одитната документация

1.10.1 Своевременно изготвяне на одитна документация

Одиторът следва да изготвя одитната документация своевременно.

1.10.2 Документиране на извършените одитни процедури и получените одитни доказателства

Одиторът следва да изготвя одитната документация така, че да даде

възможност на друг, опитен одитор, който не е участвал в одита, да се

ориентира в ситуацията относно естеството, етапите и обхвата на

извършените одитни процедури, резултатите от одитните процедури и

получените одитни доказателства, както и относно значимите въпроси,

възникнали по време на одита, достигнатите заключения и

направените по-важни професионални преценки в процеса на

достигане до тези заключения.

Доказателства, които са

навременни, в електронен или

друг формат

Одиторът следва да разполага със (i) достатъчна и адекватна

документация за базата на одитните заключения, и където се изисква

— на одитното становище и (ii) доказателства, че одитът е изпълнен в

съответствие с международните одитни стандарти и приложимите

законови и други нормативни изисквания. Етапите на планиране,

проверка и докладване на одита следва да бъдат документирани

своевременно в електронната система на Сметната палата за

подпомагане на одита, която съдържа стандартни одитни програми,

работни материали, а където е уместно — и на хартиен носител.

1.10.3 Окомплектоване на одитните досиета

в постоянни или текущи досиета Одиторът следва да приключи компилирането на окончателното

(текущото) одитно досие в приемлив срок след датата на одитния

http://www.ifac.org/sites/default/files/downloads/a011-2010-iaasb-handbook-isa-230.pdf�




доклад.

Информацията от дългосрочно естество, която е полезна за бъдещи

одити, следва да се съхранява в постоянно досие, подлежащо на

редовна актуализация, докато информацията за извършващия се в

момента одит следва да се съхранява в текущо досие.

1.10.4 Промени в одитната документация

Ако при изключителни обстоятелства, след датата на одитния доклад

одиторът трябва да извърши нови или допълнителни одитни

процедури или да формулира нови заключения, той следва да

документира: обстоятелствата, с които се е сблъскал, извършените

нови допълнителни одитни процедури, получените одитни

доказателства и достигнатите заключения; както и кога и от кого са

направени, а където е приложимо — са проверени, съответните

промени в одитната документация.

1.11 КОНТРОЛ ВЪРХУ КАЧЕСТВОТО

МСКК 1 МСВОИ 40 МСВОИ 1220 [МОС 220]

Целта на Сметната палата е да въведе и поддържа система на контрол върху качеството, която да й осигурява достатъчна степен на увереност, че: а) Сметната палата и нейните служители спазват професионалните стандарти и приложимите законови и други нормативни изисквания; и б) Публикуваните от Сметната палата одитни доклади са адекватни за съществуващите обстоятелства.

1.11.1 Определение за контрол върху качеството

1.11.2 Елементи на системата за контрол върху качеството

1.11.1 Определение за контрол върху качеството

Контролът върху качеството представлява съвкупност от въведени

мерки и извършвани процедури в рамките на одитния процес, чрез които се цели да се гарантира качеството на одитната дейност и на изготвения в резултат от нея доклад.

1.11.2 Елементи на системата за контрол върху качеството

Сметната палата е въвела и поддържа система за контрол върху

качеството, която включва политика и процедури, отнасящи се до всеки от изброените по-долу елементи:

http://www.issai.org/media(854,1033)/ISSAI_40_E_endorsement_version.pdf�

http://www.issai.org/media(633,1033)/ISSAI_1220_E.pdf�






а) отговорности на ръководството за качеството в Сметната палата;

б) съответстващи етични изисквания;

в) приемане и продължаване

г) човешки ресурси

д) изпълнение на ангажимента (контрол върху качеството)

е) мониторинг (осигуряване на качеството).

Сметната палата документира своите политики и процедури и информира за тях своите служители.

Поддържането на система за качество върху контрола изисква текущо наблюдение и ангажираност за непрекъснато усъвършенстване.

| 27 Общи въпроси - Планиране




ОДИТ И ОДИТ НА СЪОТВЕТСТВИЕТО

1. ОБЩИ ВЪПРОСИ Section 1 - Framework Раздел 2 – Планиране Section 3 - Examination Section 4 - Reporting Appendices


РАЗДЕЛ 2 — ПЛАНИРАНЕ


2.1 Планиране — общ преглед

2.2 Определяне на същественост

2.3 Идентифициране и оценка на рисковете чрез запознаване с

одитирания обект и неговата среда, в т.ч. модел на Сметната палата за

получаванe на увереност

2.4 Проверка на достатъчността, уместността и надеждността на одитните

доказателства

2.5 Разработване на одитни процедури

2.6 Изготвяне на меморандум за плана на одита и програма на одита




2.1 ПЛАНИРАНЕ — ОБЩ ПРЕГЛЕД

МСВОИ 1300 [МОС 300]

Целта на одитора е да планира одита така, че той да бъде извършен по ефективен начин.

2.1.1 Програмирането като начална точка на одитната задача

2.1.2 Какво се има предвид под „планиране на одита“?

2.1.3 Значение и естество на планирането

2.1.4 Стъпки по време на етапа на планиране

2.1.1 Програмирането като начална точка на одитната задача

Годишна работна програма Годишната работна програма на Сметната палата (ГРП) съдържа

одитните задачи, които трябва да бъдат изпълнени през дадената

година, включващи финансови одити, одити на съответствието и одити

на изпълнението, както и разпределените за тези задачи ресурси и

планираните дати за приключването им. След това се пристъпва към

изпълнението на отделните одитни задачи, включени в ГРП, и се

започва с планирането на задачата, като основа за извършване на

одитната дейност, която цели да се достигне до заключение относно

целта (целите) на одита, а където се изисква — изготвяне на одитно

становище, както е показано.






ПрограмиранеВземане на решения относно одитните задачи,разпределяне на средствата по отделните одити

ПланиранеВзимане на решение относно основни въпроси, свързани с одита: защо, какво, къде, как, кога,

кой, определяне на одитни процедури

ПроверкаПодготвяне, предаване и анализ на информация,

събиране и оценка на доказателства

ДокладванеОбобщаване и потвърждаване на резултатите,

формиране на становище, изготвяне на доклад

Стратегия на Сметната палата

Портфейл от потенциални

одитни задачи

Годишни работни програми на

одитните състави

Годишна работна програма на

Сметната палата

Предварително проучване

Меморандум за плана на одита Одитна програма

Стъпки на одитаРаботни документи

Наблюдение Предварителни констатации

Писмо за проследяване на

изпълнението

Предварителни констатации и

оценки

Декларация за достоверност

Одитен доклад

и

Съгласувателна процедура с

одитирания обект

Управляващ или надзорен орган

Одитиран обект

Фигура 2: Одитът — от начало до край

2.1.2 Какво представлява планирането на одита?

Намаляване на риска от погрешни заключения

Планирането на одита включва събиране и разглеждане на

информация и взимане на решения относно обхвата на одита,

подхода, времето на изпълнение и ресурсите. Целта е да се извърши

одитна дейност, която да намали до приемливо ниско ниво риска от

достигане до грешно заключение или, където се изисква — изготвяне

на становище относно целта (целите) на одита.

Планови документи

Плановите документи, свързани с даден одит, са Меморандум за

плана на одита (МПО), в който са описани заделените ресурси и е

посочена цялостната стратегия за одита, и одитни програми,

включващи инструкции относно естеството, времето на изпълнение и

обхвата на одитната дейност, която трябва да бъде извършена.

Одитната дейност следва да започне едва след като Меморандумът

за плана на одита е приет от Състав CEAD на Сметната палата.




2.1.3 Значение и естество на планирането

Предпоставка за одит с високо качество

Чрез доброто планиране се цели одитната дейност да бъде насочена

съобразно съществуващите рискове, потенциалните проблеми да

бъдат идентифицирани и разрешени своевременно и одитът да бъде

правилно организиран и управляван, така че да бъде осъществен

икономично, ефективно и ефикасно.

Итеративен процес Естеството и обхватът на дейностите по планиране варират в

зависимост от обема и сложността на предмета на одита и предишния

опит на одитора с одитирания обект. Въпреки че са съсредоточени в

етапа на планиране, дейностите по планиране на одита не се

извършват само на този етап, а са по-скоро непрекъснат и итеративен

процес. Планирането е дейност, която продължава по време на целия

одит и се променя в зависимост от новите обстоятелства, като

например непредвидени промени в операциите или системите на

одитирания обект или неочаквани резултати, които се разкриват в

етапа на одита, посветен на проверката.

изискващ професионална преценка и скептицизъм

Трябва да се отбележи, че финансовият одит или одитът на

изпълнението не са поредица от механични стъпки, които трябва да

бъдат изпълнени. Най-важното — професионалната преценка и

скептицизмът следва да се прилагат при планирането, както и при

изпълнението и отчитането на одита. Одиторите следва да вземат

предвид също така информацията, получена от одити на

изпълнението в тази област, имащи отношение към конкретния одит.

2.1.4 Стъпки по време на етапа на планиране

Необходимо е одиторът да планира как ще:

Определяне на същественост a) определи съществеността, от гледна точка както на

количеството, така и на качеството;

Идентифициране и оценка на съществените рискове

б) идентифицира и оцени съществените рискове чрез

запознаване с одитирания обект и неговата среда, в т.ч. неговия

вътрешен контрол;

Разработване на одитни процедури

в) разработи одитни процедури в зависимост от естеството,

времето на изпълнение и обхвата на одитната дейност, която трябва

да бъде извършена в отговор на идентифицираните рискове;

Изготвяне на Меморандум за плана на одита (МПО) и

програма на одита

г) изготви Меморандум за плана на одита (МПО) и програма на

одита.

Всеки от тези аспекти се разглежда поотделно в следващите глави на




този раздел.

2.2 ОПРЕДЕЛЯНЕ НА СЪЩЕСТВЕНОСТ

МСВОИ 1320

[МОС 320]


Целта на одитора е да прилага концепцията за същественост по подходящ начин при планирането и

изпълнението на одита.

2.2.1 Въведение и определение

2.2.2 Насоченост към потребителите на информация

2.2.3 Причини за определяне на същественост

2.2.4 Кога да се определя съществеността

2.2.5 Количествени и качествени аспекти

2.2.6 Документиране на съществеността

2.2.1 Въведение и определение

Съществеността е основно понятие във финансовия одит и одита на

съответствието. Тя определя нивото на отклонение, което според

одитора ще повлияе върху потребителите на финансовата

информация (например във връзка с финансовите отчети).

Даден елемент или група елементи могат да бъде съществени поради

размера си, естеството си (присъщи характеристики) или контекста, в

който възниква отклонението.

2.2.2 Насоченост към потребителите на информацията

Помислете какво е важно за потребителите

Даден елемент или група елементи могат да бъдат съществени, ако

евентуално отклонение в тях би накарало потребителите на

информацията да вземат различно решение. Следователно,

съществеността трябва да се оценява спрямо представата на одитора

за очакванията на потребителите. В контекста на Сметната палата,

ако потребителите не предоставят или не могат да предоставят

информация кое е съществено за тях, одиторът определя

съществеността на възможно най-ранен етап при планирането на

одита.

Разнородни потребители

Професионална преценка

В контекста на ЕС потребителите на информация, които трябва да се

имат предвид при определянето на съществеността, са предимно

Парламентът и Съветът (по-конкретно заради процедурата по

освобождаване от отговорност във връзка с изпълнението на

бюджета), но също така Комисията и други институции на ЕС, органи

на държавите членки, средствата за осведомяване и широката

публика. Като се има предвид разнообразието от потребители,

определянето на съществеността е въпрос на професионална









преценка.

2.2.3 Причини за определяне на същественост

Спомага за определяне на обхвата на одитните тестове и за

оценка на резултатите

Определянето на граници на същественост помага на одитора да

планира одита по такъв начин, че да се гарантира разкриване на

съществените отклонения посредством одитни тестове и че ресурсите

на Сметната палата се използват икономично, ефективно и ефикасно.

Извършването на одит при зададено по-строго (по-ниско) ниво на

същественост изисква повече одитни тестове. Одиторът обаче трябва

да избягва „свръходитирането“ в области, които не заслужават големи

усилия.

2.2.4 Кога се определя същественост

Съществеността следва да се определи от одитора по време на:

Планиране • планирането — за да се подпомогне оценяването на

съществените рискове и да се определи естеството, времето на

изпълнение и обхвата на одитните процедури;

Проверка • проверката — когато се разглежда нова информация, която може

да наложи преразглеждане на планираните процедури, и когато се

оценява ефектът от отклоненията;

Докладване • докладването — когато се формулират окончателни заключения, и

евентуално — при изготвяне на одитно становище.

2.2.5 Количествени и качествени аспекти

Одиторите следва да разглеждат съществеността от гледна точка както

на количеството, така и на качеството.

Съществеността по количествен признак е остойностена

I) Съществеността по количествен признак се определя, като се

зададе числена стойност — праг на същественост. Този праг се

използва като определящ фактор както при изчисляването на размера на

извадката при тестовете по същество, така и при тълкуването на

резултатите от одита

Числената стойност представлява процент от подходяща основа,

като и двете стойности отразяват, по преценка на одитора, мерките,

които потребителите на информацията най-вероятно ще преценят

като важни.




0,5 — 2% • За Сметната палата, прагът на същественост се определя в

диапазона между 0,5 % и 2 %. Въпреки че изборът е въпрос на

преценка, обикновено се използва праг от 2 %. В зависимост от

очакванията на потребителите (вж 2.2.2), може да се използва праг с

различна стойност. Освен праг, може да се определи и таван като

абсолютна стойност.

от приходите или разходите или от счетоводния баланс

• Основата обикновено е общият размер на разходите (т.е.

усвояването на бюджетните кредити за задължения при одит на

поетите задължения и усвояването на бюджетни кредити за плащания

при одит на плащанията) или общият размер на приходите при одит

на законосъобразността и редовността, или счетоводният баланс при

одит на надеждността.

и преразглеждане на нивото Тъй като повтарящите се (т.е. ежегодните) финансови одити и одити

на съответствието на Сметната палата обикновено се планират преди

да са готови окончателните отчети, примерният праг на същественост

се определя въз основа на данни за бюджета, а не за изпълнението.

При наличие на данни за изпълнението на разходите или приходите

одиторът следва да преразгледа прага на същественост, за да

определи дали той продължава да бъде адекватен.

Същественост по качествен признак

ii) Одиторите следва винаги да разглеждат и съществеността по

качествен признак. Въпреки че могат да бъдат несъществени от

количествена гледна точка, някои видове неточности или нередности

могат да имат съществено отражение върху финансовите отчети или

да е необходимо да бъдат оповестени в тях. Съществеността по

качествен признак включва елементи, които могат да бъдат:

съществени по своето естество

съществени в контекста

• съществени по своето естество. Съществеността по естество за

дадена грешка е свързана с нейните присъщи характеристики и

засяга въпроси, за които е възможно да съществуват специални

изисквания за оповестяване на информация или сериозен

политически или обществен интерес. Тя включва всякакво съмнение

за сериозно нарушение, измама, незаконосъобразност или

нередовност или преднамерено невярно твърдение или невярно

представяне на резултатите или информацията;

• съществени в контекста. Това засяга елементи, които са

съществени при конкретните обстоятелства, и по този начин

могат да променят впечатлението, което се създава у потребителите.

Тук се включват случаи, при които една малка грешка може да имат

значителен ефект, например неправилно класифициране на разходи

като приходи, при което действителният дефицит се отчита като

излишък във финансовите отчети.




Например, въпреки че общият размер на стойността на грешките

вследствие на нередовност може да е под прага на същественост,

одиторът е информиран, че Комисията по бюджетен контрол проявява

засилен интерес към случаите на нередности и поради това преценява, че

тези, които е разкрил, следва да бъдат описани в доклада на Сметната

палата. Въпросите, които са съществени поради своето естество или в

даден контекст подлежат на оповестяване. Въпреки това само по

изключение те следва да се вземат предвид в одитните становища, след

съответно решение на Сметната палата.

2.2.6 Документиране на съществеността

Одиторът следва да документира нивата на същественост и

извършените промени в тях по време на одита.

2.3 ИДЕНТИФИЦИРАНЕ И ОЦЕНКА НА РИСКОВЕТЕ ЧРЕЗ ЗАПОЗНАВАНЕ С ОДИТИРАНИЯ ОБЕКТ И НЕГОВАТА СРЕДА, В Т.Ч. МОДЕЛ НА СМЕТНАТА ПАЛАТА ЗА ПОЛУЧАВАНЕ НА УВЕРЕНОСТ

МСВОИ 1315

[МОС 315]

Целта на одитора е да идентифицира

и оцени рисковете от това

одитираният обект да не изпълни

целите си8, като по този начин

осигурява база за разработването и

изпълнението на одитни процедури.

Тези рискове се идентифицират и

оценяват чрез запознаване с

одитирания обект и неговата среда, в

т.ч. неговия вътрешен контрол.

.

2.3.1 Одитен риск и процедури за оценка на риска

2.3.2 Запознаване с одитирания обект и неговата среда

2.3.3 Идентифициране и оценяване на присъщия риск

2.3.4 Вътрешен контрол на одитирания обект

2.3.5 Запознаване с вътрешния контрол на одитирания обект

2.3.6 Идентифициране и оценка на контролния риск

2.3.7 Определяне на риска на разкриването

2.3.8 Модел за получаване на увереност

2.3.9 Документация

2.3.1 Одитен риск и процедури за оценка на риска

8 В зависимост от вида одит, целите могат да се отнасят до надеждността на отчетите, съответствието с приложимите закони и други нормативни актове или правилното функциониране на системите.







Определение за увереност и одитен риск

От гледна точка на разходите не е практично или ефективно

одиторите да събират доказателства за постигане на абсолютна

(100 %) увереност или сигурност за разкриване на всички съществени

отклонения. Вместо това одиторите се стремят да постигнат

достатъчна увереност за своите заключения и становища, на базата

на извършената одитна дейност.

За целите на достатъчната увереност одитният риск

обикновено е 5 %

Одитният риск е противоположното на одитната увереност. Това е

рискът да достигне до грешно заключение, който одиторът е склонен

да приеме. На практика одитният риск е неизбежен. Политиката на

Сметната палата по отношение на одитния риск е той обичайно да се

определя на ниво 5 % при одитите, целящи постигане на достатъчна

увереност. Следователно степента на увереност е СУ = 100 – ОР =

95 %.

Елементи на одитния риск

Елементите на одитния риск са:

• присъщ риск, отнасящ се до естеството на одитирания обект;

• контролен риск, отнасящ се до контролите на одитирания обект; и

• риск на разкриването — риск от това одиторът да не разкрие

отклоненията.

Оценката на рисковете е въпрос по-скоро на преценка, отколкото на

точно изчисление. Одиторът решава какво ниво да определи за всеки

елемент въз основа на своята професионална преценка, подкрепена

от описаните по-долу процедури.

Модел на одитния риск

Моделът на одитния риск, показан по-долу, помага на одиторите да

определят колко обстойна трябва да бъде одитната дейност, за да се

получи желаната увереност за техните заключения.

Одитен риск (ОР) = присъщ риск (ПР) х контролен риск

(КР) х риск на разкриването (РР)

Равновесие в уравнението Уравнението винаги трябва да бъде в равновесие. Колкото по-високо

оценява одиторът нивото на присъщия и/или контролния риск, толкова

по-нисък трябва да бъде рискът на разкриването. Това изисква

извършването на повече одитни проверки по същество (по-големи по

размер извадки). Аналогично — колкото по-ниски стойности са

определени за комбинацията от присъщ и контролен риск, толкова по-

висок ще бъде рискът на разкриването. Това от своя страна означава

по-малко проверки по същество и повече проверки на системите.

Необходимо е да бъдат тествани повече системи и контроли, тъй като




заложеното в плана допускане трябва да бъде проверено и защото

работата на системите също допринася за цялостната увереност.

Рискът от измами е елемент както на присъщия, така и на контролния

риск.

Одитният риск следва да се разглежда при:

• планирането на одита, включително при разработването на одитните процедури;

• извършването на одитните процедури; и

• оценяването на резултатите от извършените одитни тестове.

Процедурите за идентифициране и оценка на риска

включват процедурите на организацията за оценка на риска

За да идентифицира и оцени риска от неизпълнение на целите на

одитирания обект по отношение на надеждността и съответствието,

както и за да съдейства по този начин за определянето на одитните

процедури, които трябва да се изпълнят, одиторът следва да извърши

процедурите за оценка на риска колкото е възможно по-рано в

процеса на одита, въз основа на различни източници на информация,

както е показано в таблица 2 по-долу.

Източник на информация може да бъде процесът на оценка на риска

от самата организация. Например в Европейската комисия

съществените рискове, идентифицирани от съответната генерална

дирекция (ГД) са отразени в Годишният план за управление (ГПУ), а в

Годишния отчет за дейността (ГОД) се прави преглед на

наблюдаваните съществени рискове и тяхното въздействие върху

постигането на целите на ГД. Въпреки това одиторът следва да

проявява професионален скептицизъм, тъй като идентифицираните от

одитирания обект рискове може да не са рискове, които са от значение

за целите на одита и тази информация да бъде едностранчива.




Процедури за оценка на риска

Таблица 2: Процедури за оценка на риска

Източници на информация

Анализ на връзките във и между финансовата и нефинансовата информация чрез проучване на възможните връзки, в т.ч. тенденции и съотношения. Примери за това са сравняването на информация за изпълнението с тази за бюджета, приходите от лицензи спрямо броя на лицензите, вносните мита спрямо данните за физическия внос.

Финансова и нефинансова информация с цел да се получи обща първоначална представа за необичайни или неочаквани връзки.

Инспеkцията се състои в преглеждане на данни или документи, независимо дали те са вътрешни или външни, на хартиен носител, в електронна форма или на друг носител, или в проверка на материални активи.

Посещение на място в помещенията и съоръженията на одитирания обект

Вътрешни документи — годишен план за управление, документи, наръчници

Друга информация — бюджет на одитирания обект, годишен отчет за дейността

Външна информация — икономически списания, издания с нормативна и и финансова информация

Констатации от предишни одити на Сметната палата, Службата за вътрешен одит (IAS), звената за вътрешен одит (IACs), Върховната одитна институция (ВОИ) или Службата на Комисията за борба с измамите (OLAF)

Наблюдението представлява проследяване на процес или процедура, извършвани от други лица. То предоставя информация относно изпълнението на процеса или процедурата, но е ограничено до времето, през което се извършва наблюдението.

Наблюдение на дейности и операции, извършвани от одитирания обект

Проучващото запитване представлява търсене на информация от осведомени лица в рамките на одитирания обект или извън него.

Лицата, натоварени с ръководството и управлението, и други лица в рамките на одитирания обект

Тези процедури за оценка на риска се използват с цел да се достигне

до разбиране на следните елементи, разгледани поотделно по-долу:

• организацията и нейната среда, като по този начин се

идентифицират присъщите рискове в разглежданата област, в т.ч.

рисковете по отношение на свързаните лица и измамите;

• механизмите на вътрешен контрол на всяко съответно ниво

(Комисия, държава членка, междинно звено, бенефициент) с цел да се

идентифицират контролните рискове9

9 Тази предварителна оценка на контролния риск следва да се разграничава от задълбочената оценка на вътрешния контрол, каквато е необходима при извършване на тестове на контролите като част от цялостния одитен подход.




2.3.2 Запознаване с одитирания обект и неговата среда

Запознаване с дейността на одитирания обект

Одиторите се запознават с одитирания обект, за да имат референтна

рамка, в която да планират и изпълнят одита и да прилагат точна

професионална преценка.

за да се улесни достигането до заключение относно одитните

цели

При запознаването с одитирания обект и неговите операции одиторът

следва да се съсредоточи върху онези елементи, които са необходими

за достигане до заключение относно одитните цели. Обикновено

одиторът следва да се запознае със следното:

• Правна рамка — правната основа за дейността и приложимите

части от Финансовия регламент, Правила за прилагане и други

нормативни актове.

• Обща организация и управление на дейността/одитирания

обект, в т.ч. оперативна структура, ресурси и механизми на

ръководство.

• Бизнес процеси — политика, цели и стратегии, физическо

разположение и видове/обем/размер на програмите/проектите.

• Бизнес рискове, свързани с целите и стратегиите на одитирания

обект, които могат да доведат до съществени отклонения. Това

включва запознаване с връзките и операциите със свързаните лица на

одитирания обект (предоставяне от ръководството на имената на

свързаните лица, естеството на взаимоотношенията и всякакви

операции с тези лица по време на периода).

• Мерки, свързани с изпълнението — познаването на тези мерки

(например показатели за изпълнение, дисперсионен анализ)

позволява на одитора да прецени дали натискът за постигане на

поставените цели за изпълнение може да доведе до действия на

ръководството, които да увеличат риска от сериозни неточности или

нередности.

Запознаване с приложимия управленски метод

Въпреки че Комисията отговаря за цялостното изпълнение на бюджета

(член 317 от ДФЕС), Финансовият регламент10 предвижда три

различни метода на управление на бюджетното изпълнение. Всеки

метод представлява различно разпределение на ролите и

отговорностите по изпълнението на бюджета, които следва да се имат

10 Член 53 от Финансовия регламент, приложим към общия бюджет на Европейските общности (Регламент (EО, Eвратом) № 1605/2002 на Съвета от 25 юни 2002 г.) и правилата за неговото прилагане (Регламент (EО, Евратом) № 2342/2002 от 23 декември 2002 г.




предвид при планирането, извършването и докладването на даден

одит.

• централизирано управление. Използва се предимно във външните

действия, вътрешните политики и административните разходи. Може

да бъде пряко управление — осъществявано от генералните дирекции

на Европейската комисия, или непряко управление — когато

Европейската комисия възлага изпълнението на бюджета на агенции и

органи от публичния или частния сектор на Европейския съюз

(вътрешни политики);

• споделено или децентрализирано управление. Споделеното

управление се изразява в делегиране на задачи по изпълнението на

държави членки. Този тип управление се прилага предимно по

отношение на разходите по земеделски и структурни операции, както и

по отношение на приходите. В областта на външната помощ

децентрализираното управление се изразява в делегиране на задачи

по изпълнението на държави бенефициенти;

• съвместно управление с международни организации — при този

метод се делегират задачи по изпълнението на международни

организации, предимно в областта на външните действия.

Запознаване с нормативната уредба в съответната област

За всяка дейност (всяка област на политика на Европейската комисия)

съществува конкретна нормативна уредба, определяща специфичните

изисквания за всяка област на политика, в т.ч. многогодишния

характер на дейностите на ЕС. На етапа на планиране одиторът

следва да се запознае добре с конкретната нормативна уредба.

2.3.3 Идентифициране и оценка на присъщия риск

Определение за присъщ риск

Присъщ риск е рискът от възникване на отклонения, произтичащи от

естеството на дейностите, операциите и структурите на

управление, които, ако не бъдат предотвратени или разкрити и

коригирани от вътрешния контрол, ще доведат до неизпълнение на

целите на одитирания обект по отношение на надеждността и

законосъобразността/редовността. Присъщият риск се оценява от

одитора въз основа на разбирането му за дейността на одитирания

обект.

Висок или невисок

Одиторът следва да направи предварителна оценка на присъщия

риск на най-общо ниво (например по отношение на областта на

политика или на организацията като цяло) с цел да идентифицира

специфичните за одита рискови области, които трябва да се вземат

предвид при планирането и изпълнението на одитните процедури.




Одиторът може да оцени присъщия риск като висок или невисок. В

областите, където присъщият риск е висок, е необходимо да

съществува увереност, че контролният риск се управлява адекватно.

Значителни рискове

Одиторът следва да определи кои от идентифицираните присъщи

рискове счита за рискове, които изискват засилено внимание по време

на одита (значителни рискове). По отношение на тези рискове

одиторът следва да се запознае със съответния вътрешен контрол.

Ако по отношение на значителните рискове, не съществуват

подходящи контроли, това може да е сигнал за съществена слабост

във вътрешния контрол на одитирания обект.

Областите, характеризиращи се със значителен риск, могат да бъдат

операции, които:

• са комплексни, необичайни, нестандартни или извършващи се

встрани от редовната дейност (с по-малка вероятност да бъдат

обхванати от контрола) или включващи участието на трети страни;

• предполагат значителна степен на субективност в установяването

на тяхната стойност (изискват разчети и допускания или използване на

преценка от ръководството на одитирания обект);

• съдържат потенциал за извършване на измами.

В допълнение I е посочен списък на фактори, влияещи върху

присъщия риск.

2.3.4 Вътрешен контрол на одитирания обект

Определение за вътрешен контрол11

Вътрешният контрол е цялостен процес (т.е. поредица от действия,

обхващащи всички дейности на одитирания обект), върху който

въздействат ръководството и служителите на одитирания обект.

Международните стандарти използват термина „вътрешен контрол“, а

в европейския контекст се използва терминът „системи за наблюдение

и контрол“. Вътрешният контрол има за цел да следи за рисковете и

да осигурява достатъчна увереност, че в изпълнение на мисията на

одитирания обект се постигат следните общи цели:

• изпълнение на задълженията за отчитане; • спазване на приложимите закони и други нормативни актове; • опазване на ресурсите от загуби, неправилна употреба и щети; • извършване на структурирани, етични, икономични, ефективни и ефикасни операции.

11 Дефиниция съгласно указанията на ИНТОСАЙ относно стандартите за вътрешен контрол в публичния сектор




ii) Eлементи на вътрешния контрол

Системите за вътрешен контрол, в т.ч. системите за информационни

технологии (ИТ), могат да бъдат разделени на пет взаимосвързани

контролни елемента, както следва:

ЕЛЕМЕНТ НА

КОНТРОЛА

Таблица 3: Елементи на вътрешния контрол

ПРЕДНАЗНАЧЕНИЕ

Контролна среда Да допринася за изграждането на основополагащата организационна

структура, дисциплина и ценности на одитирания обект. Това създава

подходяща рамка за добро управление на поверените ресурси.

Оценка на риска

Идентифициране и анализ на вътрешните и външните рискове,

застрашаващи постигането на целите на одитирания обект. В

Европейската комисия за всички дейности се определят цели, които

трябва да са конкретни, измерими, достижими, актуални и планирани със

срокове (цели SMART), и се извършва анализ и управление на риска за

основните дейности.

Контролни

дейности

Определяне на политиките и конкретните процедури, изпълнявани от

одитирания обект с цел осигуряване на добро управление на

установените рискове. Те представляват спектър от дейности от

различен характер – оторизации, верификации, прегледи на резултатите

от изпълнението на операциите, обработка на информацията, физически

контроли и разделение на задълженията. Контролните дейности

включват контрол върху отношенията и операциите със свързани лица.

Информация и

комуникация

Осигурява подходяща рамка за постигане на целите на финансовото

отчитане и съответствието. Включва счетоводната система, процедурите

и документацията за стартиране, регистрация, обработка и отчитане на

операциите и поддържане на отчетност за съответните активи, пасиви и

собствен капитал.

Мониторинг Осигурява непрекъсната оценка на изпълнението. Това включва

вътрешен одит и оценка, както и годишен преглед на вътрешния контрол.

Одиторът следва да се запознае с тези елементи на контрола.

Ограничения на вътрешния контрол

При оценката и тестването на контролите одиторът следва да

разгледа внимателно присъщите ограничения на вътрешния контрол,

както и разходната ефективност на тестването на контролите.

Вътрешният контрол може да предоставя само достатъчна

увереност, че целите на контрола се постигат. Освен това одитните

доказателства не могат да се получат само от вътрешния контрол, тъй

като неговата ефективност може да бъде повлияна от следните

присъщи ограничения:




Фигура 3: Примери за ограничения на ефективността на вътрешния контрол

Недостатъци на ИТ системите

Нерутинни операции

Промени в ключови длъжности

Промени в обработката на

операциите

Тайни споразумения

Заобикаляне на контрола от страна на

ръководството

Документи, подписани без верификация

Ефективност на вътрешния

контрол

Чрез извършването на тестове на контролите одиторът цели да

намери сигурни доказателства за съществуването на ключови

контроли (тези контроли са предназначени да предотвратяват или да

разкриват и коригират съществени отклонения) и за тяхното

непрекъснато, последователно и ефективно функциониране.

Получените доказателства обаче често са със слаба доказателна

стойност или са отрицателни (например липса на задължителен

подпис), а не са убедителни и сигурни (например че контролът

действително е осъществен).




2.3.5 Запознаване с вътрешния контрол на одитирания обект

Цели на одитора при

запознаването с вътрешния контрол

Целите на одитора при запознаването с вътрешния контрол и

предварителното му оценяване следва да бъдат определени в самото

начало. Тези цели могат да бъдат:

• да се подпомогне определянето на естеството, времето на

изпълнение и обхвата на одитните процедури. Одиторът може да

успее да ограничи обема на тестовете по същество, ако се установи,

че ключовите контроли са правилно разработени и функционират

непрекъснато и ефективно през целия одитиран период. При този

подход, ориентиран към системите, одиторът се стреми да получи

част от необходимата сигурност от вътрешния контрол на одитирания

обект, като по този начин може да намали степента на сигурност,

която трябва да получи от тестовете по същество;

• да разбере до каква степен се извършват подобрения във

вътрешния контрол спрямо предходната година. По този начин може

да се предостави обратна информация на ръководството на

одитирания обект и на органа по освобождаване от отговорност във

връзка с изпълнението на бюджета, например заключения относно

ефективността на вътрешния контрол, което спомага за изпълнение

на мисията на Сметната палата за съдействие в подобряването на

финансовото управление на средствата на ЕС;

• да достигне до заключения относно ефективността на

системата на вътрешен контрол, когато това е конкретната цел на

одита, например при определени целеви одитни задачи или при

допълнително докладване относно ефективността на вътрешния

контрол в контекста на Декларацията за достоверност.

Независимо от целта да се идентифицира и оцени вътрешният

контрол на етапа на планиране, одиторът:

Оценява концепцията и

заключава дали контролът функционира

(i) Оценява концепцията на вътрешния контрол, имащ отношение към

одита, като проверява дали контролите, индивидуално или в

комбинация с други контроли, са в състояние ефективно да

предотвратяват или да разкриват и коригират отклоненията.

(ii) Заключава дали контролът функционира (т.е. дали съществува и

дали одитираният обект го използва).

Проследяващи тестове

Одиторът проверява концепцията за даден контрол, когато определя

дали да провери неговото прилагане. За да се запознае с действието




на даден контрол и да потвърди прилагането му, одиторът извършва

„проследяващи тестове“ върху малък брой операции (не повече от

три). Запознаването с контролите на одитирания обект не трябва да

се счита за тест на ефикасността на тяхното функциониране. Такива

тестове се извършват на етапа на проверяването.

Съсредоточаване върху съответните ключови контроли

Следва да се разглеждат само тези контроли, които са от значение за

целта на одита. Въз основа на своята професионална преценка

одиторът решава дали даден контрол — отделно или в комбинация с

други контроли, е от значение за одита. Освен това одиторът следва

да прецени кои контроли следва да се разглеждат като ключови. Броят

на избраните за тестване ключови контроли трябва да е абсолютният

минимум, който гарантира, че са включени всички рискове, имащи

значение за одита.

Факторите, имащи значение, са:

• Същественост

• Значимост на съответния риск

• Размер на одитирания обект

• Естество на дейността на одитирания обект, в т. ч. неговата

организация и характеристиките на собствеността

• Разнородност и сложност на операциите на одитирания обект

• Приложими законови и други нормативни изисквания

• Обстоятелства и приложим елемент от вътрешния контрол

• Естество и сложност на системите, които са част от вътрешния

контрол на одитирания обект, в т.ч. използване на обслужващи

организации.

• Дали и как даден контрол — индивидуално или в комбинация с

други контроли, предотвратява или разкрива и коригира съществени

неточности.

Подход „отгоре надолу“ За да бъде одитът икономичен, ефективен и ефикасен, одитният

подход следва да се основава на най-високото ниво, където контролът

се счита за ефективен по отношение на одитните цели („подход

отгоре-надолу“). В контекста на ЕС контролът съществува на много

различни нива:

• Контрол на Европейската комисия. Прилаганият от Европейската

комисия контрол за наблюдение или за надзор по-скоро се

характеризира с висока степен на агрегация и ниска степен на

детайлност, като акцентът е върху отчитане на изключенията;




• Контрол в държавите членки. Тук контролът по-скоро е на

детайлизирано ниво и може да включва бюджетно наблюдение,

анализ на отклоненията и наблюдение на напредъка в дейността;

• Контроли, прилагани от разплащателните агенции,

управляващите органи, сертифициращите органи или одитните

органи. Контролът се основава на подробни процедури по отношение

на отделни операции или малки групи операции, включително контрол

върху обработката на информация.

Ръчни или автоматизирани контроли

Използването на ръчни или автоматизирани елементи във вътрешния

контрол влияе върху начина, по който операциите се стартират,

регистрират, обработват и отчитат. За да разбере функционирането на

вътрешния контрол, одиторът следва да провери дали одитираният

обект е въвел ефективен контрол за успешно справяне с рисковете,

произтичащи от използването на информационни технологии

(неправилна обработка, неоторизиран достъп и промени, възможни

загуби на данни) или от системите за ръчен контрол (заобикаляне или

нарушаване на контрола, възникване на елементарни грешки и

недостатъци).


Определение за контролен риск

Контролният риск представлява риск от това вътрешноконтролните

процедури да не позволят предотвратяване на съществени

отклонения или тяхното своевременно разкриване и коригиране.

Одиторът използва оценката си за вътрешния контрол на одитирания

обект, за да определи контролния риск. В областите, където има

вероятност от висок контролен риск, одиторът следва да получи

необходимата увереност предимно от тестовете по същество, тъй като

не може да се разчита на вътрешния контрол.

Компенсиращ контрол

Предварителната оценка на контролния риск изисква одиторът да

разгледа петте елемента на вътрешния контрол (вж. допълнение II за

повече подробности). Първото съображение на одитора обаче е дали

и как даден контрол предотвратява или разкрива и коригира

отклоненията, а не като какъв елемент се класифицира. Ако даден

контрол, който следва да се прилага, не съществува, одиторите

следва да проучат дали не функционира компенсиращ контрол, който

се очаква да има същия ефект. Одиторът може да оцени контролния

риск като „нисък“, „среден“ или „висок“, както следва:




Таблица 4: Оценка на вътрешния контрол и свързания с него контролен риск

Състояние на

вътрешния

контрол

Контролен

риск Описание

Отличен Нисък

В случаите когато съществува информация от

наскоро проведени одити в същата област,

посочваща, че концепцията и функционирането

на вътрешния контрол са отлични.

Добър Среден

Има индикации, че се прилага вътрешен

контрол с добра концепция и се предполага, че

той функционира ефективно и непрекъснато

през целия одитиран период.

Слаб Висок

Вътрешният контрол не съществува,

разработен е неадекватно или изглежда, че се

прилага неадекватно.

Система за информационни технологии

В допълнение към оценката на контролния риск за всички значителни

рискове, одиторът следва да оцени също контрола на одитирания

обект за всички онези рискове, които според него не е възможно или

осъществимо да бъдат намалени до приемливо ниво чрез използване

само на процедури по същество. Такъв е случаят например, когато

информационната система на даден одитиран обект позволява

обработка с висока степен на автоматизация при минимална ръчна

интервенция. Единствено оценката и тестването на контролите

относно точността и изчерпателността на информацията ще осигури

достатъчни и адекватни одитни доказателства.

Цялостната оценка на контролния риск не трябва да бъде по-добра от

оценката на контролната среда тъй като дори „отличните“ контролни

процедури могат да бъдат осуетени от една слаба контролна среда.

Тестове на контрола

Одиторите следва да разработят и извършат тестове на контролите в

случаите когато:

а) оценката на одитора за рисковете от съществени неточности на

ниво твърдение включва предположението, че контролите работят

ефикасно (т.е. одиторът възнамерява да разчита на оперативната

ефикасност на контролите при определянето на естеството, времето

на изпълнение и обхвата на процедурите по същество); или

б) само процедурите по същество не осигуряват достатъчни и адекватни




Достигане до заключение относно концепцията на

системата

одитни доказателства на ниво твърдение.

След това въз основа на своята оценка за съответните ключови

контроли на високо ниво одиторът може да достигне до цялостни

заключения относно концепцията на системата. Ако той прецени, че

вътрешният контрол е разработен правилно и предполага, че през

целия одитиран период той е функционирал непрекъснато и

ефективно и възнамерява да разчита на него, той трябва да разработи

тестове на контролите (глава 2.5) и да ги изпълни с цел да потвърди

действието на тези контроли (вж. глава 3.2). Не е необходимо

одиторът да тества контроли, които не са добре разработени, тъй като

няма да може да разчита на тях.

2.3.7 Определяне на риска на разкриването

Нивото на риска на разкриването

спомага за определяне на одитните процедури

Рискът на разкриването, попадащ под контрола на одитора, е рискът

от това той да не разкрие отклонение, което не е коригирано от

вътрешния контрол на организацията. Въз основа на приемливо ниво

одитен риск и на оценка на присъщите и контролните рискове на

одитирания обект, одиторът определя естеството, времето на

изпълнение и обхвата на одитните процедури, необходими за

достигане на произтичащия от тях риск на разкриването. Например:

• ако е необходим по-нисък одитен риск, рискът на разкриването

може да бъде намален, като се извършват повече процедури по

същество, тъй като това прави по-вероятно разкриването от одитора

на съществени неточности и нередности.

• ако възнамерява да разчита на вътрешния контрол, трябва да се

извършат тестове на контролите. Ако контролът не функционира така

както е предвидено (увеличавайки по този начин контролния риск),

рискът на разкриването трябва да бъде намален, което означава

увеличение на процедурите по същество.

2.3.8 Модел за получаване на увереност

Сметната палата прилага модел за получаване на увереност, при

който се посочва нивото на увереност, което (се очаква да) се

получава от двата основни източника на декларацията за

достоверност — системите за наблюдение и контрол и тестовете по




Комбинирана оценка на риска

Определяне на стойности за различните рискове

същество12

Освен това, за одитите по отношение на законосъобразността и

редовността на свързаните с отчетите операции е възможно да се

съберат други одитни доказателства от два допълнителни източника:

• годишните отчети за дейността и декларациите на генералните

директори, които представляват писмени изявления на ръководството.

поради голямото значение на спазването на нормативната база в

контекста на ес, одиторът анализира изявленията, предоставяни

ежегодно от генералните директори относно изпълнението на

задълженията им във връзка със законосъобразността и редовността

на операциите, по-специално в областите, където той не разполага с

преки доказателства.

• работата на други одитори. това се отнася до външните одити,

извършени от други одитори, като например върховната одитна

институция на съответната държава членка или сертифициращите

органи на държавите членки.

Отправната точка е оценката на присъщия риск (висок/невисок) и

предварителната оценка на системите за наблюдение и контрол

(слаби, добри или отлични), за да се оцени нивото на сигурност, което

може да бъде постигнато чрез тях. В зависимост от резултатите

следва да се определи нивото на тестовете по същество, осигуряващи

останалото ниво на сигурност.

Като се има предвид, че одитните тестове обикновено трябва да

осигурят 95 % сигурност, наблюдават се различия в естеството и

обхвата на планираните одитни тестове в зависимост от оценката на

одитора както на присъщия риск, така и на контролния риск (известна

като комбинирана оценка на риска).

В таблицата по-долу са показани елементите на модела на одитния

риск и съответните типове одитни тестове, които следва да се

извършат. Определят се стойности за оценения присъщ риск (невисок

= 0,6 и висок = 1,0) и за оценения контролен риск (нисък = 0,15, среден

= 0,25 и висок = 1,0). Тъй като одитният риск на Сметната палата е

определен на 5 %, а одиторът прави оценка на присъщия риск и

контролния риск, рискът на разкриването се изчислява, като се

използва уравнението за одитен риск: РР = ОР/(ПР x КР).

12 Моделът за получаване на увереност на Сметната палата се основава на модела за одитен риск и надлежно отчита конкретните характеристики на одитната среда на Сметната палата.




Оценка на

присъщия

риск (ПР)

Таблица 5: Модел за получаване на увереност

Оценка на

системите

за вътрешен

контрол

Получена

увереност от

комбиниранат

а оценка на

риска

Остатъчно

ниво тестове

по същество,

които трябва

да се

извършат

Съответстващо

минимално ниво на

сигурност, което

трябва да се получи

от тестовете по

същество (в %)

Съответстващ

минимален размер

на извадката

Невисок

Отлични Високо ниво на

увереност,

получено от

контрола

Минимално 45 30

Добри Средно ниво на

увереност,


контрола

Стандартно 67 55

Слаби или

липсващи

тестове на

контрола

Слабо ниво на

увереност,


контрола

Насочени

тестове

92 125

Висок

Отлични Високо ниво на

увереност,


контрола


Добри Средно ниво на

увереност,


контрола


Слаби или

липсващи

тестове на

контрола

Слабо ниво на

увереност,


контрола

Насочени

тестове

95 150

Например в най-добрия случай (ПР = 0,6 и КР = 0,15) при одитен риск 0,05, рискът на разкриването е 0,55 (0,05 / 0,6 х 0,15).

По дефиниция нивото на сигурност, което трябва да се получи от тестовете по същество е 45 % (1—0,55).

(1) Одиторът решава дали работата и получените резултати като част от цялостната оценка на системите за наблюдение и

контрол и тестовете по същество са достатъчни, за да дадат необходимото ниво на сигурност в контекста на дадения одит.

Тази таблица следва да се използва като индикативна информация. Там където е трудно да се извърши цялата одитна

дейност и да се достигне до ниво на сигурност от 95 %, или трябва да се получат повече одитни доказателства чрез други




средства (например използване на резултатите от оценките на системите и тестовете по същество от структурите на

Комисията, държавите членки и/или други одитори, или трябва да се ограничи обхватът на одитното заключение.).

(2) Таблицата се основава на хипотезата, че извадките са избрани на случаен принцип. Когато се използва двустепенен

метод за формиране на извадка, размерът на извадката следва да се увеличи с 20 %, за да се компенсира увеличеният

риск, свързан с извадката (например рискът, че няма еднаква вероятност да бъдат избрани всички операции във втория

етап от формирането на извадката)..

(3) Размерът на извадката се закръглява до най-близкото кратно на 5.

Определения:

Минимален обем тестове по същество. Извършват се тестове на

контрола, както и ограничен обем тестове по същество. Някои тестове

по същество следва винаги да бъдат извършвани поради i) риска от

заговор, пренебрегване на контрола от страна на ръководството и пр.

и ii) факта, че съгласно МОС/МСВОИ трябва да бъдат тествани

всички значими сметки. Подчертава се, че ако одиторът иска да

получи сигурност от контролите, тези контроли следва да бъдат

тествани.

Стандартен обем тестове по същество. Извършват се тестове на

контролите, както и сравнително голям брой тестове по същество, тъй

необходимата сигурност се получава най-вече от тестовете по

същество.

Насочени тестове по същество. Необходимата сигурност се

получава в голяма степен от тестовете по същество. Трябва да се

отбележи, че могат да се извършат тестове на контролите с цел

предоставяне на обратна връзка за ръководството на одитирания

обект относно слабости в контрола.

Степен на сигурност. Вероятност грешката на популацията да бъде в

рамките на определен интервал (интервал на сигурност).

Степен на увереност. СУ= 100-ОР, където ОР е одитният риск, който

Сметната палата определя на 5 %. Ако увереността се получава

единствено от тестове по същество, тогава нивото на увереност

следва да бъде определено на 95 %. В този случай степента на

сигурност е равна на степента на увереност.


Одиторът следва да документира основните елементи, които

спомагат за постигане на разбиране за средата на одитирания обект и

неговия вътрешен контрол и оценени рискове.




2.4 ПРОВЕРКА НА ДОСТАТЪЧНОСТТА, УМЕСТНОСТТА И НАДЕЖДНОСТТА НА ОДИТНИТЕ ДОКАЗАТЕЛСТВА

МСВОИ 1500

[МОС 500]

Целта на одитора е да

разработи и изпълни одитните

процедури по начин, който да

му даде възможност да получи

достатъчни, уместни и

надеждни одитни


2.4.1 Какво представляват одитните доказателства? 2.4.2 Достатъчност на одитните доказателства 2.4.3 Уместност на одитните доказателства 2.4.4 Надеждност на одитните доказателства 2.4.5 Потвърждаване или използване на трети източник на одитни доказателства 2.4.6 Източници на одитни доказателства 2.4.7 Видове одитни доказателства 2.4.8 Одитни процедури за получаване на одитни доказателства 2.4.9 Достъп до одитни доказателства 2.4.10 Поверителен характер на одитните доказателства 2.4.11 Документиране на одитните доказателства

2.4.1 Какво представляват одитните доказателства?

Необходима информация за достигане до заключения

Одитните доказателства представляват цялата информация, която

одиторът използва, за да достигне до одитни заключения и където се

изисква — до одитно становище. Обикновено одиторите не

проверяват цялата налична информация. Това би било трудно

осъществимо на практика, недопустимо скъпо и ненужно, тъй като

заключенията и становищата обикновено могат да бъдат

формулирани чрез използване на извадки и други начини за избор на

единици за тестване. Освен това по принцип одитните доказателства

са убеждаващи (т.е. насочващи одитора в определена посока), а не

водещи до заключение (т.е. даващи категоричен отговор)..

Използване на професионална преценка и скептицизъм

Одитът следва да бъде планиран и извършен така че получените

одитни доказателства да бъдат достатъчни, уместни и надеждни за

обосноваване на заключенията и, където се изисква — на одитното

становище. Достатъчността, уместността и надеждността са

взаимосвързани и се отнасят до одитни доказателства, получени от

тестове на контролите и процедури по същество. Когато се оценяват

тези характеристики на одитните доказателства, одиторът използва

професионална преценка и професионален скептицизъм. Колкото по-

висок е рискът според одитора, толкова повече достатъчни, надеждни

http://www.issai.org/media(736,1033)/ISSAI_1500_E_Endorsement.pdf�






и уместни одитни доказателства следва да получи той от процедурите

по същество13.

13 Вж Модел за получаване на увереност, глава 2.3.8.




Фигура 4: Връзка между елементите на одитния риск и необходимите одитни доказателства

Висок

ВисокНисък

Присъщ или контролен риск

Риск на разкриването

Необходимост от повече доказателства

Необходимост от по-малко доказателства

Съществува обратнопропорционална връзка между риска на разкриването и комбинираното ниво на присъщия и

контролния риск. Например когато присъщият и контролният риск са високи, необходимо е приемливите нива на риска

на разкриването да бъдат ниски, за да се намали одитният риск до приемливо ниско ниво. От друга страна, при нисък

присъщ и контролен риск, одиторът може да приеме по-висок риск на разкриването и в същото време да може да

намали одитния риск до приемливо ниско ниво.

2.4.2 Достатъчност на одитните доказателства Достатъчността се отнася до количеството одитни доказателства —

одиторите следва да съберат достатъчно доказателства, за да могат

да обосноват своите заключения относно одитните цели.

Количеството зависи от риска и

качеството

Не съществува формула за точно определяне на количеството

доказателства, което може да се счита за достатъчно. Необходимото

количество обаче зависи от степента на риска и от качеството на

одитните доказателства — колкото по-високо е качеството, толкова по-

малко доказателства са необходими.

2.4.3 Уместност на одитните доказателства

Спомага за достигане до заключение относно дадена цел

Уместността се отнася до логическата връзка или относимостта към

целта на одитната процедура. За да бъдат уместни одитните

доказателства, те следва да спомагат да се отговори на конкретната

одитна цел или конкретното твърдение. Уместността изисква също

така доказателствата да се отнасят до одитирания период —

съвкупността от доказателства трябва да бъде представителна за




целия период, предмет на одита.

2.4.4 Надеждност на одитните доказателства

Надеждността зависи от източника и вида

Доказателствата са надеждни, ако отговарят на необходимите

изисквания за достоверност. Надеждността на одитните доказателства

зависи от техния източник — независимо дали е вътрешен или

външен за одитирания обект, и от вида — физически, документни,

устни или аналитични доказателства, и също така зависи от

обстоятелствата, при които те са получени. Независимо че могат да

съществуват изключения, все пак могат да се направят следните

полезни обобщения, че одитните доказателства са по-надеждни,

когато са:

• получени от независими източници извън одитирания обект

(например потвърждение, получено от трета страна), за разлика от

доказателствата, генерирани вътрешно;

• преминали съответния ефективен контрол, ако са генерирани

вътрешно;

• получени пряко от одитора (например наблюдение на

функционирането на даден контрол), вместо получени непряко

(например проучвателно запитване относно функционирането на

даден контрол);

Обобщения • във вид на документи, независимо дали са хартиени, електронни

или на друг носител, а не устни изявления;;

• предоставени от оригинални документи, а не от фотокопия или

факсимилета.

2.4.5 Потвърждаване или използване на трети източник на одитни доказателства

По-голяма сигурност

Одитните доказателства са по-убедителни и предоставят по-висока

степен на сигурност, когато има съответствие между отделни

доказателства от различни източници или от различно естество. Това

е известно като потвърждаване или използване на трети източник От

друга страна, получаването на одитни доказателства от различни

източници или от различно естество може да означава, че отделен

елемент на одитните доказателства не е надежден. Същевременно,

когато получените от един източник одитни доказателства не

съответстват на тези, получени от друг източник, одиторът следва да

определи какви допълнителни одитни процедури са необходими, за да

се преодолее това несъответствие и съответно информацията да




може да се използва като одитно доказателство.

2.4.6 Източници на одитни доказателства

Одитни доказателства могат да се получат от вътрешен източник или

от източник извън одитирания обект или могат да бъдат предоставени

пряко от одитора. При събирането на доказателства следва да се

използват различни източници, за да могат доказателствата да бъдат

потвърдени.




Таблица 6: Източници на одитни доказателства

Източник Примери за доказателства Качество на доказателст-

вата

Одитни съображения

Вътрешен Информация от бази данни, документи и регистри, предоставена от одитирания обект

По-ниско поради евентуална необективност

Следва да се направи оценка на точността и изчерпателността на подобна информация

Външен Потвърждения (от банки и др.) Работа на други одитори/експерти

По-високо Независимост на третата страна

Одитор Анализ, изчисление, проучващо запитване, инспекция и наблюдение

Най-високо Базовата информация може да е изготвена вътрешно

2.4.7 Видове одитни доказателства

Одитните доказателства могат да бъдат физически, документни, устни

или аналитични. Одитните процедури за получаване на тези

доказателства и въпросите, които следва да се имат предвид, са:




Таблица 7: Видове одитни доказателства

2.4.8 Одитни процедури за получаване на одитни доказателства

Комбинация от процедури

В зависимост от контекста, в който се прилагат от одитора, могат да се

използват одитни процедури или комбинация от одитни процедури

като процедури за оценка на риска на етапа на планирането, или като

тестове на контролите или процедури по същество на етапа на

проверките.

На етапа на одитните проверки доказателствата се получават чрез

извършване на комбинация от контроли, тестове по същество на

детайлите и аналитични процедури, както и чрез използване на

информация от други източници, като например изявления на

ръководството и работата на други лица. Част от доказателствата

одиторът получава от тестове на документацията (например

извършване на изчисления или анализ), но само това не е достатъчно

одитно доказателство за формиране на одитно заключение, затова се

Одитни процедури за получаване на доказателства

Съображения:

ФИЗИЧЕСКИ

Пряка инспекция или наблюдение на хора, имущество или събития.

Въпреки че обикновено е най-убедителното доказателство, одиторът трябва да знае, че присъствието му може да изопачи действителността.

ДОКУМЕНТНИ

Преглед на счетоводни документи и регистри, наръчници, изявления на ръководството.

Полезната информация невинаги може да бъде документирана, което налага използването на други подходи.

УСТНИ

Проучващо запитване или събеседвания със служители на одитирания обект или с трети страни, които при възможност следва да се документират или потвърдят.

Само в много редки случаи одиторът може да приеме за надеждна сама по себе си информация, получена чрез събеседване. (Надеждността на одитните доказателства е по-голяма, когато e: получена пряко от одитора, а не непряко или по дедукция; получена под формата на документи, а не просто като устно изказване.).

АНАЛИТИЧНИ

Извършване на анализ посредством разсъждения, повторно класифициране, изчисление и сравнение.

Тези доказателства се получават, като се използва професионална преценка за оценяване на физическите, документните и устните доказателства.




използват и други процедури, като например инспекция, наблюдение,

проучващо запитване и потвърждение.

във фазите на планирането и проверките

Одиторът следва да прецени кой метод за получаване на

доказателства ще бъде подходящ и надежден и да съпостави

надеждността на доказателствата с разходите за получаването им.

2.4.9 Достъп до одитни доказателства

Правно основание за достъп ДФЕС14 гласи: „Останалите институции на Съюза, всички органи,

служби или агенции, осъществяващи управление на приходи или

разходи от името на Съюза, всяко физическо или юридическо лице,

което получава плащания от бюджета, както и националните

одиторски органи, а ако те нямат необходимите правомощия —

компетентните национални служби, изпращат на Сметната палата по

нейно искане всички документи или информация, които са необходими

за изпълнението на нейната задача“. От Сметната палата зависи

какви документи или информация тя ще счете за необходими в това

отношение.

Предвид това правно изискване, само в редки случаи може да липсва

достъп до необходимите документи или информация за одитни цели.

2.4.10 Поверителен характер на одитните доказателства

Следва да се обръща специално внимание на документите с

поверителен характер. Ако предоставените от ръководството

документи попадат в категорията „поверителни документи“, одиторът

или неговият началник на съответното ниво следва да обсъдят как

може да бъде използвана по най-добрия начин тази поверителна

информация.

Особено внимателно следва да се третира информацията и

документацията относно случаи на установени или предполагаеми

измами.

14 Член 287, параграф 3 от Договора за функционирането на Европейския съюз.




2.4.11 Документиране на одитните доказателства

Одиторите следва да документират правилно одитните доказателства

във вид на работни документи в електронната система за подпомагане

на одита на Сметната палата и на хартиен носител, ако е необходимо.

Тези доказателства могат да включват описание на извършената

работа, констатации и заключения, както и основанието за взимане на

по-важните решения. Следва да не се включва информация, която

няма отношение към извършената работа или към достигнатите

заключения.

2.5 РАЗРАБОТВАНЕ НА ОДИТНИ ПРОЦЕДУРИ

МСВОИ 1330

[МОС 330]

Целта на одитора е да събере

достатъчни и уместни

одитни доказателства

относно оценените рискове

чрез разработване и

прилагане/извършване на

подходящи процедури в

отговор на тези рискове.

2.5.1 Какви елементи следва да се вземат предвид при разработването на одитни процедури

2.5.2 Съдържание на одитната процедура

2.5.3 Как се разработват одитни процедури

2.5.4 Разработване на тестове на контролите — естество, време на изпълнение и обхват

2.5.5 Разработване на процедури по същество — естество, време на изпълнение и обхват

2.5.6 Формиране на одитна извадка и други средства за избор на елементи за тестване

2.5.1 Какви елементи следва да се вземат предвид при разработването на одитни процедури

Същественост и риск На основата на получената от одитора информация се разработват

одитни процедури, целящи получаване на желаната увереност по най-

ефективния начин от гледна точка на разходите. Тези процедури

следва да вземат под внимание важни аспекти като например

съществеността и риска, както е показано на следващата фигура:







Фигура 5: Подробно описание на одитния процес

Запознаване с дейността и нормативните изисквания, свързани с одитирания обект

Същественост Предварителна оценка на вътрешния контрол, в т.ч. ключовите контроли

Твърдения, които са предмет на одита Оценка на риска Съществуващи ключови

контроли

Процедури по същество

Доверие във вътрешния контрол Одитен подход

Същественост Ниво на сигурност Доказателства, които трябва да

се получат

Естество Обхват

Определяне на одитни процедуриВреме на

изпълнение

Тестове по същество Тестове на контролаИзвършване но

одитни процедури

Ниво - твърдения на одитирания обект Общо ниво

Одитни заключенияОценка на

резултатите

За какво са необходими одитните процедури?

Одитните процедури се разработват от одитора въз основа на

оценения риск, с цел:

i) да се извърши адекватен одитен тест, в подходящо време и

включвайки подходящ период;

ii) да се получат достатъчни, уместни и надеждни одитни

доказателства; и

iii) да се достигне до подходящо ниво на сигурност за формиране на

одитни заключения.

2.5.2 Съдържание на одитната процедура

Одитната процедура следва да включва следните елементи:

1. одитните цели на процедурата и/или на одитните тестове;

2. очаквания краен продукт от процедурата;

3. твърдението, правилото, регламента или изискването, което трябва да




бъде проверено;

4. оценения риск;

5. съответните ключови контроли;

6. одитните стъпки - доказателствата, които трябва да се получат,

работата, която трябва да се извърши, вида процедура, която трябва

да се използва (проучващо запитване, повторно извършване на

проверки и др.), документите, които трябва да се набавят,

служителите, които трябва да се интервюират и пр.;

7. одитното заключение относно целите на теста или в случай на

отрицателно заключение — евентуалните допълнителни тестове или

въздействието върху одитния подход и съответните одитни

процедури.

2.5.3 Как се разработват одитни процедури

При разработването на одитни процедури одиторът следва да

определи:

Одитен подход и получаване на увереност

Естество, време на изпълнение и обхват на одитните процедури

Разходно-ефективни процедури

(i) Какви доказателства са необходими (одитен подход)

(ii) Нивото на увереност, което трябва да се получи от одитните

процедури

(iii) По какъв начин и къде да се получат необходимите доказателства

(естество на одитните процедури)

(iv) Кога да се получат необходимите доказателства (време на

изпълнение на одитните процедури)

(v) Какъв обем тестове са необходими за получаване на доказателства

(обхват на одитните процедури)

(vi) Как да се разработят икономични, ефикасни и ефективни одитни

процедури

(i) Одитен подход

Одитният подход може да бъде:

• подход, основаващ се на системите. Тестове на контролите

се предприемат в случаите, когато предварителната оценка е

показала, че контролите са отлични или добри, като се

допълват от процедури по същество; или

• подход, основаващ се на проверки по същество. Процедури

по същество се използват, когато предварителна оценка е




показала, че контролите са слаби или когато тестовете

показват, че контролите не са функционирали непрекъснато и

ефективно по време на одитирания период или когато

контролите (дори да се оценяват като добри или отлични) не

са тествани (поради липса на ресурси, специализирани знания

и умения и пр.)

Основата за избор на подходящ одитен подход се формира от прага

на същественост, оценката на одитора за присъщите рискове и

предварителната му оценка за вътрешния контрол. Комбинираната

оценка за присъщия риск (висок или невисок) и оценката на

вътрешния контрол (отличен, добър или слаб) спомага за определяне

на естеството и обхвата на одитните процедури, които трябва да се

разработят и изпълнят (вж. също Модел за получаване на увереност,

глава 2.3.8). На практика Сметната палата разчита основно на своите

преки тестове на операциите.

Трябва винаги да се изпълняват определен обем процедури по

същество

Независимо от избрания одитен подход, одиторът следва да

разработи и изпълни процедури по същество. Независимо колко добре

функционират контролите, трябва да се извършат определен обем

процедури по същество поради риска от пренебрегване на контролите

от страна на ръководство, тайни споразумения и пр.

Този процес може да бъде илюстриран както следва:




Придобиване на предварителна представа за вътрешния контрол

Избор на одитен подход за отделните твърдения на


Запознаване с вътрешния контрол с цел планиране на одитен подход,

основаващ се предимно на проверките по същество

Документиране на запознаването с вътрешния контрол

Определяне на максимално ниво на контролния риск

(ниско доверие във вътрешния контрол)

Запознаване с вътрешния контрол с цел планиране на одитен подход,

основаващ се предимно на системите

Документиране на запознаването с вътрешния контрол

Планиране и провеждане на тестове на контрола (фигура 9, стъпки 2-3)

Преоценка на контролния риск въз основа на резултатите от тестовете

на контрола

Съответства ли на планираното ниво на риска съществуващото ниво на

риска?

Ревизиране на планираното ниво процедури по същество

Документиране на нивото на контролния риск

Извършване на процедури по същество

Подход, основаващ се на

системите

Подход, основаващ се на проверки по

същество

Да

Не

Фигура 6: Съображения във връзка с одитния подход

(ii) Ниво на увереност, което трябва да се получи от одитните

процедури

Обичайното изисквано ниво на увереност в размер на 95% от одитните

тестове на Сметната палата може да бъде получено предимно от

тестове на контролите или предимно или изцяло от процедури по

същество, в зависимост от оценката на одитора за присъщия и

контролния риск (вж. Модел за получаване на увереност в глава 2.3.8).

(iii) Eстество на одитните процедури

Eстество на одитните процедури означава:

• тяхната цел — тестове на контролите или процедури по същество

(включително тестове на детайлите и аналитични процедури);

• техния вид, т.е. аналитични процедури, инспекция, наблюдение,

проучващо запитване (в т.ч. потвърждение), изчисление и повторно




изпълнение.

Одиторът избира одитната процедура, която е най-подходяща, с цел

да намали оценения одитен риск до приемливо ниско ниво. Одиторът

следва да използва професионалната си преценка, за да избере

необходимите процедури, като отчита целите на теста (т.е.

твърденията, които трябва да се проверят — вж. глава 1.8),

естеството на популацията, оценения риск и степента на доверие във

вътрешния контрол.

(iv) Време на изпълнение на одитните процедури

Време на изпълнение означава кога се извършват одитните процедури

или какъв е периодът или датата, за които се отнася одитното

доказателство. Когато се избира времето на изпълнение на одитните

процедури, одиторът взима предвид и следните елементи:

въведените съответни вътрешни контроли;

времето, когато се генерира съответната информация;

естеството на риска (например разделяне на финансовите

периоди);

конкретни моменти, когато се увеличава рискът, например върхово

натоварване в дейността, отсъствие или промени в основния

персонал, актуализация на системите и пр.

Одиторът може да извърши тестове на контролите или процедури по

същество на определена дата или в определен период (междинна

дата) или в края на периода. Определени одитни процедури могат да

бъдат извършвани само в края на периода или след него, например

съпоставяне на финансовите отчети със счетоводната документация

при одитите на надеждността. Колкото по-голям е рискът, толкова по-

ефективно е процедурите по същество да се извършат в края на

периода или по-близо до края на периода, а не на по-ранна дата.

Изпълнението на одитните процедури преди края на периода може да

помогне на одитора да разкрие съществени проблеми на по-ранен

етап от одита и съответно да ги разреши с помощта на ръководството

или да разработи ефективен одитен подход за тази цел. Ако одиторът

извършва тестове на контролите или процедури по същество преди

края на периода, той следва да получи допълнителни доказателства

за останалата част от периода.

(v) Обхват на одитните процедури

Одиторът взима решение относно обхвата на одитната процедура, т.е.

обема, който ще се тества, въз основа на:

• прага на същественост и оценения риск;

• нивото на увереност, което одиторът планира да получи;




• най-подходящата техника за формиране на извадка за одитната

процедура;

• използването на компютърни техники за одит (КТО), което може да

позволи по-обширно тестване на електронни операции и счетоводни

файлове.

Обикновено при увеличаване на риска от съществени неточности или

несъответствия, одиторът увеличава обхвата на одитната процедура.

В модела за получаване на увереност в глава 2.3.8 са посочени

минималните размери на извадките при ниво на същественост 2 % и

ниво на увереност 95 %.

(vi) Разработване на ефикасни одитни процедури

Одиторът следи за това да има тясна връзка между оценката на риска,

оценката на вътрешния контрол и естеството, времето на изпълнение

и обхвата на одитните процедури. Одитните процедури, които следва

да произтичат от възприетия одитен подход и следователно да са в

съответствие с него, отразяват решението на одитора дали да се

довери или не на вътрешния контрол, както и относно обхвата на

процедурите по същество.

Одиторът следва да разработи взаимноизключващи се и

изчерпателни във своята съвкупност одитни стъпки и одитни

процедури. Одитните стъпки в рамките на одитната процедура трябва

да бъдат взаимноизключващи се — т.е. целите да се различават една

от друга и да не се припокриват. Същевременно съвкупността от

всички приложими цели за одитираната област трябва да бъде

изчерпателна, за да се съберат необходимите доказателства във

връзка със съответното твърдение. В този смисъл те са изчерпателни

в своята съвкупност.

На последно място, одитните процедури следва да бъдат конкретни.

С цел увеличаване на ефективността одиторът може да координира

сходни одитни процедури. При одитните процедури, включващи

работа с извадки, одиторът може да изпълни многобройни тестове

върху една и съща извадка (многоцелево тестване), включително

тестове на контролите. Одиторът може да тества например сумите и

контрола за тази област/сметка.

Всички одитори, извършващи одитни процедури, следва да разбират

връзката на всяка отделна част с цялостния одитен подход и да

допринасят за постигането на цялостна одитна увереност за

конкретния одит.




2.5.4 Разработване на тестове на контрола — естество, време на изпълнение и обхват

Ако одиторът се доверява на контрола

Ако одиторът възнамерява да се довери на контрола, за да се намали

обхватът на процедурите по същество, целта на тестовете на

контролите е да се оцени дали ключовите контроли или съответните

компенсиращи контроли са функционирали ефективно и непрекъснато

по време на одитирания период. Одиторът се запознава с вътрешния

контрол, оценява и реагира на контролния риск, като определя

подходящи одитни процедури и следва да извърши тестове на тези

контроли15.

15 В контекста на ЕС вътрешният контрол включва също системите за наблюдение и контрол на държавите членки, с цел покриване на риска по делегирането.




Запознаване със структурата на контрола

Документиране на запознаването

Първоначална оценка на контролния риск

Определяне на нивото на контролния риск

Отговор на контролния риск

Изготвяне на меморандум за плана на одита и одитна

програма

Провеждане на тестове на контрола

Оценка на достатъчността на доказателствата и преоценка

на риска, свързан с вътрешния контрол

1. Запознаване

2. Първоначална оценка и отговор

на контролния риск

3. Окончателна оценка въз основа на

резултатите от тестовете на

контрола

Продължаване на проверката

Намаляване или увеличаване на

риска?

Увеличение

Намаление или без промяна

- Контролна среда- Информационна среда - Операции и регистри

- Контролен списък- Въпросник- Блоксхема- Текст

- Идентифициране на контролите, имащи значение за одита- Оценка на недостатъците

Одитни процедури:- естество- време на изпълнение- обхват

- МПО- ОП

Естество: - проучващо запитване- наблюдение- инспекция- повторно изпълнениеВреме на изпълнениеОбхват

Фигура 7: Тестове на контрола

Ако одиторът не се доверява на контрола

Дори ако на етапа на планиране е решено одиторът да не се доверява

на контрола (одитна цел), той следва да провери как са разработени

ключовите контроли, за да идентифицира и докладва евентуални

слабости и да направи препоръки за усъвършенстване.




(i) Eстество на тестовете на контролите

Естеството на даден контрол влияе върху вида на одитната

процедура, която е необходима за получаване на одитни

доказателства за това дали контролът е функционирал ефективно в

определени моменти по време на одитирания период. Съществуват

две нива на контрол: контрол на високо ниво — например контрол за

наблюдение, и контрол на ниско ниво — например контрол за

оторизация, оперативен контрол, физически контрол и др. Те могат да

бъдат ръчни, полуавтоматизирани или изцяло автоматизирани. Най-

голямо значение следва да се отдаде на най-високото възможно ниво

на контрол. Тестовете на контролите могат да се разделят на три

основни категории, както следва.

Таблица 8: Категории тестове на контролите

Основни категории тестове на контролите

Тестове на ключови контроли на отделни

операции, обработвани от дадена система

Ключовите контроли са част от обработката на операциите, често биват ръчни или полу-автоматизирани и могат да включват:

доказателство за разрешаване на дадена операция;

доказателство за преглед от друг служител, например коригиране на изчисленията;

доказателства за проверка на съответствието с бюджетните правила и пр.

Тестове на автоматизирания

контрол върху приложните програми

Контролът върху приложните програми е вграден в системите на одитирания обект и се прилага към отделни операции или групи сходни операции. Одиторът следва да разбира добре информационно-технологичната среда на одитирания обект. Ключовите контроли върху приложните програми се тестват, тъй като те играят основна роля в генерирането на ключови справки и в защитата на електронните данни, и имат съществено влияние върху финансовите отчети.

Тестове на управленски контроли и контроли за

наблюдение

Допълнителни одитни доказателства могат да се получат чрез тестване на контроли за наблюдение, които са насочени към резултатите от дейността на системата за вътрешен контрол и се изпълняват редовно. Тези контроли за разкриване се изпълняват след обработка на операциите и предоставят на ръководството увереност, че дадена група или клас операции са обработени изцяло, точно и в съответствие с правилата. Примери:

прегледи на високо ниво от висшето ръководство;

преглед на равняването на вътрешни данни/вътрешни данни с външни данни;

преглед на управленски информационни системи.




(ii) Време на изпълнение на тестовете на контролите

Времето на изпълнение на тестовете на контролите зависи от целта

на одитора и определя периода, през който той се доверява на тези

контроли. Време за изпълнение означава както даден период

(конкретен момент или целият период), така и конкретен момент,

когато одиторът ще извърши теста (междинен период или края на

периода) или ще реши да не го извърши (доверие в резултат на

предишни одити). При значителните рискове одиторът следва да

тества контролите през текущия период. Ако в различни моменти от

одитирания период са били използвани контроли, които съществено

се различават, всеки един от тези контроли следва да се разглежда

от одитора отделно.




Таблица 9: Време на изпълнение на тестовете на контролите

Извършени тестове на

контролите:

Доказателства, които трябва да се получат

в даден конкретен момент Одиторът получава доказателства единствено за това, че контролите са

функционирали ефективно към дадения момент.

през целия период Одиторът получава доказателства, че контролите са функционирали ефективно към

определени дати.

по време на междинен

период

За оставащия период следва да се получат допълнителни одитни доказателства

във връзка с естеството и обхвата на евентуалните значителни промени във

вътрешния контрол, например промени в информационните технологии или

процесите.

в предходни одити Одиторът следва да получи одитни доказателства за това дали са настъпили

промени в тези конкретни контроли след предходния одит, като проведе запитвания

и ги съчетае с наблюдение или инспекция.

в предходни одити —

контрол на значителните

рискове

Одиторът не може да разчита на доказателства, получени в предходни одити, по

отношение на контролите върху значителни рискове. Тези контроли следва да се

тестват в текущия период.

в предходен одит, ако

контролите са променени

след последното им

тестване

Оперативната ефективност на тези контроли следва да се тества в рамките на

текущия одит. Извършените промени могат да премахнат основанието за доверие в

контролите.

в предходен одит, ако

контролите не са

променени след

последното им тестване

Одиторът следва да тества оперативната ефективност на тези контроли най-малко

веднъж на всеки трети одит, за да избегне необходимостта да тества всички

контроли в един единствен одитен период, без да тества контролите в следващите

периоди

(iii) Обхват на тестовете на контролите

Одиторът разработва тестове на контролите, за да получи достатъчни,

уместни и надеждни одитни доказателства, че те са функционирали

ефективно през целия период, за който одиторът разчита на тях.

Колкото повече разчита одиторът на оперативната ефективност на

контролите при оценката на риска, толкова по-голям трябва да е

обхватът на тестовете на контролите.

При определяне на обхвата на тестовете на контролите одиторът

може да вземе под внимание следното:

• честотата на изпълнение на контрола от страна на одитирания обект през

периода;

• продължителността от време през одитирания период, за което одиторът




разчита на оперативната ефективност на контрола;

• уместността и надеждността на одитните доказателства за

ефективността на контрола;

• до каква степен одитните доказателства са получени от тестове на други

контроли, свързани с твърдението;

• до каква степен одиторът планира да разчита на контрола (намалявайки

процедурите по същество);

• очакваното отклонение от контрола, като при по-голямо отклонение се

увеличават тестовете на контрола — ако се очаква твърде голямо

отклонение, може да не е ефективно да се извършват тестове на контрола.

В случаите когато одиторът реши да увеличи обхвата на одитната

процедура, не е задължително да се увеличи обхватът на тестовете на

автоматизираните контроли поради заложената последователност в

обработката с информационно-технологични средства. След като

одиторът прецени, че даден автоматизиран контрол функционира

съгласно предназначението си, той следва да реши дали да извърши

тестове с цел да констатира дали контролът продължава да

функционира ефективно.

Разработване на тестове на контрола, които да предоставят

сигурни доказателства

При оценката и тестването на контрола одиторът следва внимателно

да разгледа присъщите ограничения на вътрешния контрол, както е

описано в глава 2.3.3, както и разходната ефективност на тестването

на контрола. Неубедителните и отрицателните доказателства са

всеобщ проблем, засягащ тестовете на контрола. Могат обаче да се

разработят тестове на контрола, които да осигуряват убедителни

доказателства, че контролът функционира съгласно предназначението

си, например списък на операции, които са били отхвърлени в

резултат на прилагането на ключовите контроли, заедно със записи на

корекциите и повторната обработка на въпросните операции или

периодично равнение на банкови данни със счетоводната

документация.

2.5.5 Разработване на процедури по същество — естество, време на изпълнение и обхват

Одиторът разработва процедури по същество в отговор на оценката

на съответния риск (например риск от съществени неточности или

несъответствие). Нивото на увереност, коeто одиторът планира да

получи от процедурите по същество, зависи както от оценката на

риска, така и от нивото на доверие във вътрешния контрол. Въпреки

това, независимо от оценения риск и нивото на доверие във

вътрешния контрол, одиторът следва да разработи и изпълни

процедури по същество за всеки съществен елемент. Това е така,




защото оценката на риска е субективна и одиторът може да не е успял

да идентифицира всички рискове, както и поради присъщите

ограничения на вътрешния контрол, както е описано по-горе.

Когато одиторът определи, че даден оценен риск на ниво твърдение

представлява значителен риск, той следва да изпълни процедури по

същество, изготвени конкретно в отговор на този риск. Когато

подходът към съществения риск се състои само от процедури по

същество, тези процедури следва да включват и тестове на

детайлите.

(i) Естество на процедурите по същество

Съществуват две категории процедури по същество: аналитични

процедури по същество и тестове на детайлите. Аналитичните

процедури по същество по принцип се прилагат по-скоро към големи

обеми операции, които могат да бъдат предвидими във времето.

Тестовете на детайлите обикновено са по-подходящи за получаване

на одитни доказателства по отношение на определени твърдения, в

това число за наличност, допустимост и установяване на стойността. В

зависимост от одитните доказателства, които желае да получи,

одиторът може да реши да използва комбинация от тестове на

детайлите и аналитични процедури.

Аналитичните процедури по същество се разглеждат в глава глава 3.4.

(ii) Време на изпълнение на процедурите по същество

Процедурите по същество могат да бъдат изпълнени както на

междинна дата, така и в края на периода. Когато процедурите по

същество се изпълняват на междинна дата, одиторът следва да

изпълни подходящи процедури по същество, комбинирани с тестове

на контрола, освен в случаите, когато счете това за ненужно, с цел да

обхване оставащия период и да намали риска от неразкриване на

отклонения в края на периода. Ако на междинна дата се открият

отклонения, одиторът следва да промени оценката на риска и

съответно естеството, времето на изпълнение и обхвата на

процедурите по същество, планирани за оставащата част от периода.

(iii) Обхват на процедурите по същество

Обхватът на процедурите по същество се отнася до това какво

естество и размер на извадката ще бъдат избрани, за да се проверят

всички значителни рискове във всички твърдения, имащи отношение

към одита. Обхватът на тестовете по същество се определя при

изграждането на подхода на одита (вж. глава 2.5.3 (i) по-горе). В

зависимост от прага на същественост и комбинираната оценка на

присъщия риск и контролния риск, обхватът на процедурите по

същество бива минимален, стандартен или целенасочен (като се

разчита в голяма степен само на тестове по същество).

В случаите, когато одиторът е решил да не разчита на вътрешния




контрол при изпълнението на процедурите по същество, той не може

да изхожда от предположението, че контролът, свързан с конкретния

елемент функционира ефективно или че данните са надеждни. При

ненадежден или нетестван вътрешен контрол одиторът следва да

провери надеждността на обработените данни и в зависимост от

резултата да промени обхвата на тестовете по същество.

2.5.6 Формиране на одитна извадка и други средства за избор на елементи за тестване

При вземането на решение кои елементи да бъдат тествани, одиторът

разполага с три основни метода: (i) избор на всички елементи (100 %

проверка), (ii) избор на конкретни елементи и (iii) формиране на одитна

извадка. Изборът на метод е въпрос на професионална преценка на

одитора, основаваща се на оценка на риска, праг на същественост,

ефективност и разходи по одита. Избраният метод следва обаче

ефективно да отговаря на целта на одитната процедура. По-долу са

описани трите метода:.

i) Избор на всички елементи

Изборът на всички елементи е подходящ метод, когато елементите са

малко на брой, но с голяма стойност, когато рискът е висок или когато

компютърните техники за одит (КОТ) позволяват всички елементи да

бъдат тествани ефективно. Този метод се прилага по-често при

тестовете по същество (тестове на детайлите), отколкото при

тестовете на контрола.

(ii) избор на конкретни елементи

(iii) формиране на одитна извадка

Одиторът избира определени елементи от дадена популация поради

специфичните им характеристики. Обикновено това са елементи с

висока стойност или с висок риск (например относително висока или

ниска стойност, елементи с отрицателна стойност и др.) или елементи,

представляващи голям дял от областта, която е обект на проверката.

Методът е полезен при тестовете на контрола и тестовете по същество,

а също така и за запознаване с одитирания обект или за потвърждение

на оценката на одитора за риска. Въпреки че представлява ефективно

средство за събиране на одитни доказателства, това не е одитна

извадка и резултатите не могат да бъдат проектирани върху цялата

популация. Въпреки това този метод може да бъде полезен като част от

одитния подход, който осигурява достатъчна увереност, без да се

формира одитна извадка.

МСВОИ 1530

[МОС 530]

Целта на одитора, когато използва одитни извадки, е да разработи и избере одитна извадка, да извърши одитни процедури по отношение на извадковите единици и да оцени резултатите от извадката по такъв начин, че да осигури разумна база за заключения относно популацията, от







която е направена извадката.

Вероятност за избор на елементите

Представителна и обективна

Въведение

Използването на извадка представлява прилагане на одитни

процедури върху част от елементите на дадена популация (по-малко

от 100 %), така че всички отделни елементи на популацията

(извадкови единици) да имат възможност да бъдат избрани. За да

може одиторът да формулира заключения относно някои определени

характеристики на популацията (например допустимост, установяване

на размера на сумите), без да тества цялата популация, изготвената

извадка следва да бъде представителна за популацията и да

изключва субективна преценка.

Съобразяване с целите на одитната процедура

При формирането на извадката одиторът следва да вземе под

внимание целите на одитната процедура и характеристиките на

популацията. Тъй като целите на тестовете на контролите се

различават от тези на тестовете по същество, може да е необходимо

да се използват различни подходи към формирането на извадката.

Статистическа или

нестатистическа

Извадките могат да бъдат статистически (при които се прилага

случаен избор и използване на теорията на вероятностите при

оценката на резултатите) или нестатистически. Въпрос на одиторска

преценка е дали да се използва статистически или нестатистически

подход. Само резултатите от статистическите извадки обаче могат да

бъдат проектирани върху цялата популация.

Резултатите от нестатистическите извадки могат да бъдат използвани

само информативно, без да могат да бъдат екстраполирани върху

популацията. Следователно за целите на декларацията за

достоверност се използва само статистически подход за формиране

на извадките.

В Модела за получаване на увереност в глава 2.3.8са посочени

минималните размери на извадка при праг на същественост 2 % и

ниво на увереност 95 %, въз основа на хипотезата, че извадките са

формирани чрез използване на случаен избор. В зависимост от прага

на същественост и търсената сигурност обаче в различните случаи

може да е необходимо да се променят размерите на тези извадки.

Размерът на извадката следва да е достатъчен, за да позволява на

одитора да достигне до заключение, при приемливо ниво на риск на

одитната извадка16, че:

16 Рискът на одитната извадка произтича от вероятността заключението на одитора, основано на извадката, да бъде различно от това, до което би достигнал, ако беше тествана цялата популация.




• за тестовете на контрола — общото ниво на отклонение не

надвишава допустимото ниво на отклонение (нивото на отклонение,

което одиторът е склонен да приеме) (вж. също глава 3.3.2, таблица

12 от частта „Общи въпроси на наръчника“);

• за тестовете по същество — паричният размер на отклонението

не надвишава нивото, което одиторът е склонен да приеме.

По отношение на всяка избрана единица одиторът изпълнява одитни

процедури, които са подходящи за конкретната одитна цел. Ако

одитната процедура не е приложима за избраната единица,

процедурата се изпълнява по отношение на заместваща единица.

Разработване на извадката

След като е определил какви одитни цели трябва да се изпълнят и

чрез кои одитни процедури това би било постигнато най-добре,

одиторът следва да:

а) определи какво се счита за грешка;

б) определи популацията, от която ще се избират извадкови единици;

в) изследва естеството на популацията;

г) подготви популацията;

д) стратифицира извадката, ако е уместно;

e) определи размера на извадката;

ж) избере метода на формиране на извадката.

a) Определяне на отклоненията („грешките“)

Одиторите определят критерии за това какво се счита за грешка, в

зависимост от вида на извършвания одит — финансов одит или одит

на съответствието (вж. в глава 2.5 от частите „Надеждност“ и

„Съответствие“). След това одиторът следва да направи оценка на

очакваното ниво грешки (за тестовете на контрола) и очакваното

количество грешки (за тестовете на детайлите). Ако очакваното ниво

грешки е неприемливо високо, не трябва да се извършват тестове на

контрола. Ако очакваното количество грешки е високо, може да е

подходящо да се увеличи размерът на извадката за тестовете на

детайлите.

б) Определяне на популацията, от която се формира извадката

Популацията представлява целият набор от данни, от които се

формира извадката и относно които одиторът иска да изведе

заключения. Единиците в популацията трябва да бъдат ясно

определени, например операция, салдо по сметка или парична сума.

Популацията трябва да бъде подходяща, изчерпателна и точна по




отношение на конкретните одитни цели. Възможно е да възникне

необходимост одиторите да получат допълнителни доказателства, за

да се уверят в нейната изчерпателност и точност. Тъй като извадката

не може да предостави доказателства за изчерпателност, одитната

дейност за удовлетворяване на това твърдение следва винаги да бъде

допълвано с аналитичен преглед и/или доказателства за

функционирането на контрола по отношение на изчерпателността. Ако

са засегнати информационно-технологични системи, може да се

помисли за използване на специалисти по компютърен одит (за

контакт — Състав CEAD).

в) Изследване на естеството на популацията

За да избере подходящ метод за избор на извадка и оптимален

размер на извадката, одиторите следва да съберат възможно най-

много информация за популацията. Одиторите изследват степента на

променливост на единиците в извадката, това, което е известно за

грешките в популацията (тяхното естество, честота и разпределение в

рамките на цялата популация), съществуването на тенденции

(например увеличаване на грешките в края на периода поради по-

голяма активност в изразходването на ангажиментите) и

местоположението на единиците (например в няколко държави

членки).

г) Подготвяне на популацията

Популацията се разделя на извадкови единици (например групи

политики при декларацията за достоверност). Извадковите единици

могат също така да бъдат прегрупирани в подпопулации, притежаващи

сходни характеристики, така че да се получи ефикасна и ефективна

извадка, чрез която да се постигнат конкретните одитни цели. Това се

нарича стратификация (вж. по-долу)..

д) Стратификация

Стратификация означава: (i) разделяне на популацията на отделни

подпопулации, или страти, като се използват предварително зададени

и документирани одитни критерии (например парична стойност,

продължителност на съществуването на вземанията и пр.), така че

една единица в извадката да бъде част само от една подпопулация и

(ii) прилагане на одитни процедури по отношение на извадка от

единици от всяка подпопулация (например стратификация по стойност

— тестване на всички единици с висока стойност и представителна

извадка от единици с ниска стойност); съсредоточаване на одита

върху междинни и окончателни плащания, които в по-голяма степен са

изложени на риск и по-малко върху авансови плащания.

е) Определяне на размера на извадката

Като се има предвид комбинираната оценка на риска и търсеното ниво

на сигурност, минималният размер на извадката следва да се




определи посредством модела за получаване на увереност на

Сметната палата (вж. глава 2.3.8). Очевидно колкото по-голям е

размерът на извадката, толкова по-голяма е точността и вероятността

извадката да бъде представителна за цялата популация. В този

случай рискът, свързан с извадката, е по-нисък.

При изготвянето на представителна извадка за извършване на тестове

по същество може да се предвиди намаление в нивото на сигурност,

ако това се компенсира от използването на други процедури по

същество (например тестване на ключови единици и единици с висока

стойност, аналитични процедури, потвърждение от трета страна).

Моделът за получаване на увереност (вж. глава 2.3.8) се използва

също за формиране на извадка по метода на паричната единица

(MUS). В този модел са посочени минималните размери на извадката,

съответстващи на споменатите по-горе допустимо ниво на грешки и

ниво на сигурност. Солидната извадка изисква минималният размер на

статистическата извадка да бъде 30 единици за всяка популация или

подпопулация, за която трябва да се направи заключение (освен в

случай че цялата популация или подпопулация съдържа по-малко от

30 единици, като в такъв случай се проверява цялата популация или

подпопулация). Одиторите могат да потърсят съдействието на Състав

CEAD за изчисляване на размера на извадката.

За избор на извадки се използват програми като Microsoft Excel или

ACL, с които Сметната палата разполага. Excel, която се използва

повече в одитните отдели, притежава функция MUS. Състав CEAD

може да съдейства на други отдели, които трябва да изготвят извадки

по метода MUS за конкретни популации.

ж) Избор на метод за формиране на извадка

Използваният метод за формиране на извадка следва да съответства

на характеристиките на популацията. На схемата по-долу е

представен процесът на избор на най-подходящ метод за формиране

на извадка.




Обикновена извадка на случаен принцип или извадка по парична

стойност

Необходимо ли е да се екстраполират резултатите?

Хетерогенна ли епопулацията като операции /

размер на сумите ?

Има ли значителни различия в популацията по

отношение на одитния риск?

Стратифицирана извадка по парична

стойност

Извадка по парична стойност

Извадка по преценка на одитора

Да Не

Да

Не

Да Не

Статистическа извадка Нестатистическа извадка

Фигура 8: Как се определя методът за формиране на извадка

Описание на методите за формиране на извадка

Методът за формиране на извадка по парична единица (MUS)

представлява метод на статистическо формиране на извадка, при

който всяко евро има еднакъв шанс да бъде избрано. При

практическото прилагане на метода MUS се използва случайна

начална точка и след това среден интервал на извадката (ASI) за

прогресия в разходите.

MUS е метод на формиране на извадка, при който вероятността е

пропорционална на размера. По-големите операции са свързани с

плащане на по-големи парични суми и представляват по-голям дял от

потенциалните единици, включени в извадката, като по този начин

имат по-голям шанс да бъдат тествани в извадката.

ASI се определя, като общият размер на популацията се раздели на

броя на операциите n, планирани за тестване. След това полученият

ASI се използва за избор на n равномерно разпределени суми в

популацията. (ASI = общ бюджет / планиран размер на извадката n).

По този начин популацията се разделя на „парчета“ с еднакъв размер

в парично изражение и за всяко парче се избира едно евро, което




определя коя единица да бъде тествана.

Избраните по метода MUS n на брой евро, се наричат включени в

извадката единици. Операциите, към които се отнасят, се наричат

„включени в извадката операции“ и тяхната съвкупност формира

извадката, която трябва да бъде тествана.

Отделното ниво грешки за дадена одитирана операция от извадката,

изразена като процент, е познато под името „грешки, засягащи

операцията t“. След приключване на одита на всички операции и след

изчисляване на всички отделни нива на грешки, следва да се изчисли

вероятен процент грешки (MLE), който представлява приблизителният

резултат за цялата популация, както следва:

MLE = 1/n * сбор от t (в %) или

MLE = сбор от t * ASI (в евро)

За целите на декларацията за достоверност, се използва този метод

за формиране на извадка.

Стратифицираният MUS разделя популацията на няколко подгрупи

(страти). Необходимо е стратите да бъдат предварително определени

в зависимост от различните характеристики в рамките на популацията

— например в зависимост от риска. При определянето на тези

характеристики одиторът следва да използва професионалната си

преценка, в т.ч. знанията си относно популацията, която е предмет на

одита. Във всяка страта се избират няколко единици с MUS. Във всяка

страта може да има различен брой единици, които се избират.

При обикновената извадка чрез случаен избор от цялата популация

се избират единици по такъв начин, че всяка единица да има еднаква

възможност да бъде избрана. В резултат на това се получават много

на брой малки суми за тестване и е вероятно това да доведе до високи

стандартни отклонения или до увеличаване на размера на извадката.

Този метод е подходящ за популации, в които отделните единици имат

сходно ниво на одитен риск. Следователно в сравнение с MUS този

метод често се оказва по-малко ефикасен.

Формиране на извадка чрез използване на преценка (например.

извадка въз основа на риска) означава единиците да бъдат избрани от

дадена популация в съответствие с предварително зададени и

документирани критерии, основаващи се на преценката на одитора.

Когато целта на извадката е да се екстраполират резултатите, тя не

може да се формира чрез използване на преценка или въз основа на

оценения риск. Следователно това не е подходящо за декларацията

за достоверност. При докладване на резултатите одиторите следва




внимателно да съблюдават за това читателите да не бъдат

подведени, че резултатите са представителни за цялата популация.

Многоетапно формиране на извадка. Вид многоетапно формиране на

извадка е клъстерното формиране на извадка. Обикновено това се

прилага когато операциите се обработват или документацията се

съхранява на няколко различни физически места, така че не може да

се формира извадка от цялата популация. В повечето случаи

физическите места са много на брой и не могат всички да бъдат

посетени. Ето защо одиторът най-напред определя броя места, които

ще посети,и след това броя единици, които ще тества на тези места.

Този метод може да се използва съвместно с всички методи за избор

на извадка.

2.6 ИЗГОТВЯНЕ НА МЕМОРАНДУМ ЗА ПЛАНА НА ОДИТА И ПРОГРАМА НА ОДИТА

ISSAI 1300

[ISA 300]

Целта на одитора е да: • определи цялостна стратегия за

одита (наричана в Сметната палата Меморандум за плана на одита или МПО) и

• разработи план на одита (наричан в Сметната палата Програма на одита)

с цел да намали одитния риск до приемливо ниско ниво.

2.6.1 Меморандум за плана на одита (МПО)

2.6.2 Програма на одита

2.6.3 Промени в плановите решения в процеса на изпълнение на одита


2.6.1 Меморандум за плана на одита (МПО)

В МПО одиторът определя цялостната одитна стратегия, включваща

обхват, време на изпълнение и насоченост на одита и дава

ориентация за разработване на по-детайлна програма на одита. МПО

следва да съдържа следните елементи:

въведение

област на одита

• кратко въведение;

• описание на областта на одита, в т.ч. нормативната рамка за

одита, където е уместно (отчети, които ще бъдат проверени, области

на приходи или разходи, които ще бъдат включени в одита, парични

суми, управление и начини на плащане и правно основание) и по-

значими неотдавна настъпили промени и събития, които могат да имат






одитни цели

обхват на одита

същественост

рискове

подход на одита

организация

мерки за контрол върху качеството

отражение върху одита;

• цели на одита (надеждност на отчетите и основни твърдения на

одитирания обект, които трябва да бъдат проверени. При одита на

съответствието целите зависят от вида одит, който ще бъде

извършен);

• обхват на одита (отчетни периоди, които ще бъдат проверени и

физически места, които ще бъдат посетени. Същото се отнася за

одита на съответствието, като се трябва да се добавят контролни

системи, които ще бъдат тествани и извадка, която ще бъде

одитирана);

• определяне на същественост;

• предварителна оценка на рисковете (например промени в

счетоводните системи или системите за вътрешен контрол и оценка

на присъщия и контролния риск);

• одитен подход, в това число одитни процедури, които ще бъдат

извършени, за да се осигурят необходимите одитни доказателства.

Подходът посочва до каква степен одиторът възнамерява да разчита

на системите за контрол и обхвата на процедурите по същество;

• организация на одитната дейност: ресурси (включително

използване работата на други одитори и експерти), график

(включително цели на докладването на одита), бюджет и

документиране в електронната система на Сметната палата за

подпомагане на одита; и

• мерки за контрол върху качеството по отношение на

насочването, наблюдението и проверката на одита.

Предварително одобрение на одитната дейност

За одитите в рамките на декларацията за достоверност МПО следва

да бъде одобрен от съответния одитен състав и приет от Състав

CEAD („Координация, оценка, достоверност и развитие“). За одитите,

които не са свързани с декларацията за достоверност, МПО следва

да бъде приет от съответния одитен състав преди започване на

одитната дейност.

2.6.2 Програма на одита

Посочва естеството, времето на изпълнение и обхвата на

планираните одитни процедури

Програмата (или плана) на одита представлява набор от инструкции

за одитния екип, конкретизиращи естеството, времето на изпълнение

и обхвата на одитните процедури, които одиторите трябва да приемат.

В нея също се посочват целите на одита, размерите на извадките и

основанието за извършения избор. Следва да бъдат посочени също




така резултатите от одитната дейност и изведените въз основа на нея

заключения.

В библиотеката на електронната система на Сметната палата за

подпомагане на одита могат да се намерят стандартни програми за

одит на надеждността на финансовите отчети. Одитните отдели могат

да приспособяват одитните програми в съответствие с конкретните

нужди на одитирания обект, в т.ч. агенциите.

По отношение на одитите на законосъобразността и редовността,

одитните отдели изготвят стандартни одитни програми, отразяващи

специфичните характеристики на областта на одита (например област

на политика) и ги предоставят за ползване в библиотеката на

електронната система на Сметната палата за подпомагане на одита.

След това програмите за одит се одобряват от отдела, отговарящ за

координация на декларацията за достоверност, който следва да

одобри също евентуалните направени промени.




2.6.3 Промени в плановите решения в процеса на изпълнение на одита

Промени в плана при необходимост

В резултат на непредвидени събития, промени в условията или на

получени одитни доказателства, МПО и програмата на одита следва

да се актуализират и променят съгласно необходимостта. Това може

да се отрази върху планираните в резултат на това естество, обхват и

време на изпълнение на планираните одитни процедури. Промените

следва да се одобрят от съответния одитен състав.


Планиране и промени в документацията

МПО и програмата на одита следва да се документират в

електронната система на Сметната палата за подпомагане на одита, в

т.ч. съществените промени, направени в процеса на изпълнение на

одита, както и причините за тези промени. Документацията за

програмата на одита представлява писмено свидетелство за

правилното планиране и изпълнение на одитните процедури.

Документацията може да бъде подложена на предварителен преглед и

одобрение.

| 84 Общи въпроси - Докладване

[Обратно към Подробно съдържание

FCAM - Part 1 - Section 3



1. ОБЩА ЧАСТ Section 1 - Framework Section 2 - Planning Раздел 3 - Проверка Section 4 - Reporting Appendices

ЧАСТ 1. ОБЩА ЧАСТ

РАЗДЕЛ 3 - ПРОВЕРКА


3.1 Проверка – Общ преглед

3.2 Извършване на одитни процедури

3.3 Оценка на резултатите от одитни процедури

3.4 Аналитични процедури

3.5 Писмени изявления


3.7 Други одитни процедури





3.1 ПРОВЕРКА — ОБЩ ПРЕГЛЕД Етапът на одитната проверка се състои в извършване на планираните

одитни процедури, които при необходимост могат да бъдат изменени

по време на одита, както и оценяване на резултатите от тях, както е

представено по-долу в защрихованите части на Фигура 9.

Фигура 9: Схема на процеса на одитна проверка

Планиране на одитни процедури

Избор на елементи за проверка

Извършване на одитни процедури за събиране

на одитни доказателства

Анализ на резултатите от извадката

Заключение относно резултата от одитните

процедури

Определяне на естеството, графика и степента на тестовете на контрола и на процедурите по същество

Избор на всички eлементи, на специфични елементи, или съставяне на извадка.

Събиране на достатъчни, уместни и надеждни одитни доказателства чрез комбинация от одитни процедури — инспекция, наблюдение, запитване, потвърждение, повторно изчисление, повторно изпълнение и аналитични процедури при:- тестове на контрола- аналитични процедури по същество- тестове на детайлите

Определяне на вида грешки, определяне на причината и отражението на грешките, проектиране на грешките

Стъпка Дейност

Изготвяне/формиране на заключенияИзясняване/Уточняване на резултатите содитираните лица




3.2 ИЗВЪРШВАНЕ НА ОДИТНИ ПРОЦЕДУРИ

МСВОИ 1500

[МОС 500]

МСВОИ 1530

[МОС 530]

Целта на одитора е да разработи и изпълни одитните процедури по начин, който да му даде възможност да получи достатъчни и подходящи одитни доказателства, за да е в състояние да направи основателни заключения, въз основа на които да базира одитното становище.

Целта на одитора е да прилага одитните процедури към всеки селектиран елемент в съответствие с целите.

3.2.1. Одитни процедури за получаване на одитни доказателства

3.2.2 Извършване на тестове на контролите

3.2.3 Изпълнение на процедури по същество — тестове на детайлите

3.2.4 Документиране на резултатите от одитните тестове

Правилно извършване на одитните тестове

Одиторите следва да знаят, че одитните тестове, които не са

извършени правилно по време на етапа на одитната проверка, не

осигуряват необходимите доказателства.

3.2.1. Одитни процедури за получаване на одитни доказателства

Комбинация от тестове на контролите и процедури по

същество

Баланс между надеждността на доказателствата и разходите за

получаването им

През етапа на одитната проверка могат да бъдат получени

доказателства с помощта на комбинация от тестове на контролите

(предшествани от оценка на съответните вътрешни контроли), тестове

по същество на детайлите и аналитични процедури, както и чрез

използване на информация от други източници, като например

писмени изявления и работата на други лица. Въпреки че одиторът

получава някои одитни доказателства като проверява документите

(напр. при изчислението — повторни изчисления или проверка на

точността чрез изчисляване по различен начин — или анализ), само

по себе си това не е достатъчно одитно доказателство, въз основа на

което може да се направи одитно заключение, затова се използват и

други процедури (напр. инспекция, наблюдение, или запитване и

потвърждение).

Тези одитни процедури или техните комбинации могат да бъдат

използвани при тестовете на контролите или процедурите по

същество. Одиторът следва да направи преценка относно това кой

метод за получаване на одитни доказателства ще бъде подходящ и

надежден и да балансира надеждността на доказателствата с

разходите за получаването им.

3.2.2 Извършване на тестове на контролите










Оценка на непрекъснатото

ефективно действие на ключовите контроли

Одиторът извършва тестове на контролите, за да потвърди

предварителната оценка на ключовите контроли, на които

възнамерява да разчита. Целта на тестовете на контролите е да се

направи оценка дали тези ключови контроли действат ефективно и

непрекъснато през разглеждания период.

Ако при тестовете на контролите се констатира, че по време на

разглеждания период тези контроли функционират непрекъснато и

ефективно, тогава може да се направи заключение, че на тези

контроли може да се разчита, и могат да бъдат извършени минимални

тестове по същество.

Ако се констатира, че по време на разглеждания период тези контроли

не функционират непрекъснато и ефективно, одиторът следва да

преразгледа одитния подход и да увеличи обема на извършваните

тестове по същество.

Обичайно използваните техники за тестване на ключови контроли са

наблюдение и проучващо запитване, инспекция и изчисление, или

комбинация от тях. Таблицата по-долу показва как да бъде проверена

оперативната ефективност на ключовите контроли.




Получаване на доказателства за:

Таблица 10 — Как да бъде проверена оперативната ефективност на ключовите контроли

Чрез извършване на следните одитни тестове:

Качество на контрола и въвеждането на данни.

• След набелязване на контрола върху приложните програми, се

извършва определяне на ключовите процеси, основните файлове, интерфейса с други модули и системи, връзката със счетоводните регистри и управленските доклади и отчети. За всеки компонент следва да бъдат определени контролните цели (изчерпателност, точност, валидност, ограничен достъп), свързани с конкретни рискове (достъп, въвеждане на данни, отказ, обработка).

Тестване на контрола върху приложните програми

• Ключовите контроли, разработени да отговарят на контролните цели, следва да бъдат тествани чрез проучващо запитване, наблюдение, инспекция и евентуално повторно изпълнение.

Изчерпателност и надеждност на операциите, които се очаква да бъдат обхванати от контрола.

• Определяне на ключовите контроли, които осигуряват изчерпателност и надеждност на операциите и при необходимост гарантират тяхната ефективност чрез повторно изпълнение.

Тестване на разглежданите твърдения на одитирания обект

Начин на прилагане на контрола и неговата последователност в определени моменти в рамките на периода.

• Запознаване със/документиране на потока на операциите и политиките и процедурите за контрол.

Проследяващи тестове на контролите

• Проверка на процеса, използваните данни,за контролите и момента на въвеждане на контрола.

• Събеседвания с лицата, които извършват контрола, относно търсения от тях вид информация, как разкриват грешки, отклонения и/или аномалии, както и начина, по който ги третират.

• В случай че одиторът не може да получи достатъчни одитни доказателства чрез проследяващи тестове на операциите, тогава той може да използва процедури, свързани с извадки, за тестване на отделни елементи.

Тестване на отделни елементи

• Създадената извадка се използва или само за контроли (едноцелево тестване) или е същата като за проверките по същество (многоцелево тестване).

Коригиране на установените грешки.

• Преглед на корективните действия и проверка на предприетите действия, свързани с тях.

Доказателства и документация в подкрепа на прилагането на контрола.

• Доказателства за оторизацията на избрана операция (подпис на разпоредителя с бюджетни кредити, отдела за предварителен контрол, и др.),

Преглед на доказателствата за функционирането на контрола

• Доказателства за преглед от друг служител (на точността на изчислението на данните и т.н.),

• Доказателства за проверка на съответствието с бюджетните правила, законосъобразността/редовността и документирането.

Прецизност на контрола за управление и мониторинг

• Проверка дали контролът за управление и мониторинг е действал редовно и последователно през разглеждания период.

Тестване на контрола за управление и мониторинг

• Проверка дали ръководството е анализирало резултатите от




контрола и дали са предприели корективни действия.

3.2.3 Изпълнение на процедури по същество — тестове на детайлите

Процедурите по същество са разработени по време на етапа на

планиране съобразно съответната оценка на риска. Тяхната цел е да

са получат одитни доказателства и да се разкрият съществените

неточности или несъответствия на нивото на твърденията на

одитирания обект. Въпреки това, независимо от оценения риск и ниво

на надеждност, одиторът следва да планира и изпълни процедури по

същество (тестове на детайлите) за всяка съществена област

(например клас операции, салда по сметки и оповестявания).

Видове процедури по същество Процедурите по същество са свързани с парични суми и са два вида:

• тестове на детайлите — процедури на тестване, прилагани за определени конкретни елементи;

• аналитични процедури по същество. Настоящата глава разглежда единствено тестовете на детайлите, а

аналитичните процедури по същество се разглеждат в раздел 3.4.

Най-често извършваните тестове на детайлите са:




Таблица 11 — Процедури по същество

Одит на надеждността Одит на съответствието

Изчисление Проверка на аритметичната точност на отчетите и на бюджетните доклади

Проверка на правилното консолидиране и елиминиране на вътрешногрупови операции, където се изисква

Аритметични проверки на поетите задължения от задбалансовия отчет

Повторно извършване на изчисленията по отношение на заявления за плащане, безвъзмездна финансова помощ и т.н.

Анализ (с изкл. на аналитичния преглед)

Анализи и равняване на отчетите и/или салдата

Анализ на съществените движения по отделни сметки

Анализ на констатациите от дейността на вътрешните и другите одитори

Анализ на правното основание, правните и бюджетните задължения, допустимостта, процедурите за възлагане на обществени поръчки

Повторно изпълнение

Повторно извършване на вече инспектирани/одитирани операции

Инспекция Проверка на евентуални промени в счетоводните правила

Проверки по същество на поетите задължения, плащанията и определени елементи от счетоводния баланс

Проверка на извършването на плащанията — дали избраните операции са били правилно отразени в отчетите и дали съответните плащания са били направени към определения бенефициент с правилната сума и в съответствие с определената в регламентите процедура

Проследяване на действията, предприети във връзка с докладите на IAS (Службата за вътрешен одит на Комисията) и структурата за вътрешен одит на ГД „Бюджет“ относно надеждността на отчетите

Проверка на докладите, изготвени по отношение на неусвоените кредити за поемане на задължения

Проверка дали балансът в началото на настоящата година отговаря на баланса в края на предходната година

Проверка на съответствието на счетоводния баланс и отчета за финансовия резултат с оборотната ведомост

Проверка на съответствието между отчитането по сектори и отчета за финансовия резултат

Фактическа проверка на правилното отразяване и оценка на авансовото финансиране с фактурите/декларациите за разходи, които не са изплатени към края на годината и съответните

Материални активи

Договори

Заявления за плащане

Доклади относно предварителните и последващите контроли

Одитни доклади (вътрешни и външни)

Мониторингови доклади

Подкрепящи документи, напр. фактури, документи за възлагане на обществени поръчки, анализ на разходите и ползите, списъци на животни и тор, ортофотоснимки, списъци на бенефициентите и парцелите




получени гаранции

Проверка на операциите по разделяне на финансовите периоди (по-специално начислените задължения)

Запитване и потвърждение

Запитване до ръководството и служителите на одитирания обект

Движение на банкови салда

Движение на вземанията

Запитване до ръководството и служителите на одитирания обект

Движение на банкови салда

Движение на вземанията

Наблюдение Проверки на място

Одиторът следва да направи тестове на детайлите, както е било

предвидено на етапа на планиране, освен ако оценката на

резултатите от тестовете на контролите изисква да бъдат

преосмислени естеството, времето на изпълнение и/или обхвата на

тестовете на детайлите.

При изпълнението на тестовете на детайлите е възможно одиторът да установи, че:

Сценарии • Не е подходящо одитната процедура да бъде приложена за даден

избран елемент — в такъв случай одитната процедура може да бъде

приложена за друг елемент. Например при тестване за доказателства

за оторизация за плащане може да бъде избран анулиран чек. В

случай че одиторът е удовлетворен, че чекът е бил правилно

анулиран, така че да не съдържа грешка, се извършва проверка на

подходящо избран заместващ елемент;

• Не е в състояние да приложи разработените одитни процедури за

избран елемент, например защото свързаната с него документация е

била изгубена. В случай че за този елемент не могат да бъдат

приложени подходящи алтернативни одитни процедури, одиторът

обикновено счита, че този елемент съдържа грешка. Той също така

преценява дали причините за невъзможността да бъдат приложени

подходящи одитни процедури могат да имат отражение върху

оценката на присъщия или контролния риск или върху надеждността

на изявленията на ръководството.

3.2.4 Документиране на резултатите от одитните тестове

Резултатите от одитните тестове следва да бъдат надлежно

документирани, като несъответствията и нерешените въпроси трябва

да се обсъдят с одитирания обект и различията да бъдат изяснени,

преди да се направят заключения относно отделните тестове на

детайлите.




3.3 ОЦЕНКА НА РЕЗУЛТАТИТЕ ОТ ОДИТНИТЕ ПРОЦЕДУРИ


МСВОИ 1530

[МОС 530]

Целта на одитора, когато използва одитни извадки, е да осигури разумна база за заключения относно популацията, от която е направена извадката.

3.3.1 Общо за естеството и причините за грешките

3.3.2 Общо за проектирането и оценката на резултатите от извадкатаl

3.3.3 Тестове на контролите — причини и естество на грешките и проектиране и оценяване на резултатите

3.3.4 Съществени тестове на детайлите — причини и естество на грешките и проектиране и оценяване на резултатите

3.3.1 Общо за естеството и причините за грешките

Отчитане на въздействието върху целта на одитната

процедура

При тестовете на контролите грешката е отклонение в контрола, а

общият брой грешки се изразява като процент на отклонение или

честота на отклонение. При извършване на тестове по същество на

детайлите грешката е неточност или несъответствие на парична сума,

и се представя като очакван процент грешки. При всякакви

обстоятелства одиторът следва да проучи естеството и причините за

установените грешки, както и тяхното възможно отражение върху

целта на дадената одитна процедура и върху други области на одита.

Видове грешки и причините за тях:

При анализирането на грешките, разкрити в резултат на тестове на

контролите или на тестове по същество на детайлите, одиторът може

да установи следните причини и видове грешки:

— обща характеристика

• Някои грешки могат да имат общи характеристики, например вид

операция, местоположение или период от време. В тези случаи

одиторът може да реши да идентифицира всички елементи в

популацията, които притежават общата характеристика, и да разшири

одиторските процедури в тази страта.

— аномалия

• В изключително редки обстоятелства отклонението или

несъответствието може да бъде аномалия (т.е. категорично

непредставително за неточностите или несъответствията в

популацията). За да бъде дадена неточност или несъответствие

считано за аномалия, одиторът следва да притежава висока степен

на увереност, че то не е представително за популацията. Одиторът

получава такава увереност, като извършва допълнителни одитни

процедури, за да придобие достатъчни и подходящи одитни

доказателства, че грешката не засяга останалата част от популацията.








— причини за грешка

• Грешки могат да възникнат, когато ръководството заобикаля контрола. В такъв случай одиторът следва да постави под съмнение предварителната оценка на вътрешния контрол.

Грешката може да бъде причинена от следните причини, поотделно или в комбинация:

o Случайно,

o Умишлено,

o Поради сложността на приложимите разпоредби,

o Поради недостатъчно познаване или лошо прилагане на разпоредбите

o Поради незадоволителен модел на системите за наблюдение и контрол,

o Поради неспазване на определените структури и процедури, или

o Поради нефункциониране на ключовите контроли на системите за наблюдение и контрол.

Отчитането на причините за грешките може да улесни изготвянето на ясни и ефективни препоръки в одитните доклади.

3.3.2 Общо за проектирането и оценката на резултатите от извадката

След като вече са направени одитните тестове, одиторът следва да

прегледа всички установени грешки и да прецени дали одитните

доказателства му дават основание да направи адекватно заключение

относно популацията за всеки одитен тест.

Одиторът следва да оцени, поотделно за неточностите, примерите за

несъответствие и за отклоненията от контрола, дали те са съществени

– както поотделно, така и съвкупно.

Три възможни сценария Възможни са три сценария по отношение на процента на отклонение

или на очаквания процент грешки, получени в резултат на одитните

тестове и тяхното тълкуване:

Процентът на отклонение (тестове на контролите) или очакваният процент грешки плюс известните грешки (тестове на детайлите):

Таблица 12 — Възможни сценарии след провеждане на одитните тестове и тяхното тълкуване

Тълкуване

е под прага на същественост, определен от одитора.

— следователно контролите са надеждни

— твърденията на одитирания обект са верни

е по-малък от, но близо до прага на — одиторът преценява убедителността на резултатите от извадката в светлината на другите




същественост. одитни процедури, и може да потърси допълнителни одитни доказателства

надхвърля прага на същественост, определен от одитора.

— контролите се оценяват като неефективно действащи

— твърденията на одитирания обект не са верни, и следователно съществува риск от съществени неточности или несъответствия

Ако оценката на резултатите от извадката показва необходимост да

бъде преразгледана оценката на съответната характеристика на

популацията, одиторът може да:

• поиска от ръководството да изследват установените грешки и

вероятността от допълнителни грешки, и да направи необходимите

корекции; и/или

• модифицира естеството, времето на изпълнение или обхвата на

други одитни процедури. Например при тестовете на контролите

одиторът може да увеличи размера на извадката, да тества друг

контрол или да промени съответните процедури по същество.




3.3.3 Тестове на контролите — причини и естество на грешките и проектиране и оценяване на резултатите

Причини и естество на грешките

Понятието за ефективност на функционирането на контролите допуска

възможността за възникване на грешки при конкретното прилагане на

контролите от организацията. Грешката представлява отклонение на

контрола, а общият брой на грешките се представя като процент на

отклонение.

Когато разглежда установените грешки одиторът следва да определи

дали извършените тестове на контролите осигуряват подходяща

основа за използването им като одитни доказателства, дали са

необходими допълнителни тестове на контролите, и дали трябва да

бъдат разгледани потенциалните рискове от неточности или

несъответствия с помощта на процедури по същество.

Проектиране на грешките

За тестовете на контролите не е необходимо специално проектиране

на грешките, тъй като процентът грешки за извадката представлява

също така проекцията на процента грешки за популацията като цяло.

Оценка на резултатите от тестовете на контролите

Одиторът следва да оцени резултатите от тестовете на контролите на

нивото на всеки отделен ключов контрол, за да достигне до обща

оценка на ефективността на контролите. Оценяването на резултатите

от тестовете на контролите изисква високо ниво на професионална

преценка, тъй като те оказват влияние върху одитния подход. При

тестовете на контролите неочаквано високият процент грешки в

извадката може да доведе до нарастване на оценения риск от

съществени неточности или несъответствия, освен ако не бъдат

получени допълнителни одитни доказателства, подкрепящи

първоначалната оценка.

Одиторът също така следва да оцени дали ръководството е разкрило

грешките и отклоненията, както и тяхната реакция и корективните

действия, които са предприели.

Резултатът от оценката на контролите има три възможни варианта:

Възможни варианти • контролите са функционирали ефикасно, последователно и

постоянно по време на разглеждания период, което означава, че

одиторът може да разчита на контролите и да продължи да прилага

планирания одитен подход и свързаната с него степен на надеждност

на контрола;




• в ефикасността и непрекъснатостта на контрола се забелязват

слабости, но системата като цяло не се счита за ненадеждна. В

такъв случай одиторът може да разчита само в известна степен на

контролите, а предварителната оценка на вътрешния контрол и нивото

на контролния риск следва да бъдат преразгледани;

• контролът е ненадежден, т.е. не е функционирал по план и/или не

е функционирал постоянно по време на разглеждания период и/или не

е могъл да бъде тестван. В такъв случай не може да бъде приложен

системен подход, а одитната увереност следва да бъде получена

чрез процедури по същество. При необходимост предварителната

оценка на вътрешния контрол и нивото на контролния риск следва да

бъдат преразгледани.

Оценката на функционирането на системите за наблюдение и контрол

следва да бъде потвърдена от проверки по същество.

3.3.4. Съществени тестове на детайлите — причини и естество на грешките и проектиране и оценяване на резултатите

Анализ и класифициране на грешките

Разкритите при изпълнението на тестовете на детайлите грешки

следва да бъдат точно регистрирани, особено при тестовете на

статистическа извадка, така че одитните резултати да могат да бъдат

проектирани или екстраполирани. Одиторът следва да вникне в

естеството на установените грешки и причините за тях, за да отговори

на следните въпроси:

• Каква е причината за грешката? Как е възникнала?

• Аномалия ли е или може да възниква системно при подобни

операции или при операции, извършвани по същото време?

След това одиторът следва да класифицира грешката, като

анализира дали тя е:

• количествено измерима, т.е. дали има пряко измеримо финансово

отражение върху размера на тестваната единица. Процентът грешки и

паричната стойност на количествено измеримата грешка се

изчисляват според регистрираната стойност на операцията на

съответното ниво;

• неизмерима количествено, т.е. грешката не е пряко свързана с

одитирания елемент, или нейното отражение не е измеримо. В такъв

случай при определяне на сериозността на грешката се взема предвид

пълният размер на съответния елемент;

• съществена по своята стойност (надхвърля прага на




същественост), естество или дадения контекст, въз основа на

гореописаното. В този случай одиторът определя дали грешката е

„сериозна“ (количествено измерима грешка — равна или по-голяма от

2 %; количествено неизмерима грешка — засяга 10 % или повече от

одитирания елемент) или „ограничена“ (количествено измерима

грешка — от 0,5 % до 2 %; количествено неизмерима грешка — засяга

от 2,5 % до 10 % от одитирания елемент);

„Известни грешки“

• аномалия или системна грешка.

• Грешките, установени по време на допълнителна работа извън

обхвата на представителни извадки, се считат за „известни грешки“.

Тези грешки се вземат под внимание единствено в случай, че са

свързани с операции, включени в обхвата на одита (одитна

популация). Те не се проектират върху цялата популация, а се вземат

предвид въз основа на абсолютните им стойности.

Проектиране на парични грешки

При тестовете на детайлите одиторът следва да проектира всички

парични грешки, разкрити в извадката от популацията, и да прецени

отражението на проектираните грешки върху конкретната одитна цел и

върху други области на одита. При нестатистическите извадки

одиторът следва да направи преценка относно вероятните

неточности или несъответствия в популацията.

Одиторът проектира целия размер на грешките върху популацията, за

да получи обща представа за мащаба на грешките, и да сравни този

показател за най-добра приблизителна оценка с прага на

същественост (допустима грешка), определен от Сметната палата.

При тестовете на детайлите (процедури на тестване, прилагани към

избрани конкретни елементи), допустимата грешка представлява

допустима неточност или несъответствие, и е сума, по-малка от прага

на същественост, който одиторът използва за конкретната група

одитирани операции или салда по сметки.

Неточностите или отклоненията от съответствието се считат за

аномалия, когато те не се приемат за представителни за неточностите

или несъответствията в цялата популация. В такъв случай те могат да

бъдат изключени от проектирането. Въпреки това, ако ефектът от тях

остане некоригиран, необходимо е той все пак да бъде взет под

внимание, в допълнение към проектирането на неточностите или

отклоненията от съответствието, които не представляват аномалии.

Оценяване на резултатите от тестовете на детайлите

Оценяването на резултатите от тестовете на детайлите изисква

професионална преценка, тъй като одиторът следва да проучи




естеството и причините за грешките, както и да вземе предвид

количествено измеримите аспекти, получени както е обяснено по-горе,

както и качествените аспекти на неточностите и несъответствията, за

да направи заключение дали тестваната популация е представена

достоверно.

Проектирането и оценката на резултатите от съществените тестове на

детайлите могат да бъдат представени по следния начин

(необходимо е да стане ясно, че проектирането е интервал, а не

числена стойност):




Марж

Марж

Ситуация I Ситуация II Ситуация III

UEL

MLE

KEИзвестни грешки

Проекция

за грешки на извадката

Известни грешки

Проекция

Марж



Проекция


Максимално допустимо ниво на грешки

(праг на същественост)

UEL

MLE

KE

UEL

MLE

KE

UEL – Горна граница на грешки

MLE -Вероятно ниво на грешки

KE – Известни грешки

евро

Фигура 10 — Оценка на общите резултати от тестовете по същество на детайлите

Заключения, които трябва да бъдат направени:

Ситуация I

: Горната граница на грешките и вероятният процент грешки са по-ниски от прага на същественост. Това е ясен резултат.

Ситуация II

— да поиска от одитирания обект да изследва отклоненията;

: Горната граница на грешките надвишава прага на същественост, но вероятният процент грешки е под прага на същественост. За такъв резултат одиторът следва да реши дали:

— да извърши допълнителни тестове; както и

— да използва алтернативни одитни процедури за получаване на допълнителна увереност.

Ситуация III

— да поиска от одитирания обект да изследва отклоненията;

: Вероятният процент грешки надвишава прага на същественост. Тъй като долната граница на грешките е под прага на същественост, одиторът следва да реши дали:

— да извърши допълнителни тестове; както и

— да използва алтернативни одитни процедури за получаване на допълнителна увереност

Долната граница на грешките (LEL) може да бъде по-малка от или по-голяма от сбора на известните грешки. Поради това тя не е представена в диаграмата.

Ситуация IV

На практика времевите ограничения означават, че за да получи

(не е представена в диаграмата): Долната граница на грешките и вероятният процент грешки надхвърлят прага на същественост. Този резултат е ясен и не изисква по-нататъшно разглеждане.




допълнителна увереност обикновено Сметната палата е задължена да използва третата възможност — алтернативни одитни процедури за допълнителна увереност.

3.4 АНАЛИТИЧНИ ПРОЦЕДУРИ

МСВОИ 1520

[МОС 520]

Целта на одитора е да прилага аналитични процедури където е уместно, с цел те да го подпомагат при оценката на риска, получаването на одитни доказателства, и формирането на цялостно заключение относно одита.

3.4.1 Определение за аналитични процедури

3.4.2 Процес на използване на аналитични процедури

3.4.3 Кога да се използват аналитични процедури

3.4.4 Аналитичните процедури като процедури по същество по време на етапа на проверка

3.4.5 Аналитичните процедури при цялостния преглед в края на одита алитични процедури

3.4.1 Определение за аналитични процедури

Аналитичните процедури са одитни процедури, използвани за

извършването на по-икономичен, ефикасен и ефективен одит. Те се

състоят в проучване на вероятните връзки между финансови и

нефинансови данни, в рамките на един период и организация, и/или от

различни периоди и организации. Аналитичните процедури, които се

използват по-често при одита на надеждността, отколкото при одита

на съответствието, могат да бъдат използвани за:

Анализ или предвиждане • анализ на връзки за установяване на съответствие помежду им,

както и с познанията на одитора за организацията и нейните дейности;

или

• предвиждане на стойности, които могат да бъдат сравнявани с

действителните стойности.

Терминът включва също така проучване на установени колебания и

връзки, които не са в съответствие с друга информация или се

отклоняват съществено от прогнозните стойности.

в силна контролна среда Одиторът следва да има предвид, че аналитичните процедури са по-

надеждни в силна контролна среда с ефикасен вътрешен контрол и

добри външни данни. Тези процедури обаче изискват изчерпателна и

актуална информация относно финансовите и другите данни, което

може да не е налице във важни области от дейността на ЕС.

При изпълнението на аналитични процедури могат да бъдат

използвани различни методи. Те варират от обикновени сравнения до

сложни анализи, извършвани с помощта на модерни статистически

техники, за които може да е необходим подходящ компютърен







софтуер. Изборът на процедура от страна на одитора е въпрос на

професионална преценка.

По принцип аналитичните процедури дават индикация, че има някакъв

проблем, но не осигуряват категорични и убедителни доказателства за

това какъв е проблемът (ако изобщо има такъв), и следователно само

по себе си обикновено не осигуряват достатъчни, уместни и надеждни

одитни доказателства.

3.4.2 Процес на използване на аналитични процедури

Използването на аналитични процедури включва придобиване на

информация от различни източници с цел да се определи какви са

очакванията; сравняване на действителната ситуация с тези

очаквания; изследване на причините за вероятни несъответствия; и

оценка на резултатите, както следва:




Създаване на очаквания

Определяне на допустимата разлика

Сравняване на очакванията с документираната стойност

По-голяма ли е от допустимото

съществуващата разлика ?

Проучване на разликата.Евентуални модели, тенденции,

връзки и възможни причини. Запитване до ръководството и

получаване на подкрепящи доказателства.

Достатъчни ли са обясненията иподкрепящите доказателства ?

Приемане на стойността

Да

Да

Не

Годишни отчети и операции от предходен период

Дезагрегирани финансови и нефинансови данни

Информация относно средата на организацията

Извършване на други одитни процедури или предлагане на

модификация на одита

Документиране на резултатите

Не

Определяне на одитната цел, за която се използват тези аналитични процедури

Определяне на уместността на използването на аналитични

процедури

Определяне на вида аналитични процедури,които ще се приложат

Проверка на надеждността на данните

Фигура 11 — Процес на аналитичен преглед

3.4.3 Кога да се използват аналитични процедури

Аналитични процедури следва да се използват на следните етапи на

одита:

Таблица 13 — Използване на аналитични процедури на различни етапи на одита




Етап на одита Причини за използване на аналитични процедури

Планиране

като процедури за оценка на риска, с цел да бъдат

определени областите на потенциален риск и да се

подпомогне разработването на допълнителни одитни

процедури (вж. глава 2.3.1)

Проверка

като процедури по същество, когато използването им

може да бъде по-ефективно от тестовете на детайлите

и може да осигури подкрепящи доказателства

като част от цялостния преглед в края на одита, за да

се подпомогне преценката дали външната информация

е в съответствие с одитните констатации

3.4.4 Аналитичните процедури като процедури по същество по време на етапа на проверка

Жизненоважен контрол на качеството

Освен извършването на тестове на детайлите, одиторът може също

да използва аналитични процедури по същество като част от своите

процедури по същество с цел намаляване на риска до приемливо

ниско ниво. Аналитичните процедури по същество се използват за

предвиждане на стойности въз основа на очакването, че при липсата

на условия, доказващи обратното, между данните съществуват

устойчиви връзки. Рискът от формиране на погрешно заключение

обаче може да бъде по-висок за аналитичните процедури по същество

отколкото за тестовете на детайлите, защото при аналитичните

процедури по същество в голяма степен се използва одиторската

преценка. Следователно, контролът на качеството е от

първостепенно значение.

Необходимост от надеждни данни

Прогнозен тест от този тип може да се прави само за потоци от

приходи или разходи, които имат висока степен на предвидимост и

само когато е възможно да се получат достоверни данни, така че да

могат да бъдат направени предвиждания, например платени/получени

лихви за операции по отпускане и получаване на заеми, плащания на

заплати и обезщетения на служителите, и т.н.

Използване като част от стратегията за съществени

проверки

Въпреки че аналитичните процедури по същество обикновено сами по

себе си не могат да осигурят достатъчни, уместни и надеждни

съществени одитни доказателства, може да се използва прогнозен

тест като част от цялостната стратегия за проверки по същество на по-

значимите салда по сметки и потоци операции. Например ако 60 % от

операциите (по стойност) са елементи с по-висока стойност, те могат




да бъдат тествани подробно, докато за останалите 40% операции (с

ниска стойност) се използва прогнозен тест. Или когато малка по

стойност част от операциите се проверява в невъзможно или

неефективно за посещаване географско местоположение, за това

местоположение може да се използва прогнозен тест.

Примери за използването на прогнозни вместо действителни стойности:

• проучване на промените в салдото по дадена сметка за предишни

периоди, което води до предвиждане за настоящия период (например

редовно изплащане на заем в продължение на x години);

• изчисления, чрез които може да се предвиди дадена стойност, например

използването на данни от стопанствата, за да се предвидят плащанията на

земеделски стопанин на хектар.

3.4.5 Аналитичните процедури при цялостния преглед в края на одита

Потвърждаване на заключенията

Одиторът следва да прилага аналитични процедури в края или близо

до края на одита, при формирането на цялостно заключение.

Заключенията, извлечени от резултатите на такива аналитични

процедури, са предназначени да потвърдят заключенията,

направени по време на одита на отделните компоненти, и да

подпомогнат достигането до цялостно заключение,а при необходимост

— и до становище.

Аналитичните процедури, използвани на етапа на цялостния преглед,

могат да бъдат същите, като тези, които се използват на етапа на

планиране, и следователно може да се прави сравнение помежду им.

Прегледът може да доведе до заключението, че са необходими

допълнителни доказателства.




3.5 ПИСМЕНИ ИЗЯВЛЕНИЯ

МСВОИ 1580

[МОС 580]

Целта на одитора е да получи потвърждение чрез писмени изявления: а) от ръководството и, когато е уместно, от лицата, натоварени с общото управление, че те считат, че са изпълнили своите отговорности за изготвянето на финансовия отчет и за пълнотата на информацията, предоставена на одитора; и б) относно други одитни доказателства, имащи отношение към финансовия отчет или конкретни твърдения на одитирания обект. Освен това одиторът има за цел да: в) отговори по подходящ начин на писмените изявления, независимо дали те са експлицитни или имплицитни.

3.5.1 Въведение

3.5.2 Писмени изявления от ръководството относно неговите задължения

3.5.3 Конкретни писмени изявления относно съществени въпроси

3.5.4 Оценка на надеждността на писмените изявления


Въпреки че ръководството и други служители на организацията

изразяват различни становища или правят изявления по време на

одита, независимо дали по собствена инициатива или в отговор на

конкретни запитвания, следните изявления са от специален интерес за

одиторите:

Отговорности на ръководството i) писмени изявления от ръководството относно неговите

отговорности;

Отделни твърдения на одитирания обект

ii) конкретни писмени изявления относно определени твърдения, от

страна на ръководството, на лицата, натоварени с общо управление

или на служители, притежаващи специализирани познания.

Продължаваща необходимост от достатъчни и подходящи одитни


Подобни изявления не отричат отговорността на одитора да получи

достатъчни и подходящи одитни доказателства в подкрепа на

одитното заключение и, в случай че се изисква, одитно становище.

Одиторът следва да търси подкрепящи доказателства вътре и извън

организацията, както и да оценява дали писмените изявления

изглеждат смислени и в съответствие с други получени одитни

доказателства, включително и с други изявления. Изявления, които ще

бъдат използвани като одитни доказателства следва да имат писмено

потвърждение с подпис.







3.5.2 Писмено деклариране от ръководството на неговите задължения

Вярно представяне на отчетите/съответствие

Изявленията от ръководството относно неговите задължения

осигуряват необходимите одитни доказателства относно валидността

на предположенията във връзка с отговорностите на ръководството,

въз основа на което се извършва одит. Одиторът следва да получи

одитни доказателства, че ръководството:

i) потвърждава своята отговорност за точното представяне на

отчетите (одити на надеждността) или за съответствието им с

приложимите закони и други нормативни актове (одити на

съответствието);

Вътрешен контрол

ii) потвърждава своята отговорност за разработването, въвеждането и

поддържането на вътрешен контрол, чието предназначение е да

предотвратява или да разкрива и коригира съществени неточности

или несъответствия, и заявява дали счита, че вътрешният контрол е

подходящ за тази цел;

Предоставяне на цялата необходима информация

iii) счита, че цялата необходима информация относно одита е била

предоставена на одитора.

Примери за това са i) изявленията на ръководството относно

годишните отчети на Европейския съюз, подписани от счетоводителя

на Комисията; ii) годишният отчет за дейността и декларациите на

всички генерални директори; и iii) обобщаващият доклад на

Комисията.


За потвърждаване на други доказателства

За потвърждаване на други одитни доказателства може да бъде

необходимо конкретно писмено изявление, особено когато се касае за

преценка, намерения или изчерпателност. Одиторът следва да

определи дали съществува необходимост от конкретни писмени

изявления относно конкретни твърдения на одитирания обект.


Да се вземат предвид отраженията в случай, че:

— съществуват несъответствия с други доказателства

В случай че писменото изявление не съответства с друго одитно

доказателство, одиторът следва да определи причините за

несъответствието и, в случай, че не е убеден, да преразгледа

надеждността на всички други писмени изявления, които е възможно

да са били получени, и също така да предприеме подходящи действия




(например да преразгледа оценката на риска и одитните процедури).

— налице са съмнения относно почтеността на ръководството

В случай че одиторът има съмнения относно ангажираността на

ръководството по отношение на компетентността, комуникацията и

прилагане на ценностите почтеност и етично поведение или

прилежност одиторът следва да прецени отражението върху

надеждността на писмените изявления.

— не са предоставени изявления Когато страните по одита не предоставят общите изявления относно

задълженията на ръководството или някои поискани конкретни

изявления, одиторът следва да определи причините; да ги обсъди с

ръководството; да оцени повторно почтеността на съответните страни,

както и да предприеме подходящи действия, включително да

определи последствията върху одитния доклад.

— изявленията са ненадеждни

В случай че одиторът преценява писмените изявления относно

отговорностите на ръководството като ненадеждни, той следва да

прецени ефекта от това върху одитния доклад.

Отказ Одиторът се отказва от становище относно финансовите отчети в случай че:

а) достигне до заключението, че съществува достатъчно съмнение относно почтеността на ръководството, което прави писмените изявления ненадеждни; или

б) ръководството не е предоставило писмените изявления.

3.6 ИЗПОЛЗВАНЕ НА РАБОТАТА НА ДРУГИ ЛИЦА




Използване работата на друг одитор

Използване работата на вътрешния одитор

Използване работата на експерт на одитора


3.6.2 Използване работата на друг одитор

3.6.3Вземане под внимание работата на вътрешния одит

3.6.4 Използване работата на експерт на одитора


Одиторът може да използва работата на друг одитор, на вътрешния

одит (вкл. структурите за вътрешен одит и службата за вътрешен

одит), или на експерт на одитора, по време на етапите на планиране и

проверка на одита, както следва:

Планиране i) на етапа на планиране, изготвените от други лица доклади могат да

осигурят информация, която да предупреди одитора относно

евентуални слабости на системите за контрол, или за поредица от










сериозни грешки, възникнали в областта на одита. Одиторът следва

да прецени дали тези лица са независими, обективни и компетентни,

дали техните цели и методи съвпадат с тези на неговия одит, както и

дали техните заключения се основават на достатъчни и подходящи

доказателства;

Проверка

— одитни доказателства

ii) по време на етапа на проверка, може да бъде използвана работата

на други лица за осигуряване на част от одитните доказателства,

определени като необходими за постигане на целта на одита, като по

този начин се намали количеството работа, предприета от Сметната

палата. Основният принцип е, че ако одиторът възнамерява да

разчита на работата на други лица, той следва да бъде сигурен, че

тази работа предоставя достатъчни, адекватни и ефективни

доказателства за целта на одита;

— потвърждаващи констатации

iii) докладите на други лица могат също така да потвърдят

констатациите или заключенията на одитора, или да ги поставят под

съмнение. Във втория случай одиторът следва да проучи

несъответствието, да достигне до задоволителни одитни

доказателства; да прецени отново дали неговият анализ и тълкуване

на одитните доказателства са правилни, и да документира ясно

оставащите несъответствия.

Основните решения и заключения относно това доколко може да се

разчита на работата на други лица следва да се документират в

работните документи на одита.

По долу се разглежда поотделно всяка една от трите страни — други

одитори, вътрешни одитори и експерти.

3.6.2 Използване на работата на друг одитор

МСВОИ 1600

[МОС 600] При използване работата на друг одитор целта на одитора е да определи как тази работа ще повлияе на одита.

Определение за „други одитори“ Обикновено с израза„други одитори“ се обозначава публичен или

частен одитор, от когото се изисква да изрази професионално мнение

относно системи, операции, и/или отчети. Сметната палата различава

две категории одитори от този тип:

i) Одитори, които са задължени от законодателството на ЕС

(законови или договорни задължения) да предоставят одитно

становище. Те представляват съществена част от системите за

вътрешен контрол и следва да бъдат одитирани като такива. Липсата

на подобни одити, както и недостатъците във връзка с работата на






други одитори, се считат за слабости на системата за вътрешен

контрол и се докладват като такива17.

Други одитори, представляващи част от системите за вътрешен

контрол, са:

• Сертифициращите органи в държавите членки

• Звената за вътрешен одит на разплащателните агенции в

държавите членки

• Одитните органи в държавите членки

• Структурите за последващ контрол на Комисията

• Структурите за последващ контрол в агенциите

• Структурите за последващ контрол в трети страни или

международни организации

• Последващия контрол, извършен от наети външни одитори

Оценката на системата от други одити (която обикновено се извършва

за организацията от одитори от частния сектор) се основава на:

• стратегическите документи и годишните работни програми на

организацията;

• процедурата на подбор, мандата, представянето на одитния

доклад и последващите действия от страна на организацията във

връзка с другите одитори;

• качеството на извършените одити. Тази оценка трябва да бъде

подкрепена от преглед на извадка от одитни доклади, избрани на

случаен принцип така че да бъдат възможно най-представителни.

ii) Одитори, които не са обвързани от правната рамка на ЕС. Тази

категория включва върховните одитни институции (ВОИ), които, в

съответствие с чл. 287, параграф 3 от ДФЕС, действат в държавите

членки съвместно със Сметната палата. Тук се включват също така i)

структурите за одит на националните органи (структурите за вътрешен

одит на органите, които отпускат финансова помощ, както и

структурите за одит на различните министерства на финансите); и и ii)

одитори от частния сектор, които работят на правно основание

(одитори, работещи на правно основание) или въз основа на договор

(одитори). Тяхната работа може да бъде взета под внимание като

17 Някои ВОИ могат да извършват одити като част от системата за вътрешен контрол (например Националната сметна палата на Обединеното кралство като сертифициращ орган по ОСП). В този случай националната сметна палата попада в категория i).




подкрепящо доказателство за одитите на Сметната палата, където е

уместно и подходящо. В такъв случай одиторът следва да извърши

одитни процедури, за да определи до каква степен може да се разчита

на работата на другите одитори. Той следва да определи как ще

повлияе на одита работата на тези други одитори. Например по

отношение на местата, които трябва да се посетят за целите на одита

той може да определи дали в докладите на другите одитори

съществуват констатации и оценки, които са свързани с целите на

неговия одит. В случай че съществуват такива констатации и оценки,

одиторът може да изиска от съответния орган допълнителна

информация.

Два сценария Съществуват два възможни сценария, в зависимост от това дали

работата на другите одитори е обвързана със законодателството на

ЕС или не. И при двата сценария одитните процедури се фокусират

върху преглед на одитните заключения и становища на другите

одитори относно:

• разработването, въвеждането и действието на ключови контроли

на съответствието; и/или

• съответствието — например законосъобразността и редовността

на свързаните с отчетите операции.

Подобни процедури могат да включват преглед на използваните

работни методи, проверка на документи, преценка на приложимостта

на резултатите, за да може да се оцени тяхната надеждност като

одитни доказателства, както и действителният им принос за одитното

заключение.

Независимо от категорията, в която попада работата на другите

одитори обаче, се прилагат изложените по-долу принципи.

Използване на работата на друг одитор

При използването на работата на други одитори, одиторът следва да:

• прецени независимостта и обективността на другия одитор;

• вземе под внимание професионалната компетентност на другия одитор във връзка със конкретния одит;

• прецени обхвата на работата на другия одитор;

• определи доколко е ефективно да се използва тази работа;

• извърши процедури, за да получи достатъчни и подходящи одитни

доказателства, че работата на другия одитор е подходяща за целите

на Сметната палата в контекста на конкретния одит (което може да




изисква достъп до работните документи на другия одитор); както и

• да вземе под внимание по-значимите констатации на другия одитор

при анализа и тълкуването на резултатите от тази работа. В случай, че

тези констатации са от значение за становището, одиторът на

Палатата следва да обсъди тези констатации с другия одитор и да

прецени дали е необходимо сам да извърши допълнителни одитни

тестове.

Ограничения при използването на работата на други одитори

а) Другите одитори, които попадат извън обхвата на системите за

вътрешен контрол, имат свой собствен мандат и на практика имат

почти пълна оперативна независимост по отношение на европейските

институции. Понякога сътрудничеството може да бъде трудно, тъй

като тяхната работа във връзка с финансите на ЕС невинаги се

повтаря. Затова може да се окаже трудно извършването на оценката,

необходима, за да може да се използва тяхната работа като одитно

доказателство. Ето защо този проблем следва да бъде решен на

етапа на планиране на одита, така че в случай на невъзможност да се

използва работата на друг одитор, да могат да бъдат планирани

алтернативни одитни процедури, които да гарантират, че ще бъдат

получени достатъчно надеждни одитни доказателства.

б) При взимане на решение дали да се използва работата на върховна

одитна институция на някоя от държавите членки, одиторът на

Сметната палата следва да има предвид, че в много случаи правата

за достъп, предоставени на Европейската сметна палата, са с по-

широк обхват от тези на ВОИ. Следователно може да се окаже, че

ВОИ не притежава правомощията да извърши изцяло дадения одит.

Освен това, когато се използва работата на ВОИ, или се стартира

съвместен или координиран одит с ВОИ, одиторът на Сметната

палата следва да спазва принципите и/или процедурите за

сътрудничество с ВОИ, определени от Контактния комитет на

председателите и/или на срещите на служителите за връзка на

Сметната палата и на ВОИ.

в) Когато се използва работата на външни одитори от частния сектор,

одиторът на Палатата следва внимателно да прецени

обстоятелството, че при строго тълкуване на съответните одитни

стандарти външният одитор е обвързан със задължението за грижа

единствено по отношение на адресата на одитния доклад. Например

от бенефициентите по определени програми за ориентиране на

ФЕОГА, които включват капиталови разходи, е да бъде поискано да

представят одитни доклади, които да потвърждават, че заявените

суми отговарят на действително направените разходи. Одиторът на




Палатата определя надеждността на тези одитни доклади като одитно

доказателство, когато те са насочени към крайния бенефициент на

дадена програма на ЕС, а не към съответната разплащателна

агенция.

3.6.3 Вземане под внимание на функцията по вътрешен одит

МСВОИ 1610

[МОС 610]

Целта на външния одитор е да се запознае с функцията по вътрешен одит и да определи дали тя има отношение към планирането и изпълнението на одита и, ако е уместно — отражението върху процедурите, извършвани от външния одитор.

Запознаване с дейността на вътрешния одит

Когато проучва вътрешния контрол, външният одитор следва да се

запознае с функцията по вътрешен одит, включително нейния

организационен статус и обхват.

Планиране на използването на работата на вътрешния одит

Когато обмисля дали да използва работата на вътрешния одит, в това

число на Службата за вътрешен одит (или на Структурите за вътрешен

одит на Комисията), одиторът следва да направи оценка на

изброените по-долу аспекти, като вземе предвид свързаните с това

същественост и риск, както и субективността на одитните

доказателства:

• обективността и техническата компетентност на служителите от

вътрешния одит;

• дали работата на вътрешните одитори се извършва с

необходимата професионална грижа;

• ефекта от всякакви ограничения, поставени на вътрешния одит от

ръководството.

Използване на работата на вътрешните одитори

При използването на работата на вътрешните одитори, външният

одитор следва да извърши процедури за оценяване на нейната

адекватност, като същевременно вземе предвид обхвата на работата,

както и дали оценката на дейността на вътрешния одит остава

адекватна. По-специално, външният одитор оценява:

• уменията и експертните познания на лицата, извършващите тази

дейност;

• дали се извършва надзор, преглед и документиране на работата;

• дали се получават достатъчни, уместни и надеждни одитни

доказателства;

• дали направените заключения са адекватни, а докладите







съответстват на извършената работа;

• дали изключенията и необичайните проблеми, разкрити от

вътрешните одитори, са подходящо разрешени.

Когато се извършва финансов одит

Структура за вътрешен одит

Одиторът следва да:

• се свърже със съответната функция по вътрешен одит (например

при годишните отчети на Европейския съюз, това е Структурата за

вътрешен одит на ГД „Бюджет“) на етапа на планиране на одита, за да

определи дали вътрешните одитори са били планирани или са

извършили конкретни одитни тестове на отчетите , за да се избегне

дублиране на усилията и да се увеличи ефективността на одита;

• проследи докладите на Структурата за вътрешен одит относно

надеждността на отчетите (например относно съпоставянето и

уравняването на сметките) с цел да бъде оценен разкрития

потенциален риск и да бъдат предприети корективни действия.

Служба за вътрешен одит


• получи и провери работния план на Службата за вътрешен одит

(IAS) за годината, с цел да оцени дали могат да бъдат взети предвид

резултатите от някои нейни одити, и по този начин се избегне

дублиране на работата;

• прегледа, ако е уместно, докладите, изготвени от Службата за

вътрешен одит (IAS) относно определени аспекти на отчетите, и да

провери до каква степен одитираният обект е предприел

необходимите мерки, за да изпълни препоръките;

• провери дали IAS е заделила ресурси за сътрудничество със

Сметната палата при изпълнението на одитната дейност във връзка с

годишните отчети. Ако е така, одиторът проверява работата на IAS с

цел да осигури съвместимост с неговата собствена работа, и

валидира одитните резултати.

Финансовият регламент изисква вътрешният одитор да предоставя

независими становища18. Освен това Устройственият правилник на

Службата за вътрешен одит изисква всяка година вътрешният одитор

18 Член 86 от Финансовия регламент гласи: „Вътрешният одитор консултира своята институция по въпросите на справяне с рисковете, като излиза с независими становища относно качеството на системите за управление и контрол и като отправя препоръки за подобряване на условията за изпълнение на дейностите и насърчаване на доброто финансово управление.“




на Европейската комисия да предоставя цялостно становище относно

състоянието на контрола в Комисията. През 2011 г. IAS публикува

първото си „Цялостно становище“ относно състоянието на

финансовото управление на Комисията, основано на работата,

извършена от Службата за вътрешен одит и от Структурите за

вътрешен одит в продължение на три години, и като взема предвид

докладите на Сметната палата.

При одит на съответствието По отношение на Структурата за вътрешен одит, след края на

финансовата година одиторът следва да оцени работата на

вътрешния одит, тъй като тя допринася за изготвянето на

декларацията на генералния директор за финансовата година (вж.

глава 3.5 относно писмените изявления).

Освен това одитът на съответствието може да се фокусира върху

ролята на IAS и Структурите за вътрешен одит като част от системата

за вътрешен контрол на одитирания обект, с цел анализ на

постигнатия напредък от предходни години по отношение на

способността на системите за вътрешен контрол да управляват

рисковете, свързани със съответствието. Например прегледът на

дейността на IAS и на Структурите за вътрешен одит може да се

фокусира върху планирането и изпълнението на техните работни

програми в съответствие с тяхната оценка на риска и определянето на

приоритети.




3.6.4 Използване на работата на експерт на одитора

МСВОИ 1620

[МОС 620]

Целите на одитора са:

i) да определи дали да използва работата на експерт на одитора; и

ii) ако използва работата на експерт на одитора, да определи дали тази работа е подходяща за целите на одита.

Причини за използване на експерти на одитора

Експертите на одитора се използват с цел одитният екип да използва

технически познания или умения, необходими за постигане на целите

на одита.

Условия за ангажиране и използване на експерти

Подборът на експерти и процедурата за избор на изпълнител се

подчинява на обичайните правила относно правилното изразходване и

доброто финансово управление на средствата на Европейския съюз, и

зависи от наличието на тези средства. Директорът на дирекция

„Подпомагане, качество и развитие на одита“ е разпоредителят с

бюджетни кредити за съответния бюджетен ред и отделните сектори

следва да се обърнат към тази дирекция веднага след възникване на

необходимост от използване на експерт.

Планиране използването на експерт на одитора

В случай че са необходими технически познания, които членовете на

одитния екип или на Сметната палата не притежават, одиторът

следва да определи дали да ангажира експерт на одитора, както и:

• да направи оценка дали експертът притежава необходимите за

целите на одита способности, умения и обективност (вкл. липса на

конфликт на интереси);

• да разбира задоволително областта на познания на експерта, за да

определи естеството, обхвата и целите на работата, която трябва да

бъде извършена, както и да оцени нейната адекватност;

• да договори в писмена форма естеството, обхвата и целите на

работата, която трябва да бъде извършена, функциите на експерта и

на одитора, както и комуникацията между двете страни, включително

изискваните доклади.

Подчертава се, че правилата за обществените поръчки следва да

бъдат спазвани.

Оценяване дали е подходяща работата на експерта

Одиторът следва да направи оценка на това доколко адекватна е

работата на експерта за целите на одита, в т.ч. относно:

• уместността и основателността на констатациите на експерта,

както и дали те са в съответствие с другите одитни доказателства;







• ако е от значение за използването от одитора на работата на

експерта — уместността и основателността на допусканията и

методите, както и изчерпателността, уместността и точността на

данните от източника.

В случай че одиторът оцени работата на експерта като

незадоволителна, одиторът следва да договори извършването на

допълнителна работа или да проведе други одитни процедури, които

са подходящи.

Позоваване на експерта в доклада на одитора

Докладът, който е изготвен в резултат на одитна задача, за която е

бил ангажиран експерт, остава доклад на Сметната палата. Ролята на

експерта обикновено е да подпомогне одитния екип, който носи

главната отговорност за формиране и предоставяне на одитно

становище на Сметната палата. По този начин при изразяване на

одитно становище за заверка без резерви („чисто“ становище),

одиторът следва да не се позовава на работата на експерт. В случай

обаче, че е необходимо позоваване на работата на експерт, за да се

разбере модификация в становището на одитора в доклада на

одитора следва да се посочи, че това позоваване не намалява

отговорността на одитора по отношение на това становище.

Поверителност

Ангажираните от Сметната палата експерти са обвързани от

изисквания за поверителност. Одиторите, които работят с експерти,

следва да се запознаят с тези изисквания (както е постановено в

Правилника на длъжностните лица и в решения на Сметната палата) и

да бъдат готови да информират експертите относно този въпрос.

Освен това дирекция А на Състав CEAD носи отговорност на за това

да следи за систематичното включване на подходящи клаузи за

поверителност в договорите за работа на експертите.

3.7 ДРУГИ ОДИТНИ ПРОЦЕДУРИ

3.7.1 Свързани лица

В настоящата глава са представени изискванията относно свързаните

лица, които са от значение както за финансовия одит, така и за одита

на съответствието. Частите относно надеждността и съответствието

разглеждат последващите събития отделно в контекста на

финансовия одит и в контекста на одита на съответствието. Частта

относно надеждността също така се занимава с приблизителните

счетоводни оценки и външните потвърждения.





МСВОИ 1550

[МОС 550]

Целта на одитора е да извърши одитни процедури, чрез които да получи достатъчни, уместни и надеждни одитни доказателства дали са идентифицирани и оповестени от ръководството свързаните лица, ,както и относно ефекта от по- съществените взаимоотношения и операции с тези свързани лица.

Изисквания по отношение на свързаните лица в рамката за финансово отчитане

Счетоводни правила на ЕС За да насърчи управленската отговорност и прозрачността

Европейският съюз (ЕС), като контролираща и отчитаща се

организация изисква да се оповести i) наличието на свързани лица в

случаите, където се упражнява контрол, независимо дали са

съществували взаимоотношения и операции между свързаните лица,

както и ii) информация относно извършени операции при определени

обстоятелства между ЕС и свързаните с него лица19. Освен

обичайните операции подобно оповестяване включва:

• естеството на отношенията между свързаните лица;

• видът операции, които са извършени; както и

• описание на операциите, например клас на операциите, обем, условия и размер на сумите.

Примерите за ситуации, при които операциите със свързани лица

могат да доведат до оповестявания, включват:

• закупуване или прехвърляния/продажби на имоти и други активи;

• лизингови условия;

• прехвърляне на изследванията и развитието;

• лицензионни споразумения;

• финанси (вкл. заеми, дялови вноски, безвъзмездна финансова помощ); и

• гаранции и обезпечения. В своите годишни отчети Европейският съюз включва приложение към

отчета относно свързаните лица, което се отнася за възнаграждението

и финансовите права на ключови ръководни служители в

Европейската комисия.

Определения

Свързано лице

19 Счетоводно правило № 15 на Европейския съюз.

— дадено лице е свързано с организация ако

изпълнява следните критерии по отношение на съдържанието на

връзката, а не само правната форма:







а) пряко или непряко посредством един или повече посредници,

лицето:

• притежава способността да контролира, или е контролирано от,

или е под общ контрол с организацията, като контрол е силата да се

управлява финансовата и оперативната политика с оглед извличане

на полза от неговите дейности, напр. институциите, контролирани от

ЕС; или

• упражнява значително влияние върху организацията при

вземането на финансови и оперативни решения, т.е силата да участва

в решенията за финансовата и оперативната политика на дадена

организация, но не и да контролира тази политика;

б) лицето е партньор на организацията — организацията има

съществено влияние и лицето не се контролира от и не е съвместно

предприятие на организацията.

Операциите със свързани лица

Отговорности на ръководството

включват прехвърляне на средства

или задължения между свързани лица, без значение дали за това се

таксува цена. Операциите със свързани лица изключват операции с

друга организация, която е свързана страна, единствено поради

нейната икономическа зависимост от докладващата организация или

от ръководството, от което представлява част. Много операции със

свързани лица са в реда на бизнеса и не носят риск по-висок от този

при операциите с несвързани лица.

Ръководството отговаря за определянето и оповестяването на

свързаните лица и операциите с такива лица, включително прилагане

на вътрешен контрол, за да гарантира, че подобни операции са

адекватно определени в информационната система и оповестени.

Отговорности на одитора

Одиторът носи отговорността да извърши процедури, за да определи,

оцени и да отговори на рисковете от съществени неточности или

несъответствия, които възникват при неспособност на организацията

адекватно да отговаря за или да разкрива връзки, операции или салда

със свързани лица.

Необходимо е одиторът да е наясно със съществуването на свързани

лица и операции между такива лица, защото:

• е възможно те да изискват оповестяване във финансовите отчети;

• по принцип би могло да се разчита в по-голяма степен на доказателства от несвързани трети страни;

• подобни връзки могат да изложат дадена организация на рискове, които иначе не съществуват;

• подобни операции могат да са мотивирани от причини като




потенциална измама.

Съображения при провеждане на одита

В отговор на оценените рискове одиторът предприема уместни одитни

процедури, за да оцени риска от отношения и операции с трети лица.

Ако по време на одита бъдат разкрити значими операции извън

нормалното протичане на бизнеса, одиторът следва да разбере дали

те включват трети страни и да намери доказателства, че тези

операции са били одобрени. Примери за това включват операции:

• с необичайни търговски условия или без очевидна логическа

бизнес причина;

• при които съдържанието се различава от формата;

• които са извършени по необичаен начин или не са документирани;

• които са с голям обем или стойност за определени клиенти или

доставчици.

Освен това одиторът следва да насочи вниманието си за

информация, която предполага наличието на потенциални свързани

лица и операции, които не са били разкрити от ръководството, в това

число преглед на банкови и правни потвърждения и протоколи от

срещи на управляващите. В такива случаи одиторът изисква от

ръководството да открие операции с новоопределените свързани

лица, да проучи защо контролите не са ги открили, и да проведе

допълнителни одитни процедури.

Оповестяване на връзките на свързаните лица и операции

Тъй като рамката за финансово отчитане на ЕС изисква оповестяване

на наличието на свързани лица при съществуването на контроли,

одиторът следва да получи достатъчни, уместни и надеждни одитни

доказателства дали откритите операции със свързани лица са били

правилно документирани и оповестени. Той следва също така да

обмисли дали отношенията и операциите със свързани лица биха

могли да доведат до невъзможност на отчетите да постигнат точно

представяне или до заблуждаващи операции.

Писмени изявления

Одиторът следва да получи писмено изявление от ръководството дали:

• то е уведомило одитора относно организацията на свързаните лица, отношения и операции, които са му известни;

• те са обяснили адекватно и разкрили подобни отношения и операции.

В случай, че одиторът не може да 170олучи достатъчни, уместни и

надеждни одитни доказателства относно свързаните лица и

операциите с такива лица, или достигне до заключението, че

оповестяването им във финансовите отчети не е адекватно, одиторът




следва да измени съответно одитното становище.

3.8 ОБСЪЖДАНЕ И ПРИЕМАНЕ НА ОДИТНИТЕ КОНСТАТАЦИИ

МСВОИ 1260

[МОС 260]

Целите на одитора са: а) да разясни отговорностите на одитора във връзка с одита на финансовите отчети на лицата, натоварени с общо управление, както и да направи преглед на планирания обхват и време на провеждане на одита; б) да получи от лицата, натоварени с общо управление, информация, която е необходима за одита; в) своевременно да предостави на лицата, натоварени с общо управление, резултатите от констатациите и оценките, направени в хода на одита, които имат значение и отношение към тяхната отговорност за осъществяване на надзор върху процеса на финансово отчитане; и г) да насърчава ефективната двустранна комуникация между одитора и лицата, натоварени с общо управление.

Одиторът следва да информира ръководството своевременно

относно по-значимите констатации, включително съществените

слабости във вътрешния контрол.

Изложение на предварителните констатации

Констатациите се представят на одитирания обект под формата на

изложение на предварителните констатации. Неговата цел е да

представи за съгласуване фактите, които след това да осигурят

суровия материал за окончателния доклад. Добре представените и

изяснени факти са основа за добре обоснован доклад и по този начин

се намалява времето, необходимо за съгласуване на окончателния

доклад с одитирания обект.

След приключване на мисията, на одитирания обект следва да бъде

изпратено изложение на предварителните констатации в стандартните

времеви рамки за Сметната палата. От одитирания обект се изисква

да отговори на изложението на предварителните констатации.

Одиторът следва да анализира отговора, като следи за това, при

изготвяне на окончателния доклад, да се вземат предвид сериозните

въпроси, повдигнати от одитирания обект.







FINANCIAL AND


MANUAL

1. ОБЩИ ВЪПРОСИ Section 1 — Framework Section 2 — Planning Section 3 — Examination Раздел 4 — Докладване Appendices

ЧАСТ 1. ОБЩИ ВЪПРОСИ

РАЗДЕЛ 4 — ДОКЛАДВАНЕ


4.1 Докладване — Общ преглед

4.2 Декларация за достоверност на Сметната палата — формиране

на становище

4.3 Становище за заверка без резерви

4.4 Модифицирано становище

4.5 Параграф „обръщане на внимание“ и параграф „други въпроси“

4.6 Съображения във връзка с подозрения за измама




4.1 ДОКЛАДВАНЕ — ОБЩ ПРЕГЛЕД


4.1.2 Видове одитни доклади

4.1.3 Характеристики на добрите одитни доклади

4.1.4 Потребители на докладите на Сметната палата

4.1.5 Назоваване на трети страни в докладите на Сметната палата


Информиране на заинтересованите страни

относно резултатите

Одитните доклади са основният продукт на Сметната палата.

Целта на одитните доклади е да информират органа по

освобождаване от отговорност, одитирания обект и широката

общественост за резултатите от дейността на Палатата.

Посредством публикуването на тези доклади Сметната палата

спомага за подобряване на финансовото управление на

Европейския съюз и подпомага органа за освобождаване от

отговорност при упражняването на неговите правомощия за

контрол на изпълнението на бюджета.

ефективно Ключът към изготвянето на добър доклад е добрата

комуникация, при която чрез доклада ясно и обективно се

представят основните констатации и заключения относно

целите на одита, позволявайки читателят да разбере какво е

било направено, защо и как, и същевременно се отправят

практически препоръки. Добре планираният и изпълнен одит

осигурява база за добър доклад.

Процедура на докладване Етапът на докладване започва с изготвянето на

предварителните констатации и оценки и завършва с

публикуването на доклада. Следователно той включва

изготвяне, приемане на предварителните констатации и оценки

от съответния одитен състав и от Сметната палата,

съгласувателната процедура с одитирания обект, приемането

на окончателния доклад от Сметната палата, неговия превод,

представянето му на органа за освобождаване от отговорност

във връзка с изпълнението на бюджета и публикуването му в

Официален вестник.

4.1.2 Видове одитни доклади




Съществуват три вида доклади за финансовия одит и одита на

съответствието, които Палатата публикува — годишен,

специфичен годишен, и специални доклади (по избрани теми).

Годишен доклад • ДФЕС и Финансовият регламент задължават Палатата след

приключване на всяка финансова година да изготвя Годишен

доклад.

Освен това от Палатата се изисква да предоставя на

Европейския парламент и на Съвета декларация за

достоверност относно надеждността на отчетите на

Европейския съюз и относно законосъобразността и

редовността на свързаните с тях операции за финансовата

година. По отношение на одита за целите на DAS финансовият

регламент20 изисква окончателните консолидирани отчети да

бъдат публикувани в Официален вестник заедно с

декларацията за достоверност.

Декларацията за достоверност може да бъде допълнена от

специфични оценки за всяка голяма област на дейност на

Европейския съюз. Настоящата практика е декларацията за

достоверност и свързаните с нея материали да бъдат

включвани в Годишния доклад. Тези материали съдържат

информация в подкрепа на декларацията за достоверност,

специфични оценки и заключения относно системата за

вътрешен контрол на Комисията.

За ЕФР също се изготвя годишен доклад и декларация за

достоверност.

Специфични годишни доклади • Сметната палата публикува специфични годишни доклади

относно своите ежегодни финансови одити и одити на

съответствието на другите органи, служби и агенции на ЕС.

ДФЕС и регламентите на тези организации изискват Палатата

да одитира надеждността на техните отчети, както и

законосъобразността и редовността на свързаните с отчетите

операции.

Специални доклади • Сметната палата може също така по всяко време да

представи констатации и оценки, по-специално под формата

на специални доклади относно конкретни теми, избрани от

Палатата въз основа на тяхната приоритетност. Тези

специални доклади се обсъждат в частта на наръчника

20 Член 129, параграф 4.




относно/посветена на съответствието.

Таблицата по-долу съдържа обобщение на тези три различни

вида доклади:




Таблица 14 — Видове доклади, публикувани от Сметната палата

Годишни доклади Специфични годишни доклади

Специални доклади**

Тема

Окончателни годишни отчети на Европейския

съюз и свързаните с отчетите операции

Годишни отчети на Европейските фондове за развитие и свързаните с


Годишните отчети на други органи, служби и

агенции на ЕС и свързаните с тях

операции

Конкретна тема на управление или

област от бюджета

Основа Задължения на Сметната

палата, определени в ДФЕС

Задължения на Сметната палата,

определени в ДФЕС, или регламенти на

органите, службите и агенциите

Права на Сметната палата, определени в

ДФЕС, стартирали като решение на Сметната палата

Честота ежегодно ежегодно По преценка на


Становище Декларация за достоверност

Декларация за достоверност* нестандартно

Обхват на становището

надеждност

законосъобразност и редовност

—

надеждност

законосъобразност и редовност

—

—

съответствие

изпълнение

*с изключение на Европейската централна банка.

** Специалните доклади могат да обхванат резултатите от одитите на съответствието, както и от одитите на

изпълнението. Специалните доклади относно съответствието се разглеждат в частта за съответствието в

настоящия наръчник.

4.1.3 Характеристики на добрите одитни доклади

Изготвените от Палатата одитни доклади следва да притежават

следните характеристики:

Характеристики Как да бъде постигната

обективност Оценка на действителното изпълнение според обективни критерии

изчерпателност Включване на уместни аспекти на докладваните въпроси

яснота Използване на ясен език и ясна структура и рубрики

убедителност Убедително представяне на аргументи с включване на подкрепящи примери

уместност Съдържанието трябва да е значимо и представянето му да е навременно за потребителите на доклада




точност Констатациите трябва да бъдат точно представени, за да осигуряват достоверност

конструктивност Балансираност

краткост Използване на кратки и прости изречения и абзаци




4.1.4 Потребители на докладите на Сметната палата

Годишни докладии

Специфични годишни доклади на Сметната

палата

Член наЕвропейския

парламент

Министър на финансите надържава членка в ролята

на член на Съвета

Член на Бюджетния комитетна агенция

Член наУправителния съветна друг орган на ЕС

Гражданите наЕвропейския съюз като

данъкоплатци

Други заинтересованичитатели

Член на Европейската комисия Генерален директор

като оправомощен оторизиращ служител

Счетоводител

Ръководител наодитирания обект

Служител наодитирания обект

Член наСметната палата

Сметната палата Като колективен орган или

Одитни състави

Отговорен одитор Одитор

Орган за освобождаване от отговорност

Одитиранобект

Сметна палата

Широкаобщественост

Директорили председател на

агенция

Органа за освобождаване от отговорност катоколективен орган

Академична общност

Ръководителна органа на

държава членка

Медии

Фигура 12 —Потребители на докладите на Сметната палата




4.1.5 Назоваване на трети страни в докладите на Сметната палата

Относно назоваването на трети страни в докладите на

Сметната палата, решението по делото Ismeri21 постанови, че в

своите доклади Сметната палата има право да споменава

изрично лица, които по принцип не са обект на нейния надзор,

но само в случай че:

3 условия за назоваване на трети страни

• са налице специфични обстоятелства, произтичащи

например от сериозността на фактите или риска от объркване,

което може да навреди на интересите на трети страни;

• назоваването на тези лица е необходимо и съизмеримо по

значение предвид целта на публикуването на доклада; и

• на тези лица се даде право да бъдат изслушани, което

означава, че трябва да им се даде възможност да направят

коментари по въпросите в докладите, които ги споменават

изрично, преди тези доклади да са окончателно приключени.

Задължение за грижа Следователно, от първостепенна важност е да се изпълни

задължението за изключителна грижа при проверката на

фактите и при тяхното тълкуване, когато в доклад на Сметната

палата трети страни се споменават изрично или могат лесно

да бъдат разпознати от читателя. Одиторите следва също

така да направят необходимото, така че на третата страна да

се осигури възможност да направи коментари преди

приемането на доклада.

21 Дело C-315/99 P Ismeri Europa Srl./Сметна палата [2001] ECR I-5281 относно критики, отправени към Ismeri от Палатата в Специален доклад № 1/96 относно средиземноморските програми.




4.2 ДЕКЛАРАЦИЯ ЗА ДОСТОВЕРНОСТ НА СМЕТНАТА ПАЛАТА — ФОРМИРАНЕ НА СТАНОВИЩЕ

МСВОИ 1700

[МОС 700]

МСВОИ

1720

[МОС 720]


да формира становище по финансовия отчет и свързаните с него операции на базата на оценка на заключенията, достигнати в резултат на получените одитни доказателства; и

да изрази ясно това становище посредством доклад в писмена форма, в който да разясни базата за това становище.

4.2.1 Правни изисквания и обхват на декларацията за достоверност

4.2.2 Форма и съдържание на декларацията за достоверност

4.2.3 Допълнителна и друга информация

4.2.1 Правни изисквания и обхват на декларацията за достоверност

Съгласно ДФЕС22 декларация за достоверност следва да се

предостави за одитите относно надеждността на отчетите и

законосъобразността и редовността на свързаните с тях

операции във връзка с общия бюджет на ЕС, ЕФР и агенциите,

службите и други подобни органи на ЕС. Всяка декларация за

достоверност следва да се публикува в Официален вестник.

Становище на Палатата относно

Декларацията за достоверност съдържа становището на

Сметната палата относно надеждността на годишните отчети и

относно законосъобразността и редовността на свързаните с тях

операции. Терминът „декларация за достоверност“ съответства

на термина „доклад на независимия одитор“ в международните

одитни стандарти (МОС). Неговият обхват обаче е по-голям от

обхвата, определен в МОС, поради включването на аспектите

законосъобразност и редовност. Главните цели на декларацията

за достоверност са да информира органа за освобождаване от

отговорност във връзка с изпълнението на бюджета дали:

— надеждност • годишните отчети на одитирания обект представят точно във

всички съществени аспекти финансовото състояние, операциите

и паричните потоци на одитирания обект, както и дали са











изготвени в съответствие с приложимата рамка за финансово

отчитане;

— законосъобразност и редовност

• свързаните с годишните отчети операции са спазват

приложимата нормативна рамка.

По отношение на общия бюджет на Европейския съюз,

становището относно законосъобразността и редовността в

декларацията за достоверност се основава на специфични

оценки относно всяка основна група дейност на ЕС, включваща

области на политика.

4.2.2 Форма и съдържание на декларацията за достоверност

Самостоятелен документ

Тъй като декларацията за достоверност може (а в случая на

DAS, трябва) да бъде публикувана заедно с отчетите на

одитирания обект, без другите части на годишния или на

специфичния годишен доклад, одиторът следва да структурира

декларацията за достоверност по такъв начин, че тя да може да

бъде четена като самостоятелен документ.

Отнася се за информация, изисквана от одитните стандарти

Освен това декларацията за достоверност следва да се

ограничи само до изискваните от одитните стандарти

елементи. Информацията, която не се изисква изрично от

стандартите (като разяснителни материали и коментари),

следва да бъде включена в други части на доклада (например

общо въведение, информация в подкрепа на декларацията за

достоверност или специфични оценки). Декларацията за

достоверност следва да се ограничи до материала, който е

подходящ за доклад на независимия одитор.

Декларацията за достоверност следва да включва следните

раздели, описани по-долу:

i) Заглавие Официалното заглавие следва да бъде „Декларация за

достоверност, предоставена от Сметната палата на

Европейския парламент и на Съвета — доклад на независимия

одитор“.




ii) Адресат(и) Декларацията за достоверност на Сметната палата следва да

бъде адресирана съгласно конкретните обстоятелства на одита

и свързаното с одита правно основание.

Адресати на докладите на Сметната палата в повечето случаи

са Европейският парламент и Съветът. По отношение на някои

други органи, служби и агенции на ЕС, адресатите могат да

включват също така и други надзорни органи.

iii) Уводен параграф В уводния параграф на декларацията за достоверност се представя обектът на одита, и по-конкретно в него следва да се:

• посочи организацията, чийто годишни отчети и свързани с тях операции са одитирани;

• заяви, че годишните отчети и свързаните с тях операции са били одитирани;

• посочат частите от годишните отчети и видовете свързани с тях операции, които са били одитирани;

• включи обобщение на значимите счетоводни политики и други разяснителни бележки при одита на надеждността;

• отбележи датата или периодът на годишните отчети и свързаните с тях операции.

В него следва да се посочи правното основание относно

отговорността на Сметната палата, включваща извършване на

одити и докладване на резултатите от тях. По отношение на

годишните отчети на Европейския съюз и свързаните с тях

операции, отговорността на Сметната палата е определена в

ДФЕС23 и Финансовия регламент. По отношение на някои други

органи, служби и агенции на ЕС могат да се посочат други

правни основания, като регламентът за създаване на даден

орган или неговият финансов регламент.

iv) Определяне на отговорността на ръководството

Този раздел следва да бъде озаглавен „Отговорност на

ръководството“. Той следва да включва позоваване на

правното основание относно отговорността на ръководството.

По отношение на годишните отчети на Европейския съюз и

свързаните с тях операции, това е ДФЕС (членове 310—325) и

Финансовият регламент. По отношение на други органи, служби

и агенции на ЕС могат да се посочат други правни основания.

За одитите на надеждността този раздел следва да включва

също така определяне на приложимата рамка за финансово





отчитане на одитирания обект. За одитите на

законосъобразността и редовността този раздел следва да

включва също така определяне на приложимата нормативна

рамка на одитирания обект.

Надеждността на отчетите и законосъобразността и

редовността на свързаните с тях операции са две области на

отговорност на ръководството, които следва да бъдат описани в

този раздел.

v) Определяне на отговорността на одитора

Този раздел следва да бъде озаглавен „Отговорност на

одитора“.

Отговорностите на Сметната палата за извършване на одит,

заложени в правната рамка, са описани в глава 1 на настоящия

наръчник. Отговорността за докладване на Сметната палата

също е регламентирана в тази правна уредба.

• Отговорност на Сметната палата във връзка със

становището относно надеждността на годишните отчети

Декларацията за достоверност следва да опише извършения

одит, свързан с надеждността на отчетите, като се посочи, че:

1. Одитът включва извършване на процедури за получаване на

одитни доказателства относно сумите и оповестяванията в

годишните отчети;

2. Избраните процедури зависят от преценката на одитора,

включително оценката на риска от съществени неточности в

годишните отчети, които се дължат на измами или на грешки.

При оценката на риска одиторът взема предвид вътрешния

контрол, свързан с подготовката и представянето от

организацията на годишните отчети, с цел да разработи одитни

процедури, които са подходящи при дадените обстоятелства;

3. Одитът включва също така оценка на уместността на

прилаганите счетоводни политики, както и на основателността

на приблизителните счетоводни оценки, направени от

ръководството, както и на цялостното представяне на

годишните отчети.

• Отговорност на Сметната палата във връзка със

становището относно законосъобразността и редовността

на свързаните с отчетите операции




Декларацията за достоверност следва да описва извършения

одит на законосъобразността и редовността на свързаните с

отчетите операции, като се посочи, че:

1. Одитът включва процедури за получаване на одитни

доказателства относно законосъобразността и редовността на

свързаните с отчетите операции;

2. Избраните процедури зависят от преценката на одитора,

включително оценката на риска от съществени несъответствия

на свързаните с отчетите операции с изискванията на

приложимата нормативна рамка, независимо дали те се

дължат на измами или на грешки. При извършването на тези

оценки на риска одиторът взема предвид вътрешния контрол и

системите за наблюдение и контрол, въведени да гарантират


операции, с цел да разработи одитни процедури, които са

подходящи при дадените обстоятелства;

В декларацията за достоверност следва да се заяви, че

Сметната палата вярва, че получените от нея одитни

доказателства са достатъчни и подходящи, за да осигурят база

за нейното становище.

Описанието на отговорността на Палатата следва да включва

позоваване на международните одитни стандарти на МФС и/или

международните одитни стандарти и етичните кодекси на

ИНТОСАЙ. Съгласно МОС 200 одиторът следва да не прави

изявление за спазване на МОС, освен ако не е спазил всички

приложими към одита МОС. Съгласно МСВОИ 1200 в публичния

сектор, „в съответствие с МОС“ означава пълно съответствие с

всички приложими МОС и ако е уместно — с допълнителните

насоки, включени в практическите бележки към МОС,

публикувани от ИНТОСАЙ.

vi) Становища на Сметната палата

Декларацията за достоверност следва да съдържа становища

относно надеждността на отчетите, както и относно


операции.

• Становище относно надеждността на отчетите

Надеждност Декларацията за достоверност следва да включва раздел със

заглавие „Становище относно надеждността на отчетите“.

• Становище относно законосъобразността и редовността

на свързаните с отчетите операции




Законосъобразност и редовност Декларацията за достоверност следва да включва раздел със

заглавие „Становище относно законосъобразността и

редовността на свързаните с отчетите операции“.

Становището на Сметната палата е консолидирано становище и

се базира на заключението в специфичните оценки относно


операции.

Фигура 13 — Формиране на одитни заключения и на одитно становище

Анализ на годишните отчети за дейността и

на декларациите

Одитни заключения —

специфични оценки

Оценка на системите за наблюдение и контрол

Тестове по същество

Професионална преценка и същественост - Качествена оценка на резултатите от

функционирането на системите - Количествена оценка на резултатите от

тестовете по същество - Анализ на последователността на

одитните резултати





Проверка на работата на други одитори

Одитно становище —





vii) Други въпроси От Сметната палата може да се изисква, или тя може да счете

за уместно да разгледа подробно въпроси, които разясняват

допълнително нейните отговорности по отношение на одита на

годишните отчети или на законосъобразността и редовността на

свързаните с тях операции, или декларацията за достоверност.

Подобни въпроси следва да се разглеждат в рубриката „Други

въпроси“, поместена след разделите относно становището.

В този раздел може да се опишат отговорностите на Сметната

палата по отношение на докладването на измами и нередности,

опазването на активите и доброто финансово управление .

vii) Дата на декларацията за достоверност

Декларацията за достоверност следва да е датирана не по-рано

от датата, на която Палатата е получила достатъчни и

подходящи доказателства, на които да базира своето становище

относно надеждността на годишните отчети и


операции.

Относно годишните отчети на ЕС ДФЕС определя краен срок на

Сметната палата, понастоящем 15 ноември, до който трябва да

бъде публикуван годишният доклад заедно с декларацията за


viii) Име и подпис Декларацията за достоверност на Сметната палата следва да

бъде подписана от председателя на Палатата от името на

Сметната палата .

ix) Адрес на Сметната палата Декларацията за достоверност следва да съдържа официалния

адрес на Европейската сметна палата.

NB: Моделите на становища, изложени в настоящия наръчник,

следва да се използват винаги при изготвяне на одитно

становище.

Видове становища Както е описано в настоящия раздел, одиторът има няколко

възможности за одитното становище относно годишните отчети.

Диаграмата по-долу илюстрира основните видове одитни

становища, които могат да бъдат представени:




Фигура 14 — Видове становища

Заверка без резерви Заверка без резерви с обръщане на внимание

Заверка с резерви поради наличие на ограничение

на обхвата

Заверка с резерви поради наличие на отклонение от

нормативната рамка

Отказ за изразяване на становище

Отказ за заверка (отрицателно)

Несъществено

Съществено

Съществено и широкообхватно

Вид одитно становище

Ограничение на обхвата: - наложено от клиента - наложено от условията

Отклонение от нормативната рамка

(LRF)


Понякога е необходимо одиторът да направи коментари относно

допълнителната и друга информация, която не се изисква от

приложимата рамка за финансово отчитане, но която

одитираният обект желае да представи заедно с годишните

отчети:

• Допълнителна информация е информацията, която дава

допълнително разяснение по определени елементи от

годишните отчети, и която обикновено се представя като




Допълнителна информация допълнителни графици или допълнителни бележки. В случай че

поради нейното естество и представяне тя не може да бъде

ясно разграничена от одитираните годишни отчети, тя се счита

за неделима част от отчетите и съответно се включва в обхвата

на становището на одитора. Пример за допълнителна

информация е Бележка 6 към отчетите, относно финансовите

корекции и възстановяванията на неправомерно изплатени суми

след разкриването на нередности.

• Ако обаче допълнителната информация не представлява

неделима част от годишните отчети и не се предвижда да бъде

обхваната от становището на одитора, одиторът следва да

прецени дали тя е ясно разграничена от одитираните годишни

отчети.

Друга информация • Друга информация представлява друга финансова или

нефинансова информация, която е включена в документ,

съдържащ одитирани годишни отчети (например основни

събития и основни точки).

Четене с цел разкриване на несъответствия

Одиторът следва да чете допълнителната информация, която

не подлежи на одит, както и друга информация, с цел да открие

съществени несъответствия с одитираните годишни отчети и

неточни факти, които могат да намалят достоверността на

годишните отчети.

В случай на нужда от корекции на годишните отчети

Ако след изчитането на тази допълнителна и другата

информация, одиторът открие съществено несъответствие, той

следва да определи дали одитираните годишни отчети или

друга информация следва да бъдат коригирани. В случай, че се

наложи корекция на одитираните годишни отчети, а

организацията откаже да извърши такава корекция, одиторът

следва да изрази становище с резерви или отрицателно

становище по отношение на годишните отчети. Ако е

необходима корекция на другата информация, а организацията

откаже да направи тази корекция, одиторът следва да включи в

декларацията за достоверност точка „Други въпроси“, в която да

опише същественото несъответствие или да предприеме друго

подходящо действие.




Фактологична неточност В случай че одиторът открие фактологична неточност в

допълнителната или друга информация, одиторът следва да

обсъди този въпрос с ръководството на организацията. Ако

одиторът заключи, че в допълнителната или друга информация

съществува фактологична неточност, която ръководството

отказва да коригира, одиторът следва да обмисли дали да

докладва този въпрос на органа за освобождаване от

отговорност.




4.3 НЕМОДИФИЦИРАНО СТАНОВИЩЕ (СТАНОВИЩЕ ЗА ЗАВЕРКА БЕЗ РЕЗЕРВИ)

4.3.1 Кога е уместно да се издаде становище за заверка без резерви?

4.3.2 Формиране на становище за заверка без резерви относно надеждността на отчетите

4.3.3 Формиране на становище за заверка без резерви относно законосъобразността и редовността на свързаните с отчетите операции

4.3.1 Кога е уместно да се издаде становище за заверка без резерви?

Рамка, основаваща се на принципа на вярното

представяне

Използваната от европейските институции, органи и служби

финансова рамка се основава на принципа на вярното

представяне (член 123 от Финансовия регламент). Рамката на

вярното представяне е рамка за финансово отчитане, която

налага спазване на конкретни изисквания на приложимата рамка

за финансово отчитане, като признава, че за постигане на точно

представяне, може да е необходимо ръководството да i)

извърши оповестяване извън рамките на тези изисквания, или ii)

при много редки обстоятелства, да се отклони от тези

изисквания.

Становище за заверка без резерви

Одиторът следва да изрази становище за заверка без резерви

относно надеждността на отчетите, когато достигне до

заключението, че годишните отчети са изготвени във всички

съществени аспекти в съответствие с приложимата рамка за

финансово отчитане. С цел да формира такова становище, той

следва да направи заключение дали е получил достатъчна

увереност, че във финансовите отчети като цяло липсват

съществени неточности, дължащи се на измами или на грешки.

4.3.2 Формиране на становище за заверка без резерви относно надеждността на отчетите

При изразяване на становище за заверка без резерви относно

годишните отчети, изготвени и представени в съответствие с

рамката, основаваща се на вярното представяне, в становището

на Сметната палата следва да се използва следният израз:




„Сметната палата счита, че [годишните отчети] на

[одитирания обект] дават вярна представа във всички

съществени аспекти за финансовото състояние на

[одитирания обект] към [дата], както и за резултатите от

операциите и паричните потоци в края на годината, в

съответствие с разпоредбите на [приложимата рамка за

финансово отчитане].“

За годишните отчети на Европейския съюз, приложимата рамка

за финансово отчитане се състои от разпоредбите на

Финансовия регламент и счетоводните правила, приети от

счетоводителя на Комисията, които са изготвени в духа на

международните стандарти за публичния сектор (МССПС).

4.3.3 Формиране на становище за заверка без резерви относно законосъобразността и редовността на свързаните с отчетите операции


Одиторът следва да изрази становище за заверка без резерви

относно законосъобразността и редовността на свързаните с

отчетите операции, когато достигне до заключението, че тези

операции отговарят във всички съществени аспекти на

приложимата за такива операции нормативна рамка.

При изразяването на становище за заверка без резерви относно


операции на базата на приложимата нормативна рамка за

операциите на одитирания обект, в становището на Сметната

палата следва да се използва следният израз:

„Сметната палата счита, че [операциите, свързани с

годишните отчети] на [одитирания обект] за [период] са

законосъобразни и редовни във всички съществени аспекти.“

Примери за становище за заверка без резерви относно

надеждността на отчетите и законосъобразността и редовността

на свързаните с тях операции, както за окончателните годишни

отчети на Европейския съюз, така и за годишните отчети на

агенциите, са включени в Допълнение III.




4.4 МОДИФИЦИРАНО СТАНОВИЩЕ


Целта на одитора е да изрази ясно и подходящо модифицирано становище по финансовия отчет и свързаните с него операции, когато: а) одиторът, прецени, че финансовият отчет съдържа съществени отклонения или че свързаните с него операции не отговарят във всички съществени аспекти на приложимата нормативна рамка; или б) одиторът не е в състояние да получи достатъчни и подходящи одитни доказателства, за да прецени, че финансовият отчет не съдържа съществени отклонения или че свързаните с него операции отговарят във всички съществени аспекти на нормативната рамка.

4.4.1 Определение за модифицирано становище и кога е подходящо то да бъде използвано

4.4.2 Описание на трите вида модифицирани становища

4.4.3 Естество и последствия от невъзможността да се получат достатъчни и подходящи одитни доказателства

4.4.4 Определение за широкообхватно отражение

4.4.5 Основание за изразяване на модифицирано становище

4.4.6 Формулиране на параграф „Модификация на становището“

4.4.7 Съответни промени в описанието на отговорността на одитора

4.4.8 Комуникация с лицата, натоварени с общо управление

4.4.9 Примери за декларации за достоверност с модификации на становището

4.4.10 Цялостни становища

4.4.1 Определение за модифицирано становище и кога е подходящо то да бъде използвано

Отговорност на одитора е да предостави подходяща декларация

за достоверност. При някои обстоятелства се изисква да се

направят модификации в становището на одитора. Това става

или защото одиторът i) достига до заключението, че отчетите

съдържат съществени неточности или че свързаните с отчетите

операции не отговарят във всички съществени аспекти на

нормите; или ii) не може да получи достатъчни и подходящи


Три вида модифицирани становища

Съществуват три вида модифицирани становища — становище

с резерви (квалифицирано), отрицателно становище

(становище за отказ за заверка), и отказ от изразяване на

становище. Решението относно кой вид модифицирано

становище е подходящ зависи от:






а) естеството на въпроса, които налага модификацията; и

б) преценката на одитора относно широкообхватността на

отражението или възможното отражение на въпроса върху

годишните отчети или свързаните с тях операции.




4.4.2 Описание на трите вида модифицирани становища

Становище с резерви

Одиторът следва да изрази становище с резерви:

а) когато е получил достатъчни и подходящи одитни

доказателства и достига до заключението, че неточностите или

случаите на несъответствие, поотделно или в съвкупност, са

съществени, но нямат широкообхватен ефект по отношение на

годишните отчети или свързаните с тях операции; или

б) когато не е в състояние да получи достатъчни и подходящи

одитни доказателства, които да послужат за основа на

становището, а отражението на тази невъзможност върху

годишните отчети или свързаните с тях операции би било

съществено, но не широкообхватно.

Отрицателно становище

Одиторът следва да изрази отрицателно становище когато е

получил достатъчни и подходящи одитни доказателства и

достига до заключението, че неточностите или случаите на

несъответствие, са съществени поотделно или в съвкупност, са

широкообхватни по отношение на годишните отчети или

свързаните с тях операции.

Отказ от изразяване на становище

Одиторът следва да се откаже изразяването на становище

по отношение на финансовите отчети, когато не е в състояние

да получи достатъчни и подходящи одитни доказателства, които

да послужат за основа на становището, а отражението на тази

невъзможност върху годишните отчети или свързаните с тях

операции би бил съществено и широкообхватно.

В изключително редки случаи, които включват множество

несигурни обстоятелства, одиторът, дори да е получил

достатъчни и подходящи одитни доказателства по отношение на

всяко едно от тези несигурни обстоятелства, може да достигне

до заключението, че не е възможно да формулира становище и

поради това трябва да се откаже от изразяване на становище.

Видовете становища могат да бъдат обобщени по следния

начин:




Таблица 15 — Видове модифицирани становища

Естество на въпроса, които

водещ до модификация

Преценка на одитора относно

широкообхватността на отраженията или

възможните отражения върху годишните

отчети или свързаните с тях операции

Съществени, но не

широкообхватни

Съществени и

широкообхватни

Годишните отчети съдържат

съществени неточности, или

свързаните с отчетите операции не

отговарят във всички съществени

аспекти на нормативната рамка

Становище с резерви Отрицателно

становище

Невъзможност да се получат

достатъчни и подходящи одитни

доказателства, въз основа на които

да се формулира становище

Становище с резерви

Отказ от

изразяване на

становище

4.4.3 Естество и последствия от невъзможността да се получат достатъчни и подходящи одитни доказателства

Причини за липсата на доказателства

Невъзможността на одитора да получи достатъчни и подходящи

одитни доказателства (наричана още ограничение в обхвата на

одита) може да възникне поради:

а) обстоятелства извън контрола на организацията

б) обстоятелства, свързани с естеството или графика на работата на одитора

в) ограничения, наложени от ръководството

Невъзможността да се извърши определена процедура не

представлява ограничение в обхвата, ако одиторът е в

състояние да получи достатъчни и подходящи одитни

доказателства чрез алтернативни процедури. Ограниченията,

наложени от ръководството, могат да имат друго въздействие

върху одита, например във връзка с оценката на одитора за риск

от измами.




Законово право за достъп до информация

ДФЕС (член 279) и Финансовия регламент (членове 140,142)

дават на Палатата право на достъп до всички документи или

информация, необходими за нейната работа. Тези правни

основания ú дават право да изисква и да получава достатъчни и

подходящи одитни доказателства и не дават много възможности

на ръководството на одитирания обект да налага ограничение

върху одита на Сметната палата. В редките случаи когато по

време на изпълнение на задачата одиторът установи, че

ръководството е наложило ограничения в обхвата на одита,

които той счита за вероятно да доведат до необходимостта от

изразяване на становище с резерви или отказ от изразяване на

становище, одиторът следва да поиска това ограничение да

бъде премахнато.

Процедури

Последици

В случай че ръководството откаже да изпълни искането на

одитора за премахване на ограничението, което ръководството

е наложило върху обхвата на одита, одиторът следва да

уведоми лицата, натоварени с общо управление относно този

въпрос. Ако не се премахне наложеното от ръководството

ограничение в обхвата на одита, одиторът следва да определи

дали е възможно да извърши алтернативни процедури, за да

получи достатъчни и подходящи одитни доказателства, въз

основа на които да изрази становище за заверка без резерви.

В случай че одиторът не може да получи достатъчни и

подходящи одитни доказателства, той следва да определи

последиците както следва:

а) ако възможните отражения от ограничението в обхвата са

съществени, но не широкообхватни по отношение на

годишните отчети или свързаните с тях операции, одиторът

следва да изрази становище с резерви;

б) ако възможните отражения от ограничението на обхвата са

едновременно съществени и широкообхватни по отношение

на годишните отчети или свързаните с тях операции, при

което становището с резерви не би могло да изрази

достатъчно добре сериозността на ситуацията, одиторът

следва да откаже изразяване на становище.




4.4.4 Определение за широкообхватно отражение

Определение за широкообхватно отражение

В случай че одиторът открие съществено ниво на грешки, или е

възпрепятстван да открие достатъчни и подходящи одитни

доказателства за съществена част от счетоводния баланс,

приходите, или разходите, той трябва да определи отражението

върху одитното становище. Това налага одиторът да определи

дали грешките или липсата на одитни доказателства са

„широкообхватни“ или не. По този начин одиторът прилага

насоките от МСВОИ 1705 (като разширява обхвата им,

включвайки въпроси, свързани със законосъобразността и

редовността, в съответствие с по-широките правомощия на

Сметната палата). Ако грешките са съществени и

широкообхватни, одиторът представя отрицателно становище.

Ако грешките са съществени, но не широкообхватни, одиторът

представя становище с резерви („с изключение на“).

Широкообхватни отражения са тези, които по преценка на

одитора не са ограничени до конкретни елементи, отчети или

точки от финансовите отчети (т.е. те са разпространени в по-

широка степен проверяваните отчети или операции), или, ако са

ограничени, те представляват или биха могли да представляват

значителна част от финансовите отчети, или да са свързани с

оповестявания, които са от съществено значение за

разбирането на потребителите на финансовите отчети.

Сметната палата представя одитни становища само на общото

ниво на свързаните с отчетите операции, вписани в тези отчети,

а не на нивото на конкретните оценки. Оценката дали грешките

са широкообхватни се извършва също така на нивото на

цялостното становище24.

Допълнителна информация относно широкообхватността е

изложена в допълнение IV.

4.4.5 Основание за изразяване на модифицирано становище

Отделна рубрика “Основание за параграф за модификация“,

Когато одиторът модифицира становището относно годишните

24 Така не възниква въпросът дали грешката е широкообхватна в смисъла, използван от стандартите в рамките на група политики, и затова заключенията в отделните глави на годишния доклад не включват информация за широкообхватни отражения.




поместен преди параграфа „Становище“

отчети или свързаните с тях операции, той следва да включи в

своя доклад параграф с описание на причината, довела до

модификацията. Главно основание за модифицирано становище

са ясно описаните грешки, разкрити по време на одита.

Одиторът следва да постави този параграф точно преди

параграфа „Становище“ в своя доклад и да използва, в

зависимост от случая заглавието „Основание за становище с

резерви“, „Основание за отрицателно становище“ или

„Основание за отказ от изразяване на становище“.

Остойностяване на отраженията, когато е възможно

В случай че дадена съществена неточност на годишните отчети

или грешка при свързаните с отчетите операции се отнася за

конкретни суми, одиторът следва да включи в основанията за

параграф „Модификация на становището“ описание и

количествено измерване на отражението на неточността или

грешката, освен това е практически невъзможно. Когато е

невъзможно на практика отраженията да се измерят

количествено, одиторът следва да заяви това в основанията за

параграф „Модификация на становището“.

Оповестяване на информация В случай че в годишните отчети съществува съществена

неточност, свързана с текстови оповестявания, одиторът

следва да включи в основанието за параграф „Модификация на

становището“ обяснение в какво се състои неточността на

оповестяванията.

Неоповестяване на информация В случай че в годишните отчети или свързаните с тях операции

съществува съществена неточност във връзка с

неоповестяването на информация, която се изисква да бъде

оповестена, одиторът следва да обсъди този въпрос с

натоварените с общо управление лица, да опише в основанието

за параграф „Модификация на становището“ естеството на

пропуснатата информация и, освен ако не е забранено от закон

или регламент, да включи пропуснатите оповестявания, това е

възможно на практика да направи това и ако е получил

достатъчни и подходящи одитни доказателства относно

пропуснатата информация.

Липса на достатъчни и подходящи одитни


В случай че модификацията произтича от невъзможност да се

получат достатъчни и подходящи одитни доказателства,

одиторът следва да включи в основанието за параграф

“Модификация на становището“ причините за тази

невъзможност.




Описание на други въпроси изискващи модификация

Дори в случай че одиторът е изразил отрицателно становище

или отказ от изразяване на становище относно годишните

отчети или свързаните с тях операции, одиторът следва да

опише в основанието за параграф „Модификация на

становището“ причините за всички други въпроси, които биха

изисквали модификация на становището, както и тяхното

отражение.

4.4.6 Формулиране на параграф „Модификация на становището“

Когато одиторът модифицира одитното становище, той следва

да използва за параграфа „Становище“, в зависимост от случая,

заглавието „Становище с резерви“, „Отрицателно становище“,

или „Отказ от изразяване на становище“.

Изразяване на „становище с резерви“

Когато одиторът изрази становище с резерви, той следва да

формулира становището по следния начин:

• Становище с резерви относно надеждността на годишните

отчети:

„Сметната палата счита, че с изключение на ефекта от

въпроса, описан в основанието за изразяване на становище

с резерви, [годишните отчети] на [одитирания обект] дават

вярна представа във всички съществени аспекти за

финансовото състояние на [одитирания обект] към [дата],

както и за резултатите от дейността му и за паричните

потоци за приключилата на тази дата финансова година, в

съответствие с разпоредбите на [приложимата рамка за

финансово отчитане].“

• Становище с резерви относно законосъобразността и

редовността на свързаните с отчетите операции:

„Сметната палата счита, че с изключение на ефекта от

въпроса, описан в основанието за изразяване на становище

с резерви, [свързаните с годишните отчети операции] на

[одитирания обект] за [период] са законосъобразни и

редовни във всички съществени аспекти.“

Когато модификацията възниква поради невъзможност да се

получат достатъчни и подходящи одитни доказателства,

одиторът следва да използва следния израз за

модифицираното становище: „с изключение на евентуалния

ефект от въпроса...“




Изразяване на „отрицателно становище“

Когато одиторът изразява отрицателно становище, той следва

да формулира становището по следния начин:

• Отрицателно становище относно надеждността на годишните

отчети:

„Поради важността на въпросите, описани в параграфа

„Основание за изразяване на отрицателно становище“,

Сметната палата счита, че [годишните отчети] на

[одитирания обект] не дават вярна представа във всички

съществени аспекти за финансовото състояние на

[одитирания обект] към [дата], нито за резултатите от

неговата дейност и за паричните потоци за приключилата на

тази дата финансова година, в съответствие с разпоредбите

на [приложимата рамка за финансово отчитане].“

• Отрицателно становище относно законосъобразността и



„Основание за изразяване на отрицателно становище“

относно законосъобразността и редовността на

[операциите, свързани с годишните отчети], Сметната

палата счита, че [операциите, свързани с годишните отчети]

за [период] са засегнати от съществени грешки.“

Изразяване на „отказ от становище“

Когато одиторът изразява отказ от становище поради

невъзможност да получи достатъчни и подходящи одитни

доказателства, той следва да формулира становището по

следния начин:

• Отказ от становище относно надеждността на годишните

отчети:


„Основанието за отказ от изразяване на становище“, не

успяхме да получим достатъчни и подходящи одитни

доказателства, които да послужат за основа за одитно

становище и поради това Сметната палата не изразява

становище относно годишните отчети.“




• Отказ от становище относно законосъобразността и



„Основание за отказ от изразяване на становище“, не

успяхме да получим достатъчни и подходящи одитни

доказателства, които да послужат за основа за одитно

становище и поради това Сметната палата не изразява

становище относно свързаните с отчетите операции.“

4.4.7 Съответни промени в описанието на отговорността на одитора

В случай на становище с резерви или отрицателно становище

Когато одиторът изразява становище с резерви или отрицателно

становище, той следва да промени описанието на

отговорността на одитора и да включи в него изявление, че

одиторът счита, че получените от него одитни доказателства са

достатъчни и подходящи като основа за неговото модифицирано

одитно становище.

При отказ от изразяване на становище

Когато одиторът отказва изразяване на становище поради

невъзможност да получи достатъчни и подходящи одитни

доказателства, той следва да промени уводния параграф на

декларацията за достоверност, така че той да съдържа

изявление, че одиторът е поел ангажимент за одит на годишните

отчети или свързаните с тях операции. Одиторът следва също

така да промени описанието на отговорността на одитора и

описанието на обхвата на одита, като заяви само следното:

„Отговорност на одитора е да изрази становище относно

годишните отчети (или свързаните с тях операции) въз

основа на одит, извършен в съответствие с

международните одитни стандарти. Поради важността на

въпросите, описани в параграфа “Основание за отказ от

изразяване на становище“ обаче, не успяхме да получим

достатъчни и подходящи одитни доказателства, които да

послужат за основа на одитното становище.“

4.4.8 Комуникация с лицата, натоварени с общо управление

Когато одиторът очаква да модифицира становището в

декларацията за достоверност, той следва да съобщи на

лицата, натоварени с общо управление обстоятелствата, които

са довели до очакваната модификация, както и предлаганата

формулировка на модификацията.




Информирането на лицата, натоварени с общо управление

относно обстоятелствата, които водят до очаквана модификация

на становището на одитора, и предложената формулировка на

модификацията дава възможност на:

• одитора да информира натоварените с общо управление

лица относно планираната модификация (модификации) и

причините или обстоятелствата, довели до модификацията

(модификациите);

• одитора да потърси съгласието на натоварените с общо

управление лица във връзка с фактите относно въпроса(ите),

довели до очакваната модификация(и), или да потвърди какви

са въпросите, по които има разногласия с ръководството; както

и

• натоварените с общо управление лица, когато е уместно, да

предоставят на одитора допълнителна информация и

разяснения относно въпроса(ите), довели до очакваната

модификация (модификации).

4.4.9 Примери за декларации за достоверност с модификации на становището

Практическата илюстрация в допълнение III представя пример

за отрицателно становище.

4.4.10 Цялостни становища

Становища относно цялостните отчети/ операции

Становищата относно надеждността на отчетите и относно


операции следва да бъдат давани относно цялостните отчети

на одитирания обект и цялостните операции, свързани с

отчетите. Заключението е, че становището не се изразява за

част от годишните отчети или за част от свързаните с отчетите

операции.




Цялостни становища

Но отделни заключения или становища по групи политики

относно законосъобразността и редовността (DAS)

Освен това, в случай че одиторът изрази отрицателно

становище или отказ от становище относно цялостните годишни

отчети или свързаните с тях операции, той не следва да

изразява становище за заверка без резерви относно един или

няколко конкретни елемента, отчета, точки или операции от

годишните отчети или свързаните с тях операции в същия

доклад и съгласно същата приложима рамка за финансово

отчитане или нормативна рамка („частично становище“).

По отношение обаче на становището относно

законосъобразността и редовността на свързаните с

отчетите операции за бюджета на ЕС (DAS), за отделните групи

политики се представят отделни заключения, тъй като това

осигурява по-добра информация за вземане на решения от

бюджетния орган и подобни заключения или становища са

подкрепени от достатъчна одитна дейност във всяка група

политики. Този подход се основава на ДФЕС25, който позволява

извършването на специфични оценки. Освен това МСВОИ

420026 позволява на Сметната палата да използва собствена

практика на докладване.

4.5 ПАРАГРАФ „ОБРЪЩАНЕ НА ВНИМАНИЕ“ И ПАРАГРАФ „ДРУГИ ВЪПРОСИ“


Целта на одитора, е да включи отделна допълнителна информация в одитния доклад, когато по негова преценка е необходимо да се привлече вниманието на потребителите към въпрос, който е представен или оповестен във финансовите отчети, или е свързан със законосъобразността и редовността на свързаните с отчетите операции, или с всеки друг въпрос, който е съществен за тяхното разбиране на годишните отчети, на свързаните с тях операции, или на одита.

4.5.1 Параграф „Обръщане на

внимание“

4.5.2 Други въпроси в доклада на

одитора

4.5.3 Примери за декларации за

достоверност с параграф

“Обръщане на внимание“

4.5.1 Параграф „Обръщане на внимание“


26 Вж. МСВОИ 4200 „Указания за одит за съответствие, свързан с одита на финансовите отчети“, параграф 146 и Приложение 7.






Само в редки случаи

Необходими са доказателства, че разглежданият въпрос не е засегнат от отклонения или

несъответствия

В редки случаи одиторът може да използва параграф

“Обръщане на внимание“, за да привлече вниманието на

читателите към въпрос от изключително значение за тяхното

разбиране на отчетите. Подобен параграф следва да се отнася

само за информация, представена или оповестена в годишните

отчети, а не за информация, включена в доклада на одитора.

Одиторът следва да използва параграф “Обръщане на

внимание“, само ако е получил достатъчни и подходящи одитни

доказателства, че разглежданият въпрос не е засегнат от

съществени отклонения в годишните отчети, или че отговаря

във всички съществени аспекти на нормативната рамка.

Зависи от преценката на одитора От преценката на одитора зависи дали да се включи параграф

„Обръщане на внимание“, който не е друга форма на

модифицирано становище.

Място и формулировка на параграфа

Когато одиторът включва в своя доклад параграф „Обръщане на

внимание“, той следва да:

а) го постави веднага след параграфа „Становище“ в доклада;

б) използва заглавието „Обръщане на внимание“;

в) включи в параграфа ясно описание на въпроса, на който се обръща внимание; както и

г) да посочи, че неговото становище не е модифицирано по отношение на въпроса, на който се обръща внимание.

4.5.2 Други въпроси в доклада на одитора

Когато одиторът счете за уместно да информира относно

въпроси, различни от представените или оповестените в

годишните отчети или във връзка със законосъобразността и

редовността на свързаните с отчетите операции, той следва да

използва параграф „Други въпроси“. Заглавието „Други въпроси“

се поставя след становището на одитора и евентуално след

параграфа „Обръщане на внимание“.

Когато одиторът планира да включи в своя доклад параграф

„Обръщане на внимание“ или параграф „Други въпроси“, той

следва да уведоми за това лицата, натоварени с общо

управление, както и за предложената формулировка на този

параграф.




4.5.3 Примери за декларации за достоверност с параграф „Обръщане на внимание“

Практическата илюстрация в допълнение III представя пример

за параграф “Обръщане на внимание“.




4.6 СЪОБРАЖЕНИЯ ВЪВ ВРЪЗКА С ПОДОЗРЕНИЯ ЗА ИЗМАМА

МСВОИ 1240

[МОС 240]

Целите на одитора са да:

а) идентифицира и оцени рисковете от съществени неточности във финансовия отчет, дължащи се на измама;

б) получи достатъчни и подходящи одитни доказателства за оценените рискове от съществени отклонения, дължащи се на измама, чрез разработване и изпълнение на подходящи действия в отговор на рисковете; и

в) действа по подходящ начин по отношение на измами или подозирани измами, идентифицирани по време на одита.

Поради естеството на измамата и присъщите ограничения на

одита, съществува неизбежен риск да възникне измама и тя да

не бъде разкрита при одитната дейност. Измамата може да се

състои от действия, специално планирани, за да я прикрият.

Може да съществува тайно споразумение между ръководството

и служителите или трети страни, или фалшификация на

документи. Например не е трудно може да се очаква одиторът

да открие, че са фалшифицирани документи в подкрепа на

заявления за безвъзмездна финансова помощ и за

обезщетения, освен ако не са очевидни фалшификати.

Освен това одиторите на Палатата не притежават правомощия

за разследване, и само съдът може да определи дали дадена

операция е свързана с измама. Въпреки че одиторът не прави

правни определения за това дали е извършена измама, той има

правомощия да оцени дали разглежданите операции са в

съответствие с приложимата уредба.

Операциите с цел измама по своето естество не са в

съответствие с приложимите разпоредби. Одиторът може също

така да определи, че дадени операции, по отношение на които

има съмнения за измама, която все още не е доказана, не са в

съответствие с приложимата нормативна уредба. Обикновено

измамата води до становище с резерви по отношение на

съответствието в доклада на одитора.






Ако по време на одита възникне съмнение за измама, одиторът

уведомява съответното ниво в ръководството и ако е уместно -

лицата, натоварени с общо управление, освен в случай че те

също участват в измамата. Одиторът следва също така да

докладва своето съмнение на своя ръководител с цел

подходящо проследяване и отговор. Това се докладва на

Състав CEAD, който информира OLAF — Службата за борба с

измамите на Европейската комисия.




ДОПЪЛНЕНИЕ I — ФАКТОРИ ЗА ПРИСЪЩ РИСК

Изложените по-долу фактори за риск не са приложими за всички видове одит. Одиторът следва

винаги да взема под внимание/отчита присъщия риск, свързан с измами и нередности, съответните

фактори за който са отбелязани в курсив по-долу.

1. Фактори за присъщ риск, свързани с дейности/програми

- сложност на програмите;

- модификация на съществуващи правила за финансиране или за допустимост на дадена

програма

- операции, които са сложни, необичайни или с висока стойност;

- дейности, включващи боравене с големи суми парични наличности или скъпи стоки —

незаконно присвояване или кражба

- дейности, които по своето естество традиционно се считат за особено податливи на

измами или корупция (напр. строителство и технически договори, договори за доставка на

продоволствена помощ от дългосрочния резерв на ЕС);

- спешни операции (напр. помощ за неотложни ситуации)/операции, които не подлежат изцяло

на обичайния контрол;

- поредица от доказателства за чести случаи на преднамерени нередности;

- критерии за допустимост, които не отговарят на целите (прекалено общи, прекалено

ограничаващи, неподходящи);

- управление на дейността по такъв начин, че се затруднява оценката на активите или

остойностяването на получените стоки и услуги (напр. формулите за корекция на цената в

договорите);

- приоритетите на Европейския съюз и на държавите членки значително се различават;

- липса на допълняемост — фондовете на ЕС заменят държавните разходи;

- дейности, които не могат да бъдат застраховани, и/или са застрашени от рискове, породени от

политическа, икономическа, финансова, екологична и друга нестабилност;

- конкретни въпроси, споменати във вътрешни и външни одитни доклади, в доклади на

Европейския парламент, в пресата, и т.н.

2. Фактори за присъщ риск, свързани с оперативната структура

- Организация, чиято дейност е географски разпръсната, или организация, действаща в области,

в които комуникациите са затруднени;

- неясно разпределение на задълженията между Комисията/органите на държавите членки;

- дейности или проекти, които включват много партньори (координационни проблеми, слабости в

структурите за управление и комуникация);

- дейности, включващи трансгранични операции (валутни рискове; езикови и политически (и др.)

проблеми) и/или голям брой административни нива;



3. Фактори за присъщ риск, свързани с бенефициенти

- операции, при които е трудно да се провери поведението на бенефициентите, или при които




крайните бенефициенти могат да бъдат различни от официалния получател на средствата;

- бенефициенти, които разчитат в голяма степен на финансова помощ от Европейския съюз;

- дейности, които включват няколко нива на договаряне с подизпълнители, което затруднява

идентифицирането на допустимите бенефициенти;

- поредица от случаи на често срещани преднамерени нередности;

- политически/административен натиск от страна на бенефициенти/участници в дейността;

- счетоводните системи и/или политики на бенефициентите, които са несъвместими със

системите на Европейския съюз (напр. в изследователския сектор);

- нежелани отговорности, наложени върху организации, администрации или бенефициенти;



4. Фактори за присъщ риск, свързани с икономически или технически обстоятелства

- необичайни тенденции и съотношения;

- резултати, които са нематериални или трудно се оценяват;

- дейности, които започват или приключват, или търпят бързи технологични промени;

- бенефициенти или отрасли, които имат висок процент на неуспех (напр. нови технологии);

- нестабилни източници на доставки и променливи цени на вложените ресурси (суровини и др.);

- прекомерна зависимост от един доставчик (напр. доставчик на оборудване има изключителен

договор за поддръжка, и е изключителен доставчик на резервни части и материали, софтуер и

др.);



5. Фактори за присъщ риск, свързани с одитирания обект

- чести конфликти относно заплащане, работни условия, социални въпроси;

- липса на текучество/мобилност на персонала и/или персонал, който не взема отпуск в особено

важна структура/област (напр.служба по финанси, счетоводство или контрол);

- дейности, в които одитирания обект няма никакъв или има ограничен опит;

- дейности, които зависят в голяма степен от малко на брой ключови служители;

- бързо текучество на персонала и по-специално на служителите, които работят в службите по

финанси, счетоводство или контрол;

- недостатъчен брой служители, персонал/ръководство, които са нискоквалифицирани, без

професионален опит, слабо мотивирани;

- върхове и спадове в режима на работа и в информационните потоци;

- използване на остарели информационно-технологични системи;



6. Фактори за присъщ риск, свързани с управленските политики и практики на одитирания

обект

- неправилно определени или нереалистични цели;

- функции по управление, надзор и контрол, които не са съобразени с дейността;

- липса на управленска информационна система и/или система за отчитане на разходите;




- неясно разделение на отговорностите в рамките на отдела и между различните отдели;

- силен натиск върху ръководството за постигане на нереалистични резултати и нереалистични

цели, за спазване на нереалистични срокове, постигане на висок процент бюджетно усвояване в

края на годината;

- краткосрочен бюджетен натиск (напр. забавянето в извършването на необходимата поддръжка

води до по-високи разходи на по-късен етап);






ДОПЪЛНЕНИЕ II — ПОДРОБНОСТИ ОТНОСНО ЕЛЕМЕНТИТЕ НА ВЪТРЕШНИЯ КОНТРОЛ

Компонент Елементи на компонента Как да се постигне разбиране

Контролна среда Широкообхватното естество на контролната среда изисква одиторът да прецени дали следните елементи осигуряват подходяща основа, или напротив, пречат на ефективността на другите компоненти на вътрешния контрол:

• комуникация/налагане на почтеност/етични ценности

• ангажимент за компетентност • участие на лица, натоварени с общо

управление • философия на управление и стил на действие • организационна структура • разпределение на правомощия и отговорности • политики и практики в областта на човешките

ресурси

Проучвания

Наблюдение

Фактическа проверка на документи, напр. Етичния кодекс

Процедура за оценка на риска в организацията

Като основа на собствената оценка на риска на одитора той разглежда въпроса как ръководството управлява бизнес риска и по-специално как то:

• определя рисковете, свързани с финансовото отчитане и съответствието

• оценява неговата значимост • оценява вероятността от възникване решава

относно действията в отговор на риска.

Преглед на процедурата на оценка на риска на организацията и на документи като Годишен план за управление и Годишен отчет за дейността

Информационни системи и комуникация

Като база на всички документи и операции на организацията, от изключителна важност е одиторът да придобие разбиране за:

• по-значимите видове операции • процедурите на стартиране, вписване,

обработка и отчитане на операции • счетоводни регистри • процес на финансово отчитане • обработка на изключително големи или

необичайни операции • повторна обработка на отхвърлени операции

Проучвания как са започнали и как протичат операциите

Проверка на протичането

Фактическа проверка

Контролни дейности

Вниманието на одитора е съсредоточено върху въпроса как контролните дейности, поотделно или в комбинация, намаляват риска, като се поставя специален акцент върху:

• оторизация • преглед на резултатите от изпълнението на

дейностите • обработка на информация • физически контрол • разделение на задълженията


Наблюдение

Наблюдение върху контрола

Като оценява колко добре дадена организация извършва надзор над контрола и при необходимост предприема корективни действия, одиторът разбира доколко ефективен е вътрешният контрол в рамките на организацията. Аспектите, на които следва да се обърне внимание, са:

Инспекция на източниците на мониторингова информация





• управленски и надзорни дейности • вътрешен одит • информация от трети страни (напр. жалби) • оценки




ДОПЪЛНЕНИЕ III — ДЕКЛАРАЦИЯ ЗА ДОСТОВЕРНОСТ НА СМЕТНАТА ПАЛАТА ЗА 2010 Г.

ДЕКЛАРАЦИЯ ЗА ДОСТОВЕРНОСТ, ПРЕДОСТАВЕНА ОТ СМЕТНАТА ПАЛАТА НА

ЕВРОПЕЙСКИЯ ПАРЛАМЕНТ И НА СЪВЕТА —

ДОКЛАД НА НЕЗАВИСИМИЯ ОДИТОР

I. В съответствие с разпоредбите на член 287 от Договора за функционирането на

Европейския съюз (ДФЕС) Сметната палата извърши одит на:

а) годишните отчети на Европейския съюз, които включват консолидираните

финансови отчети27 и консолидираните отчети за изпълнението на бюджета28 за

финансовата година, приключила на 31 декември 2010 г.; и

б) законосъобразността и редовността на свързаните с отчетите операции.

Отговорност на ръководството

II. В съответствие с членове 310—325 от ДФЕС и с Финансовия регламент

ръководството отговаря за изготвянето и вярното представяне на годишните отчети

на Европейския съюз, както и за законосъобразността и редовността на свързаните

с тях операции:

а) Отговорността на ръководството по отношение на годишните отчети на

Европейския съюз включва разработване, въвеждане и поддържане на

вътрешен контрол, необходим за изготвянето и вярното представяне на

финансови отчети, така че те да не съдържат съществени неточности,

независимо дали последните произтичат от измами или от грешки.

Ръководството носи отговорност също така за подбора и прилагането на

подходящи счетоводни политики въз основа на счетоводните правила, приети от

27 Консолидираните финансови отчети включват счетоводен баланс, отчет за финансовия резултат, отчет за паричните потоци, отчет за промените в нетните активи, обобщение на основните счетоводни политики и други обяснителни бележки (вкл. отчитане по сектори).

28 Консолидираните отчети за изпълнението на бюджета се състоят от консолидираните отчети за изпълнението на бюджета, кратко описание на бюджетните принципи и други обяснителни бележки.




отговорния счетоводител на Комисията29, както и за изготвянето на обосновани

счетоводни разчети в съответствие с конкретните обстоятелства. Съгласно

член 129 от Финансовия регламент Комисията приема годишните отчети на

Европейския съюз, след като счетоводителят ѝ ги е консолидирал на базата на

информацията, представена от другите институции и органи и е съставил

служебна бележка, съпътстваща консолидираните отчети, в която наред с

другото декларира достатъчната си увереност относно вярното и точно

представяне на финансовото състояние на Европейския съюз във всички

съществени аспекти.

б) Начинът, по който ръководството изпълнява своите отговорности по отношение

на законосъобразността и редовността на свързаните с отчетите операции,

зависи от принципа на изпълнение на бюджета, предвиден във Финансовия

регламент. Задачите по изпълнението трябва да се извършват в съответствие с

принципа на добро финансово управление, който изисква разработване,

въвеждане и поддържане на ефективен и ефикасен вътрешен контрол,

включващ адекватен надзор и подходящи мерки за предотвратяване на

нередности и измами, и ако е необходимо —правни действия за възстановяване

на неправомерно изплатени или използвани средства. Независимо от

използвания метод на изпълнение Комисията носи крайната отговорност за

законосъобразността и редовността на операциите, свързани с отчетите на

Европейския съюз (член 317 от ДФЕС).

Отговорност на одитора

III. Сметната палата носи отговорност да представи на Европейския парламент и

на Съвета, въз основа на извършен одит, декларация за достоверност относно

29 Счетоводните правила, приети от отговорния счетоводител на Комисията, се основават на международните счетоводни стандарти за публичния сектор (IPSAS), издадени от Международната федерация на счетоводителите или, при липсата на такива, на международните счетоводни стандарти (МСС)/ международните стандарти за финансово отчитане (МСФО), издадени от Съвета по международни счетоводни стандарти. В съответствие с Финансовия регламент консолидираните финансови отчети за финансовата 2009 година се изготвят (от финансовата 2005 г. насам) въз основа на посочените счетоводни правила, приети и от счетоводителя на Комисията, които адаптират принципите на счетоводството на начислена основа към специфичната среда на Европейския съюз, докато консолидираните отчети за изпълнението на бюджета все още се съставят предимно на касова основа.




надеждността и точността на отчетите, както и относно законосъобразността и

редовността на свързаните с тях операции. Сметната палата проведе своя одит в

съответствие с международните одитни стандарти и етичните кодекси на

Международната федерация на счетоводителите и международните стандарти на

Върховните одитни институции в рамките на ИНТОСАЙ. Съобразно тези стандарти

Сметната палата планира и извършва одита си така че да може да определи с

достатъчна увереност дали годишните отчети на Европейския съюз не съдържат

съществени неточности, а свързаните с тях операции са законосъобразни и

редовни.

IV. Одитът включва прилагане на процедури за получаване на одитни

доказателства относно сумите и оповестените в консолидираните отчети данни,

както и относно законосъобразността и редовността на свързаните с отчетите

операции. Подбраните одитни процедури зависят от преценката на одитора, която

се основава на оценка на риска от съществени неточности в консолидираните

отчети и на риска от съществено неспазване на изискванията на правната рамка на

Европейския съюз при извършването на свързаните с отчетите операции,

независимо дали това се дължи на измами или на грешки. С оглед на

разработването на подходящи за обстоятелствата одитни процедури, при оценката

на риска одиторът взема предвид вътрешния контрол, необходим за изготвянето и

вярното представяне на консолидираните отчети, както и системите за наблюдение

и контрол, въведени с цел осигуряване на законосъобразността и редовността на

свързаните с отчетите операции. Одитът включва също така оценка на уместността

на използваните счетоводни политики, основателността на направените счетоводни

разчети и оценка на цялостното представяне на консолидираните отчети и

годишните отчети за дейността.

V. В областта на приходите извършваният от Сметната палата одит на

собствените ресурси от данъка върху добавената стойност (ДДС) и от брутния

национален доход (БНД) приема за своя отправна точка получените от Комисията

макроикономически агрегати, представени от държавите членки, след което

извършва оценка на системите на Комисията за обработка на данните преди

включването им в окончателните отчети и получаването в Комисията на вноските от

държавите членки. По отношение на традиционните собствени ресурси Сметната

палата проверява отчетите на митническите органи и анализира потоците на митата




върху стоки под митнически надзор, преди съответните суми да бъдат записани в

окончателните отчети и да бъдат получени от Комисията.

VI. Сметната палата счита, че получените одитни доказателства са достатъчни и

подходящи и могат да се използват като база за нейната декларация за


Надеждност на отчетите

Становище относно надеждността на отчетите

VII. Сметната палата счита, че годишните отчети на Европейския съюз дават вярна

представа, във всички съществени аспекти, за финансовото състояние на

Европейския съюз към 31 декември 2010 г., както и за резултатите от неговите

операции и паричните потоци за приключилата на тази дата финансова година, в

съответствие с разпоредбите на Финансовия регламент и счетоводните правила,

приети от счетоводителя на Комисията.

Обръщане на внимание във връзка с надеждността на отчетите

VIII. Без да противоречи на становището си, изразено в точка VII, Палатата обръща

внимание на промяната в счетоводната политика на Комисията по отношение на

авансовите плащания, извършени с оглед създаването или участието във

финансови инструменти, които все още не са използвани под формата на заеми,

гаранции или капиталови инвестиции. Това наложи Комисията повторно да изготви

годишните отчети за 2009 г., за които Сметната палата е изразила становище за

заверка без резерви30 (вж. бележки 2.5, 2.9, 2.10 и 3.4 към годишните отчети за

2010 г. на Европейския съюз, които съдържат описание на направените корекции).

30 Вж. OВ C 303, 9.11.2010 г., стр. 10—12




Становище относно законосъобразността и редовността на свързаните с отчетите операции

Приходи

Становище относно законосъобразността и редовността на свързаните с

отчетите приходи

IX. Сметната палата счита, че свързаните с отчетите приходи за годината,

приключила на 31 декември 2010 г. са законосъобразни и редовни във всички

съществени аспекти.

Поети задължения

Становище относно законосъобразността и редовността на свързаните с

отчетите поети задължения

X. Сметната палата счита, че свързаните с отчетите поети задължения за

годината, приключила на 31 декември 2010 г., са законосъобразни и редовни във

всички съществени аспекти.

Плащания

Основание за отрицателно становище относно законосъобразността и

редовността на свързаните с отчетите плащания

XI. Сметната палата заключава, че като цяло системите за наблюдение и контрол

са частично ефективни при осигуряване на законосъобразността и редовността на

свързаните с отчетите плащания. Групите политики „Земеделие и природни ресурси“

и „Сближаване, енергетика и транспорт“ са засегнати съществено от грешки. Според

оценката на Сметната палата най-вероятният процент грешки при свързаните с

отчетите плащания е 3,7 %.

Отрицателно становище относно законосъобразността и редовността на

свързаните с отчетите плащания

XII. Сметната палата счита, че поради съществения характер на констатациите,

посочени в основанието за отрицателно становище относно законосъобразността и




редовността на свързаните с отчетите плащания, свързаните с отчетите плащания

за годината, приключила на 31 декември 2010 г., са засегнати съществено от

грешки.

8 септември 2011 г.

Vítor Manuel da SILVA CALDEIRA Председател

Европейска сметна палата 12, rue Alcide De Gasperi, Luxembourg, ЛЮКСЕМБУРГ




ДОПЪЛНЕНИЕ IV — ШИРОКООБХВАТНОСТТА КАТО ОСНОВАНИЕ ЗА ОПРЕДЕЛЯНЕ НА ВИДА МОДИФИКАЦИЯ НА ОДИТНОТО СТАНОВИЩЕ В ДЕКЛАРАЦИЯТА ЗА ДОСТОВЕРНОСТ (DAS) НА СМЕТНАТА ПАЛАТА

Точки

Контекст 1—8

Прилагането на понятието „широкообхватност“ е ограничено до одитните становища 9—11

Определение за широкообхватност 12—14

Първи етап за определяне на широкообхватността — акцент върху термина „ограничен“ 15—17

Втори етап за определяне на широкообхватността — акцент върху термина „значителен“ 18—21

Комбинация от първия и втория етап — условия за логично определяне на

широкообхватността 22—25

Връзка между същественост и широкообхватност 26—28

Приложение 1 — Таблица, илюстрираща отражението на всеобхватността върху вида становище, което ще

бъде изразено

Приложение 2 — Таблица 1 — Резултати от DAS за 2010 г. — Групи политики според годишния доклад за

2010 г.

Таблица 2 — Резултати от DAS за 2010 г. — Групи политики, предвидени за годишния доклад за 2011 г.

Таблица 3 — Предполагаеми резултати — Групи политики, предвидени за годишния доклад за 2011 г.

КОНТЕКСТ 1. Съгласно разпоредбите на член 287 от Договора за функционирането на Европейския съюз (ДФЕС) Сметната палата е задължена да представи, въз основа на извършения от нея одит, на Европейския парламент и на Съвета декларация за достоверност относно надеждността и точността на отчетите, както и законосъобразността и редовността на свързаните с тях операции (DAS). Тази декларация може да бъде допълнена със специфични оценки за всяка основна сфера на действие на Европейския съюз. 2. Сметната палата извършва своя одит за целите на DAS в съответствие с международните стандарти на върховните одитни институции (МСВОИ). Първият пълен набор от МСВОИ е одобрен на конгреса на ИНТОСАЙ в Южна Африка в края на 2010 г. и е в сила за одити на финансови отчети за периоди, започващи на или не по-рано от 15 декември 2009 г. 3. МСВОИ изискват Сметната палата да планира и да извърши одит за целите на DAS, за да получи достатъчна увереност, че годишните отчети на ЕС31 (отчетите на ЕС) не съдържат съществени неточности, както и че свързаните с тях операции са законосъобразни и редовни. „Достатъчна увереност“ представлява високо ниво на увереност. Тя се получава, когато Сметната палата е получила достатъчни и подходящи одитни доказателства с цел свеждане на одитния риск (т.е. риска Сметната палата да изрази неподходящо одитно становище в контекста на DAS) до приемливо ниско ниво32.

31 Годишните отчети на ЕС включват консолидираните финансови отчети (които се състоят от счетоводен баланс и отчет за финансовия резултат, отчет за паричните потоци, отчет за промените в нетните активи и обобщение на основните счетоводни политики и друга разяснителна информация, включително отчитане по сектори) и консолидираните отчети за изпълнението на бюджета (които включват също обобщение на бюджетните принципи и друга разяснителна информация).

32 Вж. МСВОИ 1200 „Общи цели на независимия одитор и на осъществяването на одит в съответствие с международните

одитни стандарти“, параграф 5 и МСВОИ 4200 „Указания за одит за съответствие — Одит за съответствие, свързан с одита на финансовите отчети“, параграф 87.




4. МСВОИ 1705 „Модификации на становището, изразено в доклада на независимия одитор“ и МСВОИ 4200 „Указания за одит за съответствие — Одит за съответствие, свързан с одита на финансовите отчети“ разглеждат задължението на Сметната палата да взема адекватни решения в случаите когато при изготвянето на своята декларация за достоверност33, Сметната палата достига до заключението, че е необходима модификация на нейното одитно становище. Възможни са три различни вида модифицирани становища: становище с резерви, отрицателно становище, и отказ от изразяване на становище. 5. Решението относно това кой вид модифицирано становище е подходящ зависи от: а) характера на въпроса, водещ до модификацията, тоест дали отчетите на ЕС съдържат съществени неточности/свързаните с тях операции са съществено засегнати от грешки, или в случай на невъзможност да се получат достатъчни и подходящи одитни доказателства — дали могат да съдържат съществени неточности/да са засегнати от грешки; и б) преценката на одитора за широкообхватността на отражението, или възможното отражение на дадения въпрос върху отчетите/свързаните с отчетите операции (за подробности виж приложение 1). 6. Предвид различните теми, които трябва да бъдат обхванати от DAS, Сметната палата изготвя в контекста на своята декларация за достоверност четири различни одитни становища. Първата тема на DAS („надеждност на отчетите“) е обхваната от едно единствено одитно становище. Втората тема на DAS („законосъобразност и редовност на свързаните с отчетите операции“) е обхваната от три различни одитни становища — едно относно приходите, едно относно поетите задължения и едно относно плащанията. 7. Одитните становища на Сметната палата са за заверка без резерви относно приходите и поетите задължения още от първата декларация за достоверност DAS, която е представена по отношение на финансовата 1994 година, а относно надеждността на отчетите на ЕС — от DAS за 2007 г. насам. Освен това Сметната палата никога не се е сблъсквала със случаи на неспособност да получи достатъчни и подходящи одитни доказателства, за да може да формулира одитно становище. Единственият въпрос, който води до модификация на едно от нейните одитни становища, е същественото ниво на грешки, които засягат плащанията, което се наблюдава от четири години. 8. Поради това анализът на възможния подход за прилагане на понятието „широкообхватност“ се концентрира върху въпроса за законосъобразността и редовността на плащанията, свързани с отчетите на ЕС34. Анализът взема предвид резултатите от одита за целите на DAS за 2010 г., при който Сметната палата за пръв път анализира понятието широкообхватност и прецени, че одитното становище относно плащанията следва да бъде отрицателно. Прилагането на понятието „широкообхватност“ е ограничено до одитните становища

9. Подходът на Сметната палата по отношение на одита за целите на DAS се основава на модел за получаване на увереност, който е разработен така че да осигурява достатъчна увереност на Сметната палата (т.е. ниво на увереност от 95 %) относно това дали плащанията, свързани с отчетите на ЕС като цяло не са засегнати във всички съществени аспекти от грешки по отношение на законосъобразността и редовността. На първия етап това понятие се прилага по отношение на различните групи политики и позволява да се направят уместни заключения на нивото на специфичните оценки. На втория етап, достигнатите по отношение на различните групи политики заключения се консолидират под формата на едно цялостно одитно становище35. 10. Въпреки че МСВОИ не съдържат насоки относно различните видове одитни заключения, изискванията по отношение на модификациите на одитните становища са много стриктни. Съгласно МСВОИ 1705 и 420036 Сметната палата, след като получи достатъчни и подходящи одитни доказателства относно това дали плащанията са засегнати от съществени грешки, изразява: а) становище с резерви относно плащанията, свързани с отчетите на ЕС, когато достигне до заключението, че отклоненията от съответствието са съществени, но не широкообхватни; и б) отрицателно становище относно плащанията, свързани с отчетите на ЕС, когато достигне до заключението, че отклоненията от съответствието са едновременно и съществени, и широкообхватни.

33 Вж. МСВОИ 1700 „Указания за финансов одит — формиране на становище и докладване по финансовите отчети“ и

МСВОИ 4200, раздел 8 „Оценка на доказателствата и формиране на заключения“ и раздел 9 „Докладване“. 34 Не са обхванати въпроси, свързани с одитните становища на Палатата относно надеждността на отчетите, приходите и

поетите задължения, както и с невъзможността да се получат достатъчни и подходящи одитни доказателства (които водят до отказ от становище).

35 Този подход се базира на МСВОИ (вж. например МСВОИ 1200, параграф 5). 36 вж. параграф П5 от практическата бележка относно МСВОИ 1705.




11. Понятието за широкообхватност не следва да се прилага на нивото на одитните заключения от специфичните оценки. Както се вижда по-долу обаче, прилагането на широкообхватността в контекста на одитното становище се улеснява от факта, че Сметната палата прилага уместен подход, като получава високо ниво на увереност за своите одитни заключения относно различните групи политики. Определение за широкообхватност

12. Широкообхватност е термин, който се използва в контекста на одитите за съответствие на Сметната палата, за да се опише ефектът на съществения процент грешки върху популацията на плащанията, свързани с отчетите на ЕС. Широкообхватните ефекти от вероятен процент грешки над 2 % върху плащанията, свързани с отчетите на ЕС, могат да бъдат класифицирани в три категории. Съгласно МСВОИ 170537 това са ефектите, които според преценката на Сметната палата: а) не са свързани с конкретни елементи, сметки или позиции във финансовите отчети на ЕС; б) ако са свързани, представляват или биха могли да представляват значителна част от плащанията, свързани с финансовите отчети на ЕС; или в) във връзка с оповестяванията, са от фундаментално значение за разбирането от страна на потребителите на финансовите отчети на ЕС38. 13. Нито самите МСВОИ, нито документите, които анализират получените по време на процеса на представяне коментари39, нито литературата относно одитната методология, нито други документи, съдържат точни насоки, например под формата на остойностени тавани, относно това как следва да се интерпретират ключовите термини „ограничен“ или „значителен“ от определението за широкообхватност. По отношение на последния термин, Съветът за международни стандарти за одит и гаранции (СМСОГ) към Международната федерация на счетоводителите (МФС) изрази виждане относно това, какво представлява значителна част от финансовите отчети зависи в крайна сметка от професионалната преценка на одитора.40 Въпреки че СМСОГ не прави подобно заключение относно термина „ограничен“, изглежда логично той да бъде третиран по същия начин. 14. МСВОИ дават определение за професионална преценка като „приложение на съответното обучение, познания и опит в рамките на контекста, предвиден в одитните, счетоводните и етичните стандарти при вземането на информирани решения за насоката на действията, които са подходящи при съществуващите обстоятелства на ангажимента за одит.“41 Въз основа на тези насоки по-нататък се прави опит да се разработи възможен подход за прилагане на концепциите за „ограничен“ и „значителен в специфичната среда на одитите на съответствието, извършвани от Сметната палата относно плащанията във връзка с отчетите на ЕС, като се взема предвид структурата и финансовата значимост на групите политики за DAS 2010 и DAS 2011, както и реалните и предполагаемите одитни резултати42. Освен това се прави преглед на практиката на други ВОИ в прилагането на широкообхватността в техния специфичен контекст.

37 вж. МСВОИ 1705, точка 5. МСВОИ 4200 не включва такава точна дефиниция. В него обаче се прилага подобен подход за определяне на вида модификация на одитното становище (вж. параграфи 169 и 170) и цитира насоките, включени в МСВОИ 1705 (вж. параграф 175).

38 Тъй като третата категория широкообхватни отражения не е актуална във връзка с одитното становище на Палатата относно законосъобразността и редовността на плащанията, тя няма да бъде включена в настоящия документ (вж. също параграфи 7 и 8).

39 вж. например двата документа на Международната федерация на счетоводителите — „Основание за формиране на заключения — МОС 705 (преработен и изменен) — модификации на становището от доклада на независимия одитор“ (параграфи 4—10) или „Основание за формиране на заключения — приключени документи — МОС 705 (преработен), модификации на становището от доклада на независимия одитор, и МОС 706 (преработен) — параграф за обръщане на внимание и параграф за други въпроси доклада на независимия одитор“ (параграфи 17—24), които са изготвени от служителите на Съвета по международни одиторски стандарти и стандарти за изразяване на сигурност.

40 Документи на IFAC „Основание за формиране на заключения — приключени документи — МОС 705 (преработен), модификации на становището от доклада на независимия одитор, и МОС 706 (преработен) — параграф за обръщане на внимание и параграф за други въпроси в доклада на независимия одитор“ параграф 20.

41 вж. МСВОИ 1200 „Общи цели на независимия одитор и на осъществяването на одит в съответствие с международните одитни стандарти“, параграф 13, буква к).

42 Представеният в таблица 2 хипотетичен сценарий представя вероятния процент грешки за новите групи политики, предвидени в Годишния доклад за 2011 г., независимо от постигнатото ниво на увереност, въз основа на резултатите от одита DAS 2010 на операциите. Четирите хипотетични сценарии, представени в таблица 3, са използвани само за да илюстрират възможните резултати от одитите DAS (като се прилага също така структурата на годишния доклад за 2011 г.), без да се вземат предвид резултати от предходни одити. не е взето под внимание отражението на преработената дефиниция на свързани с отчетите операции и хармонизираният подход към обществените поръчки.




Първи етап — определяне на широкообхватността с акцент върху термина „ограничен“

15. В контекста на одитното становище на Сметната палата относно плащанията, същественото ниво на грешки е широкообхватно, ако не е ограничено до конкретни елементи, отчети, или области на цялата популация на плащанията, свързани с отчетите на ЕС. Поради прилагания за целите на DAS подход Сметната палата обикновено получава необходимата достатъчна увереност (т.е. ниво на увереност от 95 %) за изчисляване на вероятния процент грешки само на нивото на различните групи политики. Извършената одитна дейност по отношение на отделните държави членки, трети страни, генерални дирекции на Комисията, системите за наблюдение и контрол, бюджетните редове и др., обикновено не е достатъчна, за да се постигне исканата прецизност за оценка на нивото грешки43. Поради това обикновено групите политики следва да бъдат единиците, които служат като основа за определяне на това дали същественото ниво на грешки е ограничено. 16. Следователно на един първи етап следва да се провери колко от групите политики са засегнати от съществено ниво на грешки. Както може да се види в таблица 1 от приложение 2, съотношението за DAS за 2010 г. от 5 (40 %). Ако новата структура за групите политики, предвидена за 2011 г. беше вече приложена през 2010 г. (вж. таблица 2 от приложение 2), съотношението щеше да бъде 2 от 7 (29 %). 17. Не е ясно къде точно трябва да бъде сложена границата на широкообхватността, по-конкретно защото до този момент никоя ВОИ не е публикувала документи или е предоставила одитни становища, разясняващи как да се прилага това понятие. Както е видно по-долу, за да бъде разумна професионалната преценка на Сметната палата относно този въпрос, тя следва също така да вземе предвид размера на общия финансов обем на групите политики, които са засегнати/не са засегнати от съществени грешки. Втори етап —за определяне на широкообхватността с акцент върху термина „значителен“

18. В контекста на одитното становище на Сметната палата относно плащанията, същественото ниво на грешки е широкообхватно също така, ако засяга значителна част от цялата популация на плащанията, свързани с отчетите на ЕС. Предвид описаните по-горе факти Сметната палата обикновено получава необходимата достатъчна увереност (т.е. ниво на увереност от 95 %) за изчисляване на вероятния процент грешки само на нивото на различните групи политики. Поради това обикновено групите политики следва да бъдат единиците, които служат като основа за определяне на това дали се наблюдава съществено ниво на грешки в значителна част от плащанията, свързани с отчетите на ЕС. 19. Следователно вторият етап за определяне на широкообхватността се състои в изчисляването на размера на общия финансов обем на групите политики, които са засегнати от съществено ниво на грешки в сравнение с цялата популация на плащанията, свързани с отчетите на ЕС. Таблица 1 от приложение 2 показва, че в контекста на DAS за 2010 г. групите политики, които представляват 80 % от общия размер на плащанията, се характеризират с вероятен процент грешки надвишаващ, 2 %. Ако новата структура за групите политики, предвидена за 2011 г. беше вече приложена през 2010 г., процентът щеше да е намален на 38% (вж. таблица 2 от приложение 2)44. 20. Не е ясно къде точно трябва да се постави границата на широкообхватността, по-конкретно защото до настоящия момент никоя ВОИ не е публикувала документи или е предоставила одитни становища, разясняващи как да се прилага това понятие. Изглежда обаче, че 38 % представлява значителна част от популацията45. Поради тази причина при такъв сценарий може да се окаже трудно Сметната палата да достигне до заключението, че „незначителна“ част от плащанията, свързани с отчетите на ЕС, е засегната от съществено ниво на грешки, и следователно ще е уместно да се изрази становище с резерви (с изключение на (…) свързаните с отчетите плащания не са засегнати от съществени грешки).

43 В контекста на DAS 2010 резултатите от одита на Сметната палата на ИСАК са изключение. Тъй като горната граница на грешки е 1,8 %, Сметната палата притежава 99,3 % увереност, че тази област не е засегната от съществено ниво на грешки.

44 Това се дължи на факта, че вероятният процент грешки за новите групи политики Земеделие и Европейски социален фонд, за разлика от групите политики, в които преди са били включени, е под 2 %.

45 Единствената количествено измерима информация е открита във връзка със Сметната палата (СП) на САЩ. Например в

своя доклад GA-10-637T „Центрове за медицински грижи и медицинска помощ — широкообхватността на недостатъците във вътрешния контрол пречи на ефективното управление на контрола“, СП на САЩ твърди, че в своя доклад от октомври 2009 г. е информирала за широкообхватни недостатъци на вътрешния контрол във връзка с обществените поръчки и плащанията за изпълнителите ... И въз основа на резултатите от своята работа разполага с увереност от 95 %, че частта на договорните дейности, които не са преминали три или повече контролни теста, е най-малко 37,2 %. (вж. стр. 6, бел. под линия 18).




21. Тъй като МСВОИ не предвиждат определяне на точни „прагове на широкообхватност“, по-нататък са показани последствията от различните професионални преценки на Сметната палата1 въз основа на хипотетични примери за одитни резултати (вж. също така представените сценарии в таблица 3 на приложение 2). Отправна точка за примерите е хипотезата, че „сивата зона“ между „значителна част“ и „незначителна част“ може да бъде някъде в интервала между 20 % и 30 % от общата сума на плащанията, свързани с отчетите на ЕС. а) Ако една от двете най-големи групи политики е засегната от съществени грешки, винаги ще бъде определяна широкообхватност, ако Сметната палата приема 27 % за значителна част от цялата популация на плащанията. б) Докато становището на Сметната палата е, че групите политики, засегнати от съществено ниво на грешки не трябва да надвишават 26 % от цялата популация, ще бъде достатъчно да не се определя широкообхватност, ако трите най-големи групи политики се характеризират с вероятен процент грешки под 2 %. Ако приетият максимум беше 20 %, ще бъдат необходими трите най-големи групи политики и още една (с изключение на най-малката). Комбинация от първия и втория етап — условия за разумно определяне на

широкообхватността

22. Очевидно е, че двуетапното определяне на широкообхватността въз основа на една представителна извадка от DAS (която се състои от минималния брой операции) не е в съответствие с изискванията на МСВОИ. Такъв подход по принцип би осигурил достатъчна увереност за оценяване на вероятния процент грешки на плащанията, свързани с отчетите на ЕС. Но също така той не би осигурил достатъчни и подходящи доказателства, които да позволят да се оцени: а) дали същественото ниво на грешки е ограничено само до конкретни елементи, отчети или точки от отчетите на ЕС; или, б) ако съществува такова ограничение, дали общият финансов обем на проблематичните области представлява значителна част от цялата популация. 23. Освен това примерите от горния раздел показват, че по-големите групи политики имат непропорционално голямо значение за определяне на широкообхватността. В изключителни случаи, различията между финансовите обеми на различните групи политики може дори да обезсмисли резултатите от комбинираното определяне на първия и втория аспект на широкообхватността. 24. От гледна точка на възможността за определяне на широкообхватността по ясен и последователен начин, въвеждането на новата структура на групите политики следва да бъде считано за положителна стъпка, защото намалява различията между финансовите обеми на различните групи политики. Освен това Сметната палата ще получи повече одитни доказателства, което ще позволи разграничаването между проблематичните области и областите, за които рискът от грешки се управлява адекватно. 25. Прилагането на прекалено строг, механичен подход за определяне на широкообхватността въз основа на: а) фиксиран брой групи политики, засегнати от съществено ниво на грешки в сравнение с общия брой групи политики; и б) фиксиран процент за дела от общия финансов обем на групите политики, засегнати от съществено ниво на грешки, в сравнение с цялата популация на плащанията, свързани с отчетите на ЕС, не е подходящ. Вместо това следва да се прилага в голяма степен професионална преценка, която да взема предвид структурата на групите политики46 и всички получени одитни резултати47. Специално внимание следва да се обърне на финансовия обем на групите политики засегнати/незасегнати от грешки. Връзка между същественост и широкообхватност

26. В процеса на представяне на МОС 705, който представлява неразделна част от МСВОИ 1705, СМСОГ не подкрепя гледната точка на няколко от анкетираните лица, че понятието същественост следва да бъде включено в определението за широкообхватност. При разработването на изискванията в МОС 705, СМСОГ беше разисквал дали думата „съществен“ следва да влезе в рамките на понятието

46 напр. видове методи за управление, системи за надзор и контрол. 47 напр. ефективност на системите за надзор и контрол, видове плащания, засегнати от съществено ниво на грешки.




„широкообхватен“. СМСОГ обаче е съгласен, че на практика изразът „съществен и широкообхватен“ се използва често и се тълкува ясно.48 27. Методологията, която лежи в основата на новите МСВОИ, относно необходимите модификации на одитните становища, изисква ясен и независим анализ на нивото грешки (за да може да се определи дали е надхвърлен прага на същественост) и на разпространението на грешките (който взема предвид широкообхватността). Широкообхватността обаче е необходимо да се определя само в случаите, в които е открито съществено ниво на грешки. 28. Комбинираната оценка на тези два аспекта (например като се направи връзка между нивото на вероятния процент грешки и броя на групите политики или частта от цялата популация, засегната от съществени грешки, считана за съвместима с понятието неширокообхватност) няма да е в съгласие с изискванията на МСВОИ 1705 и МСВОИ 4200.

48 Документ на IFAC „Основание за формиране на заключения — МОС 705 (преработен и изменен) — модификации на становището от доклада на независимия одитор“, (параграф 9).




ПРИЛОЖЕНИЕ 1

Отражение на широкообхватността върху вида становище, което ще бъде изразено

Естество на въпроса, водещ до

модификацията

Преценка на Сметната палата за ефектите или възможните ефекти

върху финансовите отчети/операциите, свързани с финансовите

отчети на ЕС

Съществени, но не

широкообхватни Съществени и широкообхватни

Финансовите отчети на ЕС

съдържат съществени

неточности/ Операциите,

свързани с финансовите отчети

на ЕС, са съществено засегнати

от грешки

Становище с резерви Отрицателно становище

Невъзможност да се получат

достатъчни и подходящи одитни


Становище с резерви Отказ от изразяване на

становище

Източник: Таблицата от параграф A1 на МСВОИ 1705 е адаптирана за темите, съдържащи се в декларацията за

достоверност (DAS) на Сметната палата, в съответствие с член 287 от ДФЕС.

| 175 Общи въпроси – Приложения


ПРИЛОЖЕНИЕ 2

FCAM - Part 1 - Appendices

Плащания през 2010 г.% от общия размер

на плащаниятаСъществено ниво на

грешки

Земеделие и природни ресурси 56 841,00 47% x

Сближаване, енергетика и транспорт 40 630,00 33% x

Външна помощ, развитие и разширяване 6 543,00 5%

Изследвания и други вътрешни политики 8 953,00 7%

Административни и други разходи 9 264,00 8%

Общо 122 231,00 100%

2/5 (40%)

80%



грешки

Земеделие 43 990,00 36%Развитие на селските райони, околна среда, рибарство, здравеопазване и защита на потребителите 12 851,00 11% x

Европейски регионален фонд за развитие, енергетика и транспорт 33 554,00 27% x

Европейски социален фонд 7 076,00 6%

Външна помощ, развитие и разширяване 6 543,00 5%

Изследвания и други вътрешни политики 8 953,00 7%

Административни и други разходи 9 264,00 8%

Общо 122 231,00 100%

2/7 (29%)

38%



грешкиСъществено ниво на



грешки

Земеделие 43 990,00 36% xРазвитие на селските райони, околна среда, рибарство, здравеопазване и защита на потребителите 12 851,00 11%

Европейски регионален фонд за развитие, енергетика и транспорт 33 554,00 27% x

Европейски социален фонд 7 076,00 6% x

Външна помощ, развитие и разширяване 6 543,00 5% x x

Изследвания и други вътрешни политики 8 953,00 7% x x

Административни и други разходи 9 264,00 8% x x

Общо 122 231,00 100%

1/7 (14%) 1/7 (14%) 4/7 (57%) 3/7 (43%)

36% 27% 26% 20%

Показател за критерия „ограничен“ - същественото ниво грешки засяга x от y групи политики

Показател за критерия „значителен“ - същественото ниво грешки засяга групи политики, представляващи z % от общия размер на плащанията

Таблица 3: Хипотетични резултати - групи политики, предвидени в Годишния доклад за 2011 г.

Таблица 1: Резултати от DAS 2010 г. - групи политики в Годишния доклад за 2010 г.

Таблица 2: Резултати от DAS 2010 г. - групи политики, предвидени в Годишния доклад за 2011 г. (1)





(1) Екстраполацията на резултатите от одита за целите на DAS, относно операциите за 2010 г. въз основа на новата структура, предвидена в Годишния доклад за 2011 г. , не предоставя достатъчни и подходящи одитни доказателства, за да може с достатъчна увереност да се определи дали групите политики„Земеделие“ и „Европейски социален фонд“ са засегнати от съществено ниво на грешки. Настоящият хипотетичен сценарий е базиран на вероятния процент грешки, без да взема предвид постигнатото ниво на сигурност.

| 176 Надеждност на отчетите – Съдържание


FCAM - Part 2- Table of contents

НАРЪЧНИК ЗА ФИНАНСОВ ОДИТ

И ОДИТ НА СЪОТВЕТСТВИЕТО

Detailed Table of Contents Introduction 1 - General 2 – Надеждност на отчетите 3 - Compliance with Applicable Laws and Regulations Glossary and Acronyms

НАДЕЖДНОСТ НА ОТЧЕТИТЕ

ЧАСТ 2. НАДЕЖДНОСТ


Раздел 1 — Рамка


Раздел 3 - Проверка

Раздел 4 - Докладаване

Допълнение I — Одити на надеждността, извършени от Сметната палата

Допълнение II - Пример за изявление на ръководството по отношение на

надеждността на финансовите отчети (предварителни годишни отчети за 2010 г.)

| 177 Надеждност – Рамка


FCAM - Part 2- Section 1

НАРЪЧНИК ЗА ФИНАНСОВ ОДИТ

И ОДИТ НА СЪОТВЕТСТВИЕТ

2. НАДЕЖДНОСТ Раздел 1 — Рамка Section 2 - Planning Section 3 - Examination Section 4 - Reporting Appendices




1.1 Отчети, подлежащи на одит

1.2 Определение за надеждност

1.3 Приложима рамка за финансово отчитане

1.4 Професионално поведение

1.5 Обща цел при одита на надеждността

1.6 Одитно твърдение за надеждност

| 178 Надеждност – Рамка




Целта на одита на отчетите е да даде възможност на одитора да изрази становище дали отчетите са изготвени, във всички съществени аспекти, в съответствие с приложимата рамка за финансово отчитане.

Целта на одитора е да получи достатъчна увереност, че отчетите като цяло не са засегнати от съществени неточности, независимо дали последните се дължат на измами или на грешки, и да изготви доклад относно отчетите в съответствие със своите констатации.

1.1 ОТЧЕТИ, ПОДЛЕЖАЩИ НА ОДИТ

Елементи на отчетите ДФЕС (член 287) изисква Сметната палата да извършва одит и да

предоставя становище (декларация за достоверност) относно

надеждността на отчетите, които се състоят от финансови отчети и

отчет(и) за изпълнението на бюджета за финансовата година. Такъв

одит се извършва по отношение на Европейския съюз (ЕС) и неговите

институции, Европейските фондове за развитие (ЕФР), агенциите,

съвместните предприятия, Европейските училища и всички други

съответни органи, създадени от ЕС, доколкото актът за учредяването

им не изключва такава проверка. Списък на тези одити, необходимият

формат на одитния доклад и приложимата за одита нормативна база

са посочени в допълнение I.

Принцип на текущото начисляване

В съответствие с Финансовия регламент финансовите отчети се

изготвят на базата на текущо начисляване, адаптирано към

специфичните условия на ЕС, докато отчетите за изпълнението на

бюджета следват предимно счетоводната отчетност на касова основа.

1.2 ОПРЕДЕЛЕНИЕ ЗА НАДЕЖДНОСТ

Липса на съществени неточности

и необективност

Надеждност означава отчетите да не са засегнати от съществени

неточности и да са обективни, а потребителите да могат да са

сигурни, че отчетите представят вярно състоянието, която се

предполага да представят или с основание може да се предположи, че

представят. Вярното представяне на състоянието означава, че

операциите и събитията са:

Вярно представяне

• представени в съответствие с тяхната същност, а не само в съответствие с правната им форма;

• неутрални или обективни;

• умерени, така че активите или приходите да не бъдат представени с по-висока стойност, а пасивите или разходите да не бъдат представени с по-ниска стойност;



| 179 Надеждност на отчетите – Общ преглед



• изчерпателни във всички съществени аспекти; и

• сравними във времето и между различните организации.

Финансовите отчети за дадена година трябва изчерпателно и точно да

отразяват паричните потоци и финансовите резултати от дейността за

тази година, активите и пасивите в края на годината трябва да бъдат

правилно вписани, за да отразяват вярно финансовото състояние на

организацията, а приложенията към отчетите трябва да оповестяват

цялата свързана с тях информация.

1.3 ПРИЛОЖИМА РАМКА ЗА ФИНАНСОВО ОТЧИТАНЕ

Счетоводните правила, прилагани от институциите и органите на ЕС49,

се основават на Международните счетоводни стандарти за публичния

сектор (МССПС), изготвени от Международната федерация на

счетоводителите (МФС), или, при липсата на такива — на

международните счетоводни стандарти (МСС)/международните

стандарти за финансово отчитане (МСФО), публикувани от Съвета по

международни счетоводни стандарти.

1.4 ПРОФЕСИОНАЛНО ПОВЕДЕНИЕ


Етика

Скептицизъм

Достатъчна увереност

• спазва съответните етични изисквания, определени в одитните

политики и стандарти на Палатата;

• планира и извършва одити, като възприема подход на

професионален скептицизъм, имайки предвид, че отчетите може да са

засегнати от съществени неточности;

• получи достатъчни и подходящи одитни доказателства, за да

постигне достатъчна увереност по отношение на одитното

заключение и становище.

1.5 ОБЩА ЦЕЛ ПРИ ОДИТА НА НАДЕЖДНОСТТА

49 Счетоводните правила са приложими за институциите и органите, които попадат в обхвата на консолидацията.




Вярно представяне във всички съществени аспекти

Общата цел при одита на надеждността е да се установи дали

отчетите дават вярна представа, във всички съществени аспекти,

за финансовото състояние и за резултатите от операциите и

паричните потоци за съответната година, съгласно приложимата

рамка за финансово отчитане. В случая с годишните отчети на

Европейския съюз например тази рамка се състои от разпоредбите на

Финансовия регламент и счетоводните правила, разработени от

счетоводителя на Комисията (които могат да бъдат намерени на

уебсайта Budgweb50, основават се на Международните счетоводни

стандарти за публичния сектор (МССПС), изготвени от

Международната федерация на счетоводителите (МФС), или, при

липсата на такива — на международните счетоводни стандарти

(МСС)/международните стандарти за финансово отчитане (МСФО),

публикувани от Съвета по международни счетоводни стандарти.

Тези счетоводни правила могат да се отклоняват от МССПС само ако

това е необходимо за формирането на вярна и точна представа за

дейностите на Европейския съюз.

1.6 ОДИТНО ТВЪРДЕНИЕ ЗА НАДЕЖДНОСТ

1.6.1 Специфични елементи от отчетите, които следва да бъдат одитирани

Като посочва, че годишните отчети са надеждни, ръководството пряко

или косвено изразява твърдения по отношение на различните

елементи на отчетите. При планирането на одита одиторът се стреми

да осигури събирането на достатъчни, уместни и надеждни одитни

доказателства, за да може да достигне до заключение дали

изразените твърдения са верни.

Операции/събития за периода

Специфичните цели или твърдения на одитирания обект, за които

одиторът следва да формулира заключения, са:

a) Твърдения на одитирания обект относно класове операции и

събития за одитирания период

Действителност — вписаните операции и събития са възникнали и

са свързани с организацията.

Изчерпателност — всички операции и събития, които подлежат на

50 Budgweb: http://intracomm.cec.eu-admin.net/budg/index_en.html.

http://intracomm.cec.eu-admin.net/budg/index_en.html�




вписване, са вписани.

Точност — сумите и другите данни, свързани с регистрираните

операции и събития, са вписани правилно.

Разделяне на финансовите периоди — операциите и събитията са

вписани в правилния счетоводен период.

Класификация — операциите и събитията са вписани в правилните

сметки.

Операции/събития в края на периода

Законосъобразност и редовност — осигурени са бюджетни кредити51.

б) Твърдения на одитирания обект относно салдата по сметки в

края на периода

Съществуване — активите, пасивите и капиталовите участия

съществуват.

Права и задължения — организацията притежава или контролира

правата върху активите, а пасивите са нейни задължения.

Изчерпателност — всички активи, пасиви и капиталови участия,

подлежащи на вписване, са вписани.

Установяване на стойността и разпределение — активите,

пасивите и дяловите участията са включени във финансовите отчети с

правилните суми, а евентуалните възникнали корекции в оценката или

разпределението са вписани правилно.

Представяне и оповестяване в) Твърдения на одитирания обект относно представянето и

оповестяването

Действителност и права и задължения — оповестените събития,

операции и други въпроси са възникнали и са свързани с

организацията.

Изчерпателност — във финансовите отчети са включени всички

необходими оповестявания.

Класификация и разбираемост — финансовата информация е

подходящо представена и описана, а оповестената информация е

ясно формулирана.

Точност и установяване на стойността — финансовата и друга

информация са оповестени вярно и с правилните суми.

51 Незаконосъобразните и нередовните операции не засягат надеждността на отчетите, при условие че са правилно отразени в отчетите. Необходимо е обаче адекватно да бъдат оповестени финансовото въздействие или рисковете от наличие на нередовност.




1.6.1 Специфични елементи на отчетите, подлежащи на одит

Специфичните елементи на отчетите, подлежащи на одит, са

следните:

i) Отчет за финансовия резултат:

Одитните процедури по отношение на отчета за финансовия резултат

са разработени с цел да проверят дали приходите и разходите са

възникнали, дали са били изчерпателно и вярно вписани за

съответната година и дали са представени и оповестени по правилен

начин.

ii) Счетоводен баланс

Одитните процедури за счетоводния баланс трябва да позволяват

верификация на следните елементи от финансовите отчети и

твърдения на одитирания обект (примери):

а) вноски от държавите членки (изчерпателност и установяване на стойността);

б) длъжници (съществуване, права и задължения, изчерпателност, установяване на

стойността);

в) предварително финансиране (съществуване, права и задължения, изчерпателност,

установяване на стойността);

г) парични средства и техните еквиваленти (съществуване, права и задължения,

изчерпателност, установяване на стойността);;

д) фондове и резерви (изчерпателност и установяване на стойността);;

е) неизплатени фактури (изчерпателност и установяване на стойността);;

ж) начислени задължения — провизия за плащания по фактури, които следва да бъдат

получени (права и задължения, изчерпателност и установяване на стойността);

з) дълготрайни активи (съществуване, права и задължения, изчерпателност,

установяване на стойността).

iii) Отчет за паричните потоци

Одитните процедури, свързани с отчета за паричните потоци, сe

разработват с цел да се определи дали в отчета правилно е

оповестено движението на паричните средства (вноски, приходи,

извършени разходи и касова позиция) за годината.

iv) Приложения към отчетите

Одитните процедури, свързани с приложенията към отчетите, се

разработват с цел да се проверят твърденията на одитирания обект

по отношение на представянето и оповестяването на информацията,

например дали в приложенията се съдържат необходимите коментари




за всеки по-важен раздел на финансовите отчети, включително за

задбалансовите позиции като например гаранциите.

v) Отчет за промените в нетните активи

Одитните процедури, свързани с отчета за промените в нетните

активи, имат за цел да проверят дали промените в нетните активи са

правилно вписани и отчетени.

vi) Отчети за изпълнението на бюджета

Одитните процедури, свързани с отчетите за изпълнението на

бюджета, следва да разглеждат дали:

а) промените в консолидираните ресурси се равняват на промените в резервите,

паричните средства и капитала, оповестени в счетоводния баланс;

б) размерът на финансовите задължения, индивидуалните правни задължения и

плащанията (по инструмент, област на политика и т.н.) е обоснован с подходящи

документи;

в) финансовата информация е надеждна;

г) приложенията към отчетите гарантират правилно представяне и оповестяване.

| 184 Надеждност – Планиране




ОДИТ НА СЪОТВЕТСТВИЕТ

2. НАДЕЖДНОСТ Section 1 - Framework Раздел 2 — Планиране Section 3 - Examination Section 4 - Reporting Appendices




2.1 Планиране — общ преглед 2.2 Определяне на същественост 2.3 Идентифициране и оценка на рисковете чрез запознаване с

одитирания обект и неговата среда, в т.ч. с неговия вътрешен контрол 2.4 Проверка на достатъчността, уместността и надеждността на одитните

доказателства 2.5 Разработване на одитни процедури 2.6 Изготвяне на меморандум за плана на одита и програма на одита

| 185 Надеждност – Планиране




МСВОИ 1300

[МОС 300]

Целта на одитора е да планира одита така, че той да бъде извършен по ефективен начин

2.1.1 Основни положения на подхода на одитора към одита на надеждността

2.1.1 Основни положения на подхода на одитора към одита на надеждността

За да достигне до заключение относно посочените по-горе общи и

специфични одитни цели, при одита на надеждността на отчетите

одиторът планира да предприеме следните действия:

• Да установи и оцени риска от съществени неточности чрез

запознаване с организацията и нейната среда. Одиторът следва да

получи подробна информация, достатъчна, за да му позволи да

установи кои класове операции или групи отчети могат да бъдат

засегнати значително от дейността на организацията и да определи

нивото на присъщия риск, свързан с твърденията на одитирания

обект, които в най-голяма степен могат да предизвикат съществени

неточности в отчетите.

• Да формулира предварителна оценка на контролния риск

Одиторът се запознава с вътрешния контрол, в т.ч. счетоводните

системи, процедурата за приключване на годишните отчети и

процедурите, които са въведени с цел да гарантират, че отчетите

спазват изискванията на рамката за финансово отчитане. Това

позволява на одитора да идентифицира най-подходящите контроли,

свързани с онези твърдения на одитирания обект, които в най-голяма

степен могат да предизвикат съществени неточности в отчетите, и

също така да извърши предварителна оценка на контролния риск,

свързан с надеждността на отчетите.

• Да разработи одитни процедури

След това одиторът планира естеството, времето на изпълнение и

обхвата на предстоящите одитни процедури (тестове на контрола,

съчетани с процедури по същество, или само процедури по същество),

за да намали одитния риск от съществени неточности до приемливо

ниско ниво.

• Да изпълни одитните процедури в съответствие с това, което е

предвидено по време на етапа на планиране, като въз основа на

предприетите одитни тестове се извършват съответни промени, ако е







необходимо.

• Да докладва относно надеждността

Сметната палата изготвя отделно специално становище относно

надеждността на отчетите.


МСВОИ 1320

[МОС 320]

С оглед да планира и извърши одита, одиторът определя подходящото ниво или нива на същественост, които отново преразглежда по време на реализирането на одита.

2.2.1 Нива на същественост

2.2.2. Количествени и качествени характеристики на съществеността в контекста на надеждността

2.2.3. Съществени елементи в отчетите

2.2.1 Нива на същественост

На ниво финансов отчет

Класове операции, салда по сметки и оповестени суми

При планирането на одита одиторът обмисля какво би предизвикало

наличието на съществени неточности в отчетите. Той разглежда

съществеността както на ниво годишни отчети като цяло, както и по

отношение на отделните класове операции, салда по сметки и

оповестявания. Могат да се прилагат различни нива на същественост

в зависимост от това кой аспект на отчетите се разглежда. Одиторът

извършва оценка на съществеността, която му помага да си отговори

на въпроси като например кои елементи следва да бъдат проверени и

дали да използва извадка и аналитични процедури в качеството им на

съществени процедури.

2.2.2 Количествени и качествени аспекти на съществеността в контекста на надеждността

Количествени характеристики

Одиторът следва да прецени каква е границата, при която общата

стойност на некоригираните неточности, установени при одита, е

такава, че той би счел отчетите за ненадеждни. Например, ако

приблизителната оценка на общото ниво на грешки в годишните

отчети е толкова висока, че потребителите биха счели отчетите за

ненадеждни, ако разполагаха с информация за нея, това ниво на

грешки трябва да се разглежда като съществено в количествено

отношение. Освен това одиторът следва да разгледа възможността за

съществуване на неточности, засягащи сравнително малки суми, които

кумулативно биха могли да имат отражение върху отчетите.







Качествени характеристики

Някои видове неточности, макар и сами по себе си да не са

съществени в количествено отношение, могат да бъдат съществени

поради качествените си характеристики, например поради своето

естество или контекст. Това означава, че естеството или контекстът на

тези неточности са толкова съществени, че имат отражение върху

проекта за одитно становище, който е в процес на изготвяне. Като

примери могат да се посочат неподходящо или неправилно описание

на счетоводните политики, което създава възможност потребителите

на отчетите да бъдат подведени, или евентуално — пропускане на

дадена организация при изброяване на консолидирани организации.

2.2.3 Съществени елементи в отчетите

След като институциите, органите, изпълнителните агенции, службите

и други такива организации на ЕС приеха счетоводната отчетност на

базата на текущо начисляване през 2005 г., в счетоводния баланс се

появиха някои нови елементи. Балансът вече регистрира активите и

пасивите независимо от събирането или изплащането на средства.

Например Комисията следва да признае задълженията към

изпълнител, който е предоставил услуга в края на годината, дори за

нея да не е била получена фактура. Тези нови елементи (авансово

финансиране, неизплатени фактури и разделяне на финансовите

периоди за начислените задължения) са значими елементи, тъй като

обикновено техният размер е съществен.

2.3 ИДЕНТИФИЦИРАНЕ И ОЦЕНКА НА РИСКОВЕТЕ ЧРЕЗ ЗАПОЗНАВАНЕ С ОДИТИРАНИЯ ОБЕКТ И НЕГОВАТА СРЕДА, В Т.Ч. С НЕГОВИЯ ВЪТРЕШЕН КОНТРОЛ


Целта на одитора е да идентифицира и оцени рисковете от съществени неточности, дължащи се на измама или на грешки, на ниво годишен отчет и на ниво твърдения на одитирания обект, чрез запознаване с организацията и нейната среда, включително с нейния вътрешен контрол, като по този начин осигурява база за разработването и изпълнението на

2.3.1 Одитен риск

2.3.2 Запознаване с дейността на организацията с оглед идентифициране и оценка на присъщия риск

2.3.3 Вътрешен контрол на организацията


2.3.5 Примери за риск от неточности






мерки в отговор на оценените рискове от съществени неточности.

2.3.1 Одитен риск

Определение за одитен риск

Одитният риск, свързан с надеждността, се изразява във

възможността Сметната палата да изготви неправилно одитно

становище, когато отчетите са засегнати от съществени неточности.

Одитният риск зависи от:

• риска от съществени неточности — риск, че отчетите могат да

бъдат засегнати от съществени неточности преди извършването на

одита. Този риск има два компонента: присъщ риск и риск на

контрола; и

• риска, че одиторът няма да разкрие тези неточности (риск на

разкриването).

Това може да бъде представено по следния начин:

Фигура 1: Компоненти на одитния риск

Оценка на бизнес рисковете за организацията

Оценка на риска от съществени неточности, дължащи се на

измама или грешки

Одитен риск

Контролен риск

Риск, свързан с

разкриването= X X

Риск, породен от


Присъщ риск

Оценяване на риска от съществени неточности

Одиторът следва да установи и оцени риска от съществени

неточности на ниво годишни отчети и на ниво твърдения на

одитирания обект за класовете операции, салдата по сметки и

оповестената информация. За тази цел одиторът:

• идентифицира рисковете през целия процес на запознаване с




организацията и нейната среда, в т.ч съответните контроли, свързани

с рисковете, като разглежда класовете операции, салдата по сметки и

оповестената информация в годишните отчети;

• съотнася идентифицираните рискове с възможностите за грешки

на ниво твърдения на одитирания обект;

• преценява дали рисковете са от такава величина, която може да

доведе до съществени неточности в годишните отчети;

• преценява вероятността рисковете да доведат до съществени

неточности; и

• определя кои от идентифицираните рискове, съгласно одиторската

преценка, изискват специално разглеждане по време на одита (те се

наричат „значителни рискове“)..

Значителни рискове

Рискът от съществени неточности може да е по-висок при рисковете,

свързани със:

i) значителни нерутинни операции, които възникват поради

следните причини:

• по-голяма намеса на ръководството при избор на счетоводно

третиране;

• по-голям дял неавтоматизиран процес при събиране и обработка

на данни;

• сложни изчисления или счетоводни принципи;

• нерутинни операции от такова естество, което може да затрудни

организацията при прилагането на ефективен контрол върху

рисковете.

ii) съществени въпроси, налагащи преценка, които изискват

изготвяне на счетоводни разчети и възникват при ситуации

като следните:

• методи за установяване на стойността на счетоводните разчети

или признаване на приходи, които могат да бъдат предмет на

различно тълкуване (напр. текущо начисляване);

• необходима преценка, която може да бъде субективна, сложна,

или да изисква формулиране на предположения относно отраженията

на бъдещи събития (напр. провизии).

Обстоятелства и събития, предполагащи риск от

съществени неточности

Могат да се посочат следните примери (които не са непременно

изчерпателни) за обстоятелства и събития, които предполагат риск от

съществени неточности:




Таблица 1: Примери за обстоятелства/събития, които предполагат риск от съществени неточности

Област Примери

Структура на организацията

• Промени в организацията, като например реорганизиране на структурата или необичайни събития

• Сложни съдружия или съвместни предприятия

Операции • Съществени операции със свързани лица

• Съществени по размер нерутинни или несистематични операции в края на периода

Счетоводна отчетност

• Прилагане на нови счетоводни правила или норми (напр. въвеждане на счетоводна отчетност на базата на текущо начисляване)

• Счетоводни оценки, които изискват сложни процедури

• Събития или операции, при които съществува значителна несигурност по отношение на измерванията, включително изготвянето на счетоводни разчети

Персонал

• Липса на персонал с подходящи счетоводни познания и умения за финансово отчитане

• Промени в състава на ключовия персонал, в т.ч. напускане на основни служители на ръководни длъжности и ротация на персонала

Информационни технологии (ИТ)

• Промени в ИТ средата

• Инсталиране на важни нови ИТ системи, свързани с финансовото отчитане (напр. АВАС)

• Недостатъчен контрол върху прехвърлянето на данни между ИТ системите

Проблеми в миналото или текущи проблеми

• Предишни случаи на неточности или съществени корекции в края на периода

• Слабости във вътрешния контрол, особено когато ръководството не е предприело действия за тяхното преодоляване

• Проверка на организацията от страна на регулаторни или управленски органи

• Неприключен съдебен процес и условни задължения.

Процедури за оценка на риска Одиторът следва да изпълни процедурите за оценка на риска (анализ,

проучващи запитвания, инспекция), за да получи необходимото

разбиране за нивото на присъщия риск и контролния риск, характерно

за организацията От процедурите за оценка на риска на одитирания

обект може да бъде получена много полезна информация. Например,

генералните дирекции на Комисията разполагат със счетоводни

кореспонденти във всяка дирекция, които отговарят за установяването

и оценяването на счетоводния риск. При всички обстоятелства

одиторът следва да прилага подход на професионален скептицизъм

по отношение на оценката на риска, извършена от одитирания обект.

2.3.2 Запознаване с дейността на организацията с оглед идентифициране и оценка на присъщия риск




Контекст

Обхватът на работата, която одиторът извършва с цел да се запознае

с организацията и нейната среда, зависи от сложността на операциите

и свързаните с тях счетоводни процеси, от предишния опит на одитора

с организацията и промените, които евентуално са настъпили след

последните одити.

Във всички случаи одитираният обект продължава да носи

отговорността да следи за надеждността на отчетите и правилното

оповестяване на информация в годишните отчети. В случая с

Комисията счетоводителят е пряко отговорен за годишните отчети, а

оправомощените разпоредители с бюджетни кредити носят непряка

отговорност. В другите институции на ЕС отговорността носи

счетоводителят.

Основни области Запознаването с организацията и нейната среда включва придобиване

на разбиране относно:

• естеството на организацията, в т.ч. видовете извършвани

операции, елементите на финансовия отчет и бюджетните елементи,

включени в отчетите, както и йерархията на отговорностите, свързана

със счетоводния процес;

• целите и стратегията на организацията, както и свързаните с

тях бизнес рискове, които могат да доведат до съществени

неточности в годишните отчети;

• рамката за финансово отчитане (вж. глава 1.3), в т.ч. приетите

счетоводни правила и разпоредбите на ДФЕС, Финансовия

регламент и правилата за неговото прилагане, съгласно които се

изготвят годишните отчети. Рамката за финансово отчитане и другите

разпоредби обхващат правилата, изложени в конкретните

законодателни актове за създаване на одитирания обект и за

определяне на неговата дейност. Запознаването с организацията

включва също представяне на годишните отчети, в т.ч. оповестяване

на съществените въпроси, използваната терминология,

класификацията на елементите и основата за формиране на сумите;

• избрани и прилагани от организацията счетоводни политики —

одиторът следва да разгледа дали те са подходящи и съответстват на

рамката за финансово отчитане. Запознаването с организацията

включва и придобиване на разбиране относно счетоводните методи

за съществените и необичайните операции, формирането на

счетоводни разчети, промените в счетоводните политики или в

международните счетоводни стандарти, които могат да засегнат

организацията, както и дали ръководството на организацията следва




агресивна или консервативна счетоводна политика;

• мерките, които организацията предприема за измерване и

проверка на финансовите си резултати, независимо дали това

става чрез показатели за изпълнението (като напр. изпълнение на

бюджета), анализ на отклоненията или чрез други методи. Тези мерки

могат да подскажат на одитора съществуването на риск от неточности

в отчетите.

Годишни отчети Годишните отчети включват:

• финансови отчети, които се състоят от:

• счетоводен(ни) баланс(и);

• отчет за финансовия резултат, включително отчитане по

сегменти;

• отчет за паричните потоци;

• отчет за промените в нетните активи;

• приложения към отчетите;

• отчет(и) за изпълнението на бюджета

• отчет за бюджетния резултат (обобщени доклади за общия

бюджет на Европейския съюз);

• приложения.

Някои от основните елементи в отчетите са:

Авансово финансиране Авансово финансиране — то има за цел да предостави на

бенефициента текущи средства и е широко използвана договорна

разпоредба в различни области на интервенция на ЕС. Авансовото

финансиране, изплатено предварително за даден проект, остава

собственост на ЕС, докато не бъде изчистено след представяне от

бенефициента на оправдателни документи за изразходването на

средствата. До изчистването нетната стойност на авансовото

финансиране се оповестява в активите на счетоводния баланс.

Неизплатени фактури Неизплатени фактури — в счетоводната среда на ЕС „фактури“ е

общ термин, използван за обозначаване на заявления за плащане,

подавани от бенефициентите по проекти, декларации за разходи от

държавите членки, търговски фактури, одитирани декларации за

разходи по съфинансирани проекти и т.н. Получаването,

анализирането на допустимостта и изплащането на фактурите са

характерни елементи на самото естество на интервенциите на ЕС.

Фактурите се включват в „текущи задължения“ на раздел пасиви от




счетоводния баланс, ако не са били изплатени в края на годината.

Начислени задължения Начислени задължения — при счетоводната отчетност на базата на

текущо начисляване ЕС признава в края на годината задълженията

към изпълнителите по проекти за извършената част от работата, за

която обаче не е представена фактура. Това обикновено се нарича

разделяне на финансовите периоди. Установяването как да бъдат

разделени финансовите периоди за начислените задължения в края

на годината е сложен процес, тъй като процедурите имат предимно

прогнозен характер.

Рискът от неточности е по-висок поради огромния брой проекти,

финансирани от ЕС, размера на засегнатите суми, многобройните

концепции за проектни цикли, специфичните счетоводни схеми,

разнообразните видове договори, естеството и надеждността на

информацията, налична по всеки проект, и, в случая с DAS и ЕФР,

различните бизнес модели на генералните дирекции. (Подробна

информация за различните методологии на генералните дирекции за

разделяне на финансовите периоди може да бъде получена от отдел

ARR – „Надеждност на отчетите и изявленията на ръководството“).

Разкриване и оценяване на присъщия риск

Одиторът следва да извърши предварителна оценка на присъщия

риск на общо ниво (т.е. за дейността/организацията като цяло), за да

определи рисковите области, специфични за съответния одит, които

следва да бъдат взети предвид при планирането и извършването на

одитните процедури. Одиторът може да оцени присъщия риск като

„висок“ или „невисок“.

Като примери за присъщ риск може да се посочат съществените

промени в счетоводството и информационните технологии,

сложността на прилаганите счетоводни правила и процедури, броят на

участващите в процеса институции и/или структури, както и по-важните

области, като например авансово финансиране, фактури/декларации

за разходи и разделяне на финансовите периоди.

Значителни рискове Одиторът следва да определи кои от идентифицираните присъщи

рискове, съгласно неговата преценка, изискват специално

разглеждане по време на одита („значителни рискове“), и следва да

се запознае със съответните вътрешни контроли.

2.3.3 Вътрешен контрол на организацията

Вътрешен контрол по отношение на надеждността

Вътрешният контрол по отношение на надеждността е предназначен

да управлява рисковете и да предоставя достатъчна увереност по

отношение на постигането на целите на организацията, свързани с




надеждността на отчетите.

Някои контроли обхващат счетоводните процеси през цялата година

(напр. дейностите по счетоводна проверка и разработването на

анализ на счетоводния риск в Комисията). Други контроли са свързани

конкретно с процедурите за приключване в края на годината.

Приложим контрол

Контролът, свързан с одита на надеждността на отчетите, се отнася

до целта на организацията по отношение на изготвянето на отчети за

външно ползване, които да са представени вярно във всички

съществени аспекти и да съответстват на приложимата рамка за

финансово отчитане, както и до управлението на риска, което може да

доведе до съществени неточности в тези отчети.

Дали даден контрол, взет отделно или в съчетание с други, е уместен

в този контекст, зависи от професионалната преценка на одитора.

При упражняването на своята преценка одиторът взема предвид

съществеността, естеството на дейността на организацията,

разнообразието и сложността на нейните операции и естеството и

сложността на системите за вътрешен контрол.

При разглеждането на счетоводната контролна среда следва да се

обърне специално внимание на онези контроли, които имат пряко

отражение върху твърденията на одитирания обект относно отчетите.

Контролни системи, които следва да бъдат разгледани:

Основните контролни системи, които следва да бъдат разгледани

по отношение на надеждността, са контролите, проверките и мерките,

въведени от счетоводителя, и, където е уместно — от самите

генерални дирекции, както следва:

- общи • мерките, предприети от одитирания обект с цел представяне на отчетите в съответствие с приложимите счетоводни правила и стандарти, както и с установените крайни срокове за отчитане;

• начинът, по който одитираният обект определя собствените си счетоводни процедури (това е необходимо условие за анализ на счетоводния риск);

• процедурите на одитирания обект за извършване и валидиране на неговия собствен анализ на риска;

• ключовите счетоводни процедури и наръчници, които съдържат правилата за вписването и качеството на отделните елементи на финансовата информация в течение на годината;

• прилагането на контрол върху крайните салда;

• използването на индивидуализиран счетоводен наръчник;

• методи за установяване на стойността и контрол, разработени специално за значима група отчети (напр. прогнози за разделяне на финансовите периоди за начислените задължения или провизии);




- организация • йерархията на отговорностите при валидирането на данните, представени в годишните отчети (напр. разпоредител с бюджетни кредити, счетоводен кореспондент и счетоводител като крайно звено);

• организацията на счетоводната служба (служители, обучение, възлагане на отговорности);

- процес на приключване • специфичните контроли на процеса на приключване в края на годината, които имат за цел да прегледат и се уверят в качеството на счетоводната документация (напр. да осигурят изчерпателността и да установят стойността);

• уместността, адекватността и последователността на методологията за разделяне на финансовите периоди, приложена към начислените задължения;

• равнението между бюджетната информация за разделянето на финансовите периоди и данните, вписани в системите;

• вътрешния контрол на процеса на приключване на годишните отчети;

• процеса на формиране на по-важни счетоводни разчети и оповестявания;

• дали инструкциите за приключване са получени навреме и са приложени правилно;

• коректното и навременно изпълнение на процедурите и спазването на сроковете;

- информационни технологии • счетоводните ИТ системи и тяхното взаимодействие (напр. ABAC, SAP);

• съгласуваността на данните между локалните системи (напр. локалните системи на генералната дирекция, институцията или агенцията) и централните системи (напр. ABAC/SAP) и валидирането на локалните системи;

- прегледи • счетоводни прегледи, извършвани от организацията (напр. генерални дирекции, агенции);

• качеството на въвеждането на данни и степента, в която се проверяват въведените данни в счетоводната система;

• счетоводния преглед, произтичащ от извършвания от генералните дирекции анализ на счетоводния риск;

• обхвата на прегледа, който счетоводителят извършва върху качеството на финансовата информация, получена от разпоредителя с бюджетни кредити за изготвянето на годишните отчети;

• окончателното валидиране от генералния директор на отчетите на съответната генерална дирекция.

Дейността по отношение на надеждността в този контекст предполага

актуализиране на описанията и оценяване на процедурите, свързани с

по-важните счетоводни процеси и системи, и прилагане на




счетоводните правила, в т.ч. правилата по отношение на разделянето

на финансовите периоди, които са от значение за изготвянето на

годишните отчети. Ако одитът се извършва в Комисията, това включва

дейност по отношение на функционирането на централната

счетоводна система (АВАС), както и на различните счетоводни

системи на локално ниво. Където е уместно, процедурите за събиране

и проверка на данни, които следва да се оповестят в отчетите, но още

не са вписани, трябва също да бъдат разгледани, за да се провери

тяхната изчерпателност.


За да установи естеството, времето на изпълнение и обхвата на

одитните процедури, които предстои да извърши, одиторът следва да

изготви предварителна оценка на контролния риск за всеки процес

(разходи/фактури, авансово финансиране и т.н.) и да го оцени като

нисък, среден или висок.

Генералните дирекции в Комисията извършват собствен анализ на

счетоводния риск за всеки процес и за всяко одитно твърдение. Това

представлява значителен принос към дейността на одитора, който

обаче въпреки това следва да прилага професионален скептицизъм

при оценяването на анализа на риска, извършен от одитирания обект.




2.3.5 Примери за риск от неточности

Риск от неточности може да възникне на ниво твърдения на

одитирания обект за следните редове от счетоводния баланс:

Авансово финансиране:

Наличност — авансовото финансиране може да бъде погрешно отчетено като актив (вместо като разход), ако договорът не предвижда авансово изплащане на средства или ако част от авансовото финансиране е трябвало да бъде изчистено чрез извършените разходи, при което се завишават правата на ЕС за получаване на плащане.

Изчерпателност — посоченият в счетоводния баланс размер на авансовото финансиране не е изчерпателен, ако някои авансови плащания погрешно са отчетени като разходи, а не като авансово финансиране.

Установяване на стойността — авансовото финансиране може да бъде погрешно отчетено, ако стойността му се изчисли различно от предвиденото в договора. Нетният размер на авансовото финансиране може да бъде установен неправилно поради вписване на неточен размер на извършените разходи или начислените задължения.

Представяне — счетоводният баланс може да съдържа неправилно разделяне на дългосрочното авансово финансиране и краткосрочното авансово финансиране, или начислените задължения по авансовото финансиране може да са погрешно оповестени като пасиви.

Неизплатени фактури:

Права и задължения — дадено задължение може да бъде погрешно отчетено, ако вписаната сума не отговаря на i) номиналната стойност на фактурата или ii) реалното задължение към трета страна.

Изчерпателност — размерът на задълженията по фактури може да не е изчерпателен, ако например генералната дирекция или агенцията не разполага с подходяща система, която в края на годината да установи дали всички получени фактури са били въведени в счетоводната система от оперативните звена.

Установяване на стойността — неточността на сумите на задълженията по фактурите се дължи на неправилно изчисление на допустимите суми и признаване на общия размер на декларираните разходи, а не само на частта на ЕС в съфинансирането и т.н.

Представяне — грешките в представянето на счетоводния баланс могат да се дължат на неправилна класификация на фактурата в групата „други кредитори“, вместо в „текущи задължения“.

Начислени задължения:

Наличност — начислените задължения може да са изчислени за проект, който вече е приключен или по който никога не са извършвани реални разходи.

Изчерпателност — общият размер на начислените задължения не е изчерпателен, ако като основа за изчислението не са използвани всички договори.

Установяване на стойността — методологията или определените параметри на методологията може да не са приложими, например при установяването на пропорционална стойност за даден период от време или при оценката на процента отменени бюджетни кредити. Самото изчисление на параметрите може да е некоректно, например ако съдържа погрешни начални/крайни дати на договорите или неточен процент на отмяна на бюджетни кредити.

Представяне — възможно е да има неяснота при счетоводното представяне на начислените задължения, тъй като част от тях, чрез които се изчиства авансовото финансиране по даден проект, се представят като отрицателна сума в активите на счетоводния баланс (като удръжка от авансовото финансиране), докато обикновено начислените задължения се оповестяват в пасивите (в графа „краткосрочни задължения“).





МСВОИ 1500

[МОС 500]

Целта на одитора е да разработи и приложи одитни процедури, чрез които да е в състояние да получи достатъчни, уместни и надеждни одитни доказателства.

2.4.1 Отношение между годишните отчети, одитните доказателства и одитния доклад



2.4.1 Отношение между годишните отчети, одитните доказателства и одитния доклад

Одитните доказателства, получени чрез извършване на одитни

процедури, формират основанието за заключенията на одитора и

неговото становище относно надеждността на отчетите, както следва:

Фигура 2: Отношение между годишни отчети, одитни доказателства и одитен доклад

Годишни отчети

Твърдения на одитирания обект

относно компоненти на

годишните отчети

Одитни процедуриДоказателства за

точността на годишните отчети

Одитен доклад








Одитни доказателства по отношение на надеждността могат да бъдат

получени от следните източници:

• вътрешни за организацията — самите отчети, както и информация

от бази данни и документи, изготвени от организацията;

• външни за организацията, като например външни потвърждения от

трети страни или доклади на ангажираните от одитора експерти;

• изготвени от одитора, като например аналитичен преглед на

финансовите отчети или на отделни сметки, които се отнасят

например до длъжници, авансово финансиране или условни активи.


Одитните процедури, изпълнявани с оглед получаване на одитни

доказателства относно надеждността, включват:

Изчисление

- аритметична проверка на отчетите

- където е уместно — верификация дали консолидирането е правилно

- проверка на стойностите в счетоводния баланс и бележките към справките от съответните ИТ системи и/или подкрепящата документация, използвана като основа за изчисление на стойностите в отчетите

- равнение на данните, например в оборотната ведомост и главната счетоводна книга

Анализ

- аналитичен преглед на последователността на отчетите

- анализ на извършените от организацията равнения, например банкови равнения

- анализ на счетоводните правила и политики

- анализ на методите за установяване на стойността

- анализ на бюджетното изпълнение

Инспекция

- регистри и документи

- материални активи

Потвърждения

- потвърждение на банкови салда, длъжници, кредитори

- потвърждение от трети страни (напр. правна консултация при неприключени съдебни дела, за които може да се наложи да бъдат оповестени суми като непредвидени разходи)





МСВОИ 1330

[МОС 330]

Целта на одитора е да получи достатъчни и подходящи одитни доказателства за оценените рискове от съществени неточности чрез разработването и изпълнението на подходящи процедури в отговор на тези рискове.

2.5.1 Свързване на установените рискове от съществени неточности с одитните процедури

2.5.2 Разработване на тестове на контрола

2.5.3 Разработване на аналитични процедури като процедури по същество

2.5.4 Разработване на тестове на детайлите

2.5.5 Формиране на одитна извадка

2.5.1 Връзка между установените рискове от съществени неточности и одитните процедури

Рискът като основа за определяне на одитните

процедури

Установяването на риска от съществени неточности, както е описано в

глава 2.3, може да послужи като основа за определяне на одитните

процедури, необходими за свеждане на този одитен риск до

приемливо ниско ниво.

За да се получат достатъчни и подходящи одитни доказателства,

които да обосноват твърденията относно надеждността, одиторът

следва да извърши тестове на контрола (когато се разчита на

системите за контрол) и процедури по същество. Обхватът на

процедурите по същество зависи от това доколко одиторът оценява

концепцията на системите като ефективна и до каква степен тестовете

на тези контроли подкрепят оценката за умерен до нисък риск. В

зависимост от предварителната оценка на контролния риск, одиторът

може да реши да предприеме тестове на контрола поради следните

причини:

• Когато предварителната оценка определя контролния риск като

нисък или средно висок, одиторът следва да тества контрола, за да

потвърди оценката, ако възнамерява да разчита на този контрол.

• Когато предварителната оценка определя контролния риск като

висок, одиторът следва да не разчита на системите, но може да

извърши тест на контрола, за да обоснове констатациите по

отношение на слабостите на системите, които ще докладва на

ръководството или на органа по освобождаване от отговорност.







2.5.2 Разработване на тестове на контрола

Тестове на контрола, които обикновено се извършват при одита на

надеждността на отчетите:

• счетоводна контролна среда (в т.ч. анализ на риска, дейности по проверка и счетоводен наръчник);

• анализ на системите за регистриране на данни (напр. АВАС и локалните системи за регистриране на данни, авансово финансиране, гаранции);

• функциониране на ключови бюджетни и счетоводни процедури;

• процес на счетоводно приключване, по-специално по отношение на разделянето на финансовите периоди, фактурите, авансовото финансиране, гаранциите, непогасените бюджетни задължения (RAL — reste à liquider), поетите задължения, плащанията, задбалансовите позиции;

• равняване на суми;

• прилаган от генералните дирекции контрол на документацията по приключване по отношение на крайните бенефициенти;

• преглед на докладите на IAS (Служба за вътрешен одит) и IAC (структурите за вътрешен одит).

2.5.3 Разработване на аналитични процедури като процедури по същество

Аналитичните процедури, които следва да бъдат извършени, включват

аналитични проверки на последователността и основателността на

отчетите в сравнение с предходни години и бюджети.

2.5.4 Разработване на тестове на детайлите

Тестовете на детайлите, които следва да бъдат извършени, могат да

включват:

• сравняване на началния баланс с баланса в края на предходната година;

• аритметична проверка на отчетите;

• верификация дали отчетите са правилно консолидирани и проверка на бюджетното изпълнение, където е уместно (напр. елиминиране на вътрешногруповите операции, консолидиращи записи и аритметична точност);

• проверка на съгласуваността на баланса в края на периода и отчета за финансовия резултат с оборотната ведомост (в т.ч. задбалансовите задължения);

• одит на извършеното равнение между бюджетния резултат и финансовия резултат;

• съгласуване или равняване на финансовия отчет със съответните счетоводни документи;

• преглед на съществените записи в счетоводните книги и другите корекции, въведени в хода на изготвянето на финансовите отчети;

• физически проверки;

• проверка дали избрани операции са правилно вписани в отчетите;

• тестове по същество на поетите задължения, плащанията и някои балансови позиции, в т.ч. начисления, банкови и касови наличности, длъжници, разходи за бъдещи периоди, разделяне на финансовите периоди, авансово финансиране,




гаранции, потвърждения на банкови салда, потвърждения от кредитори и т.н.;

• проверка на задбалансовите задължения.


Възможно е да се наложи одиторът да завери отчет, който е

компонент на финансовите отчети (счетоводен баланс, отчет за

финансовия резултат и т.н.) или на бюджетните сметки от докладите

за изпълнението на бюджета. Използването на извадка е най-

подходящата техника за одит, когато тези отчети съдържат голям брой

записи или отделни салда (напр. авансово финансиране и свързаните

с него гаранции, дължими фактури).

При одита на надеждността се използва методът на извадка по

парична стойност (MUS). Размерът на извадката по MUS се определя

от следните фактори:

• комбинирана оценка на риска — висок, среден или нисък риск (по-

висок риск = по-голяма извадка);

• допустима грешка (напр. 2 % за консолидирания счетоводен

баланс на ЕС);

• ниво на сигурност (напр. 95 % за консолидирания счетоводен

баланс на ЕС).

След като установи одитните цели (изчерпателност, действителност,

права и задължения, измерване и установяване на стойността,

представяне), които следва да бъдат постигнати чрез извършване на

тестове по същество на извадката, одиторът следва да извърши

следните действия:

(1) Да определи какво се разбира под грешка

За да определи какво представлява грешка в извадката, в контекста на

надеждността на отчетите, одиторът установява критерии в

зависимост от вида на одитната цел за конкретния елемент от

одитирания счетоводен баланс. По-долу са изброени някои примери

за потенциални неточности в основни елементи на счетоводния

баланс:

Примери за потенциални неточности, свързани с авансовото финансиране, по отделните одитни твърдения:

• Наличност o сумата, оповестена като авансово финансиране, изобщо

не е била изплатена на бенефициента (липса на пораждащо събитие)

o бенефициентът вече е представил необходимите оправдателни документи за авансовото финансиране, но




Комисията не го е изчистила в своите отчети • Изчерпателност

o плащането на авансови средства е било погрешно отчетено като разход (който се вписва в отчета за финансовия резултат), вместо като авансовото финансиране (което се вписва в счетоводния баланс)

• Установената стойност е завишена или занижена o вписаната в отчетите сума се различава от размера на

авансовото финансиране, което реално е изплатено на бенефициента

o размерът на начислените задължения, съответстващи на авансовото финансиране, не е изчислен правилно, което води до неточен размер на нетното авансово финансиране

o не е извършено изчистване o възстановяването на вече извършените от бенефициента

разходи е осчетоводено като разходи и отнесено към отчета за финансовия резултат; тези суми не следва да се осчетоводяват като авансово финансиране, тъй като това би довело до завишаване на размера на активите

• Представяне o общият размер на авансовото финансиране е точен, но

то е неправилно разпределено между дългосрочно авансово финансиране (нетекущи активи в счетоводния баланс) и краткосрочно авансово финансиране (текущи активи в счетоводния баланс). Обикновено авансовото финансиране е краткосрочно, ако покрива разходите за първите Х месеца от изпълнението на проекта, а при дългосрочното се обхващат разходите след този период.

Примери за потенциални неточности, свързани с краткосрочните задължения, по отделните одитни твърдения:

• Наличност o оповестена е дадена сума, но не са получени стоки или

услуги (липса на пораждащо събитие) • Изчерпателност

o възможно е в края на годината някои фактури/плащания да не са регистрирани в счетоводната система, тъй като одитираният обект не разполага с подходящи процедури и контрол за тяхното събиране

• Установената стойност е завишена или занижена o вписаната в отчетите сума не е свързана с получената

фактура преди анализа на допустимостта (стъпка 1) или след това (стъпка 2).

o вписаната в отчетите сума не отразява реалното задължение (напр. когато бенефициентът декларира по-висока сума от размера на средствата, за които е поето задължение, максималният размер на задължението, вписано във фактурата, не трябва да превишава размера на поетото задължение, или когато ЕС погрешно одобрява пълния размер на сумата по общата фактура при съфинансираните проекти, задължението следва да се ограничи до процента на съфинансиране)

• Представяне o фактурата може да бъде погрешно отнесена към сметка,




която в счетоводния баланс се отчита в раздел, различен от „Краткосрочни задължения“

Примери за потенциални неточности, свързани начислените задължения, по отделните одитни твърдения:

• Права и задължения o начислените задължения могат да бъдат погрешно

отнесени към проект, по който не се очакват по-нататъшни разходи, защото окончателното плащане вече е било извършено или защото проектът вече е приключен

• Изчерпателност o договорът или поетото задължение не са включени в

общото изчисление • Установяване на стойността, като неточностите често са в

резултат на използване на неточен параметър при оценката o неточен среден процент на отмяна на бюджетни кредити o неточно средно ниво на усвояване o невключване на фактури, които вече са приети и/или

изплатени o невключване на авансово финансиране o датите на изпълнение на договора не са актуализирани

(след изменения и допълнения) o сумата по договора не е актуализирана (след изменения и

допълнения) • Представяне

o възможно е общите начислени задължения по поетото задължение да са погрешно разделени между „Начислени задължения по авансовото финансиране“, които се вписват в активите на счетоводния баланс (като намаление на авансовото финансиране) и „Начислени задължения“, които са част от пасивите в счетоводния баланс (в частта „Краткосрочни задължения“)

Примери за потенциални неточности, свързани с гаранциите, по отделните одитни твърдения:

• Наличност o гаранцията е запазена в отчетите дори след

освобождаването ѝ o размерът на гаранцията е вписан в сметките без документ

за гаранция, издаден от финансова институция • Изчерпателност

o одитираният обект не разполага с подходяща система за навременно вписване на предоставените и получените гаранции в счетоводната система, което води до непълна информация за размера на гаранциите в края на годината

• Установената стойност е завишена или занижена o вписаната в сметките сума е с по-висок размер от

стойността на гаранцията поради факта, че освобождаването на някои части от гаранцията не са били отразени в сметките

o вписаната в сметките сума е с по-нисък размер от реално




получените гаранции, например когато бенефициентът предостави допълнителна гаранция за авансово финансиране след увеличаване на размера на авансовото финансиране в разпоредбите на договора, или допълнителна гаранция за изпълнение след като договорената сума е увеличена с притурка към договора

• Представяне o възможно е гаранциите да са погрешно записани като

„предоставени“, вместо като „получени“ (гаранциите се оповестяват в приложенията към годишните отчети като „Условни активи“ за получените гаранции и „Условни пасиви“ за предоставените гаранции).

(2) Да определи популацията, от която ще бъдат подбрани

елементи за проверка

Популациите, които следва да бъдат тествани, съдържат следните

елементи или групи елементи:

1. от финансовите отчети — авансово финансиране, разделяне на

финансовите периоди за начислените задължения, фактури, които

следва да бъдат изплатени, гаранции и т.н.;

2. от отчетите за изпълнението на бюджета — бюджетни кредити,

поети задължения, плащания, събрани вземания, непогасени

бюджетни задължения (RAL — reste à liquider), и т.н.

Популацията е целият набор данни, от които ще бъде подбрана

извадката, по отношение на която одиторът иска да формира

заключения, например популацията на събраните вземания, на

отменените бюджетни кредити, на авансовото финансиране или на

който и да е друг раздел от годишните отчети. Всеки раздел в

счетоводния баланс (напр. „краткосрочно авансово финансиране“) и в

годишните отчети като цяло често включва няколко сметки в главната

счетоводна книга. Например, разделът „Краткосрочно авансово

финансиране“ в счетоводния баланс се състои от над 20 сметки в

главната счетоводна книга. Поради това популацията, от която ще се

формира извадката, често включва няколко сметки. Популацията може

да се състои от всички отделни окончателни суми, които съставляват

баланса в края на годината за тези няколко сметки към 31.12.N г.

(напр. окончателно салдо по отделни авансови финансирания по

отделните договори), или от някои конкретни движения (напр. дебитни

или кредитни операции по отделни авансови финансирания в течение

на годината).

(3) Да проучи естеството на популацията, която формира

основата за извадката




Одиторът трябва да придобие възможно най-много информация за

популацията, за да се увери, че тя е подходяща за формиране на

извадка, например дали:

• всички елементи се отнасят до одитираната финансова година;

• не са включени извънредни суми, които следва да бъдат извадени

от подбора, като например отделни елементи, надхвърлящи прага на

същественост, които следва да бъдат тествани извън извадката;

• всички елементи се отнасят до одитирания обект.


МСВОИ 1300

[МОС 300]

Целта на одитора е да изготви меморандум за плана на одита и да разработи одитна програма с цел да намали одитния риск до приемливо ниско ниво.

2.6.1 Меморандум за плана на одита

2.6.1 Меморандум за плана на одита

Вж. глава 2.6 от част „Общи въпроси“ на настоящия наръчник за

насоки относно съдържанието на меморандума за плана на одита.




| 207 Надеждност на отчетите - Проверка



НАРЪЧНИК

ЗА ФИНАНСОВ ОДИТ И ОДИТ НА


2. НАДЕЖДНОСТ Section 1 - Framework Section 2 - Planning Раздел 3 — Проверка Section 4 - Reporting Appendices


РАЗДЕЛ 3 — ПРОВЕРКА


3.1 Проверка — Общ преглед

3.2 Извършване на одитни процедури — Тестове на контрола и тестове на

детайлите

3.3 Оценка на резултатите от одитните процедури

3.4 Извършване на аналитични процедури по същество


3.6 Ползване на работата на други лица


3.8 Обсъждане и приемане на одитни констатации




3.1 ПРОВЕРКА — ОБЩ ПРЕГЛЕД


насоки относно процеса на извършване на одитни проверки.

3.2 ИЗВЪРШВАНЕ НА ОДИТНИ ПРОЦЕДУРИ — ТЕСТОВЕ НА КОНТРОЛА И ТЕСТОВЕ НА ДЕТАЙЛИТЕ

МСВОИ 1530

[МОС 530]

Целта на одитора е да извърши одитните процедури, съответстващи на конкретната одитна цел, за всеки избран елемент.

3.2.1 Извършване на тестове на контрола

3.2.2 Извършване на тестове на детайлите

3.2.1 Извършване на тестове на контрола

При извършване на тестове на контрола одиторът следва да спазва

изискванията, посочени в глава 3.2.2. от част „Общи въпроси“ на


3.2.2 Извършване на тестове на детайлите

При извършване на тестове на детайлите одиторът следва да спазва

изискванията, посочени в глава 3.2.3. от част „Общи въпроси“ на


3.3 ОЦЕНКА НА РЕЗУЛТАТИТЕ ОТ ОДИТНИТЕ ПРОЦЕДУРИ

МСВОИ 1450

[МОС 450]

МСВОИ

1530

[МОС 530]

Целта на одитора е да оцени

резултатите от извадката така, че

да получи подходящо основание за

формулиране на заключения

относно популацията.

3.3.1 Установяване на неточностите и възможните им причини

3.3.2 Видове неточности

3.3.3 Отражение на неточностите върху одитния подход

3.3.4 Съобщаване и коригиране на неточности

3.3.5 Оценяване на въздействието на некоригираните неточности

3.3.6 Оценяване на финансовите отчети като цяло

3.3.1 Установяване на неточностите и възможните причини за тях

Определение Неточност е разликата между сумата, класификацията, представянето













или оповестяването на даден елемент, вписан във финансовите

отчети, и сумата, класификацията, представянето или оповестяването,

които се изискват, за да съответства този елемент на приложимата

рамка за финансово отчитане.

Когато одиторът изразява становище дали отчетите са представени

вярно във всички съществени аспекти, неточностите включват и

корекциите на сумите, класификацията, представянето или

оповестяванията, които по преценката на одитора са необходими за

вярното представяне на отчетите във всички съществени аспекти.

Грешка или измама Неточностите могат да бъдат грешки или измама. Терминът „грешка“

се отнася до непреднамерена неточност във финансовите отчети.

Терминът „измама“ се отнася до преднамерено действие на едно или

повече лица от ръководството, лицата, натоварени с общо

управление, служителите или трети страни, при което е използвана

заблуда с цел придобиване на несправедливо или незаконно

предимство. За одитора значение имат два вида преднамерени

неточности: неточности вследствие на финансово отчитане с цел

измама и неточности вследствие на присвояване на активи.

Неточностите могат да възникнат в резултат на:

Източник на неточности a) неточност при събирането или обработката на данните, на базата

на които се изготвят отчетите;

б) пропуск на сума или оповестяване;

в) неправилен счетоводен разчет, формиран в резултат на пропуск или

очевидно погрешно тълкуване на факти; или

г) преценка на ръководството относно счетоводните разчети, която

одиторът счита за неразумна, или подбор и прилагане на

счетоводните политики, които одиторът счита за неподходящи.

3.3.2 Видове неточности

Одиторът следва да отбелязва установените по време на одита

неточности, с изключение на тези, които са очевидно незначителни. С

оглед улесняване на одитора при оценката на отражението на

отбелязаните по време на одита неточности и информиране на

ръководството за тези неточности, добре е да се разграничават:

фактически неточности — неточности, за които няма съмнение;

неточности на преценката — разлики, произтичащи от преценките

на ръководството относно счетоводните разчети, които одиторът счита

за неоснователни, или от подбора и прилагането на счетоводните




политики, които одиторът счита за неподходящи;

проектирани неточности — най-добрата преценка на одитора

относно неточностите в популациите, в т.ч. екстраполацията на

установените в одитните извадки неточности върху цялата популация,

от която са формирани извадките.

3.3.3 Отражение на неточностите върху одитния подход

Ако естеството на установените неточности и обстоятелствата на

тяхното възникване показват, че е възможно да съществуват други

неточности, които, ако се прибавят към вече отбелязаните по време на

одита неточности, може да се окажат съществени, одиторът следва

да обмисли дали съществува необходимост да бъдат преразгледани

меморандума за плана на одита и програмата на одита.

Одиторът не трябва просто да предполага, че дадена неточност е

изолирано явление. Може да се предполага, че съществуват други

неточности в случаите, когато одиторът е установил, че неточностите

произтичат от проблеми във вътрешния контрол или от неподходящи

допускания или методи за установяване на стойността, които са били

широко прилагани от одитирания обект.

Ако съвкупността от неточностите, отбелязани по време на одита, се

доближава до прага(овете) на същественост, одиторът следва също

така да установи дали съществува необходимост да бъдат

преразгледани меморандума за плана на одита и програмата на

одита. В този случай може да съществува риск, по-висок от приемливо

ниското ниво, че възможните неустановени неточности биха могли да

надхвърлят прага на същественост, ако се вземат предвид заедно с

всички останали неточности, установени по време на одита.

Възможно е неточностите да не бъдат установени поради наличието

на риск, свързан с извадките или на риск, който не е свързан с

извадките.

Може да е необходимо ръководството да разгледа даден клас

операции, салда по сметки или оповестявани данни, за да разкрие и

коригира съдържащите се в тях неточности. След като ръководството

провери класа операции, баланса по сметка или оповестените данни и

коригира разкритите неточности, одиторът извършва допълнителни

одитни процедури за повторна оценка на размера на неточностите.

3.3.4 Съобщаване и коригиране на неточности




Одиторът следва своевременно да съобщава на съответното ниво на

ръководството всички неточности, отбелязани по време на одита, и да

поиска от ръководството да ги коригира.

Своевременното съобщаване на неточностите на съответното

ръководно ниво е важно, тъй като дава възможност на ръководството

да прецени дали откритите елементи представляват неточности, да

информира одитора в случай на несъгласие, и да предприеме

необходимите действия. Обикновено съответното ниво на

ръководството носи отговорност и има правомощия да оцени

неточностите и да предприеме необходимите действия.

Ако ръководството откаже да коригира някои или всички неточности,

съобщени му от одитора, одиторът следва да се запознае с причините

на ръководството да не предприеме корективни действия и да ги

вземе предвид при формирането на оценка за това дали отчетите като

цяло са засегнати от съществени неточности.

3.3.5 Оценяване на въздействието на некоригираните неточности

Преди да оцени въздействието на некоригираните неточности,

одиторът следва да извърши повторна оценка на нивото(ата) на

същественост, използвани при планирането и извършването на одита,

за да установи дали то (те) продължават да са актуални.

Одиторът също така следва да определи дали некоригираните

неточности са съществени, поотделно или взети заедно. При

извършването на тази оценка одиторът взема предвид размера и

естеството на неточностите както по отношение на класовете

операции, салдата по сметки и оповестяванията и годишните отчети

като цяло, така и по отношение на обстоятелствата на възникването

им.

Преди да прецени съвкупното въздействие на некоригираните

неточности, одиторът разглежда всяка неточност отделно с цел да:

Същественост a) оцени въздействието върху съответните класове операции, салда

по сметки или оповестявания, в т.ч. дали е надхвърлено нивото на

същественост за конкретния клас операции, салда по сметки или

оповестявания, ако има такива;

Компенсиране б) оцени дали е подходящо да се компенсират неточностите. Ако

дадена неточност бъде счетена за съществена, малко вероятно е тя

да може да бъде компенсирана от други неточности;

Класификация в) оцени въздействието върху финансовите отчети на неточностите,




засягащи класификацията. За да се определи дали дадена неточност

в класификацията е съществена, трябва да се използва

професионална преценка и да се разгледат въпросите за качеството,

като например какво е въздействието на неточностите в

класификацията върху i) отделни позиции по редове или междинни

сборове, или ii) основни съотношения.

Специални съображения

Обстоятелствата на възникване на някои неточности могат да доведат

до класифицирането им от одитора като съществени, взети поотделно

или в съчетание с други неточности, отбелязани по време на одита,

дори когато те са под прага на същественост за отчетите като цяло

(или за конкретен клас от операции, салда по сметки или

оповестявания, ако има такива).

Пример за специални съображения

Като пример за обстоятелства, които могат да повлияят на оценката,

могат да се посочат случаите, при които неточностите:

• засягат спазването на нормативните изисквания;

• са свързани с неправилния подбор или прилагане на счетоводна

политика, която има несъществено въздействие върху финансовите

отчети за текущия период, но е вероятно да има съществено

въздействие върху финансовите отчети за бъдещи периоди;

• засягат сегментите информация, представени във финансовите

отчети;

• са съществени от гледна точка на информацията, с която одиторът

разполага за предишни случаи на информиране на потребителите;

• се отнасят до елементи, засягащи свързани лица;

• представляват пропуск на информация, която не се изисква

конкретно от приложимата рамка за финансово отчитане, но която, по

преценка на одитора, е важна за разбирането от страна на

потребителите на финансовото състояние, финансовия резултат или

паричните потоци на организацията.

Ако одиторът счита, че неточностите са или могат да бъдат резултат

от измама, той следва да обмисли какви могат да бъдат последиците

за другите аспекти на одита.

3.3.6 Оценяване на финансовите отчети в тяхната съвкупност

Одиторът следва да прецени дали финансовите отчети като едно

съвкупно цяло не са засегнати от съществени неточности. При




извършването на тази оценка одиторът следва да вземе предвид

както резултатите от оценката на некоригираните неточности, така и

качествените аспекти на счетоводните практики на организацията.

Качествени аспекти При разглеждането на качествените аспекти на счетоводните практики

на организацията одиторът допуска, че ръководството прави редица

приблизителни оценки по отношение на сумите и оповестяванията във

финансовите отчети. По време на одита одиторът следва да следи

внимателно за евентуални необективни преценки на ръководството.

Одиторът може да заключи, че поради кумулативния ефект от липсата

на неутралност и некоригираните неточности финансовите отчети като

цяло са засегнати от съществени неточности. Показателите за липса

на неутралност, които одиторът следва да вземе предвид при

преценката на това дали финансовите отчети като цяло са засегнати

от съществени неточности, включват:

• избирателно коригиране на неточностите, отбелязани пред

ръководството по време на одита;

• евентуална необективност при изготвянето на счетоводните

разчети.

Ако одиторът достигне до заключение, че финансовите отчети като цяло

са засегнати от съществени неточности или не е в състояние да направи

заключение за това, той следва да разгледа отражението на тези

обстоятелства върху одитния доклад.

3.4 ИЗВЪРШВАНЕ НА АНАЛИТИЧНИ ПРОЦЕДУРИ ПО СЪЩЕСТВО

МСВОИ 1520

[МОС 520]

Целта на одитора да приложи аналитични процедури, когато е уместно, които да му позволят да оцени риска, да получи одитни доказателства и да формулира цялостно одитно заключение.

Одитните доказателства относно надеждността на отчетите се

добиват най-вече чрез тестване на детайлите и извършване на

аналитични процедури по същество, когато това е уместно.

Аналитичните процедури по същество се прилагат при извършването

на аналитичен преглед в следните основни области:

• основни счетоводни данни — преглед дали данните са

последователни и основателни;







• сметки за задбалансовите задължения;

• отчет за финансовия резултат и отчитане по сегменти;

• банкови салда с малки размери (разкрити във връзка с авансови

средства);

• т.нар. „малки“ сметки.

Аналитичните процедури по същество се извършват както е описано в

глава 3.4. от част „Общи въпроси“ на настоящия наръчник.





МСВОИ

1580

[МОС 580]

Целта на одитора е да получи писмени изявления, които да му позволят да се увери, че: a) ръководството или съответно лицата, натоварени с общо управление, считат, че са изпълнили задълженията си по отношение на изготвянето на финансовите отчети и относно изчерпателния характер на информацията, предоставена на одитора; б) се потвърждават другите одитни доказателства във връзка с финансовите отчети или конкретни твърдения на одитирания обект. Наред с това негова цел в) е да реагира по подходящ начин на писмените изявления, независимо дали те са изрично представени или не.

3.5.1 Деклариране от ръководството на неговите задължения



3.5.1 1 Деклариране от ръководството на неговите задължения

Одиторът следва да получи одитни доказателства, че ръководството:

Вярно представяне i) приема своята отговорност за вярно представяне на отчетите в

съответствие с приложимата рамка за отчитане, в т.ч. дали:

• подборът и прилагането на счетоводните политики са подходящи;

• всички операции са били регистрирани;

• следните въпроси са били признати, измерени и оповестени съгласно

рамката за финансово отчитане, в зависимост от случая:

• планове или намерения, които могат да имат отражение върху балансовата стойност или класификацията на активи и пасиви;

• задължения — действителни или условни;

• собственост или контрол върху активи, запазени права или тежести върху активи, както и активи, предоставени като обезпечение;

• аспекти на договорни споразумения, които могат да засегнат финансовите отчети, в т.ч. случаи на неспазване на тези споразумения; и







• събития, настъпили след края на периода.

Вътрешен контрол ii) приема и разбира своята отговорност при разработването,

прилагането и поддържането на вътрешен контрол, приложим за

финансови отчети, така че те да не бъдат засегнати от съществени

неточности, както и дали ръководството счита, че вътрешният контрол

е подходящ за тази цел.

Предоставена информация (iii) счита, че на одитора са предоставени всички регистри,

документи, информация за необичайни въпроси, известни на

ръководството, както и друга информация, свързана с одита.

Например, в случая с окончателните годишни отчети на Европейския

съюз, признаването на посочените по-горе отговорности се включва в

изявлението на ръководството, подписано от счетоводителя на

Комисията. Пример за стандартно изявление по отношение на

надеждността на финансовите отчети е включен в допълнение II.


Одиторът следва да получи писмени изявления на ръководството по

отношение на въпросите, които поотделно или заедно са съществени,

за да потвърди одитните доказателства, получени от други източници.

Например, при одита на окончателните годишни отчети на

Европейския съюз се проверяват годишните отчети за дейността и

декларациите на генералните директори на ГД „Бюджет“ и Службата

за вътрешен одит с цел преглед на съдържащите се в тях

доказателства по въпросите на счетоводството и вътрешния контрол,

свързани с надеждността на отчетите (напр. промените в

счетоводната система, извършените одити и т.н.) .



• прецени дали изявленията на ръководството изглеждат

основателни и дали са в съответствие с други изявления; и да

• прецени дали може да се предполага, че лицето (лицата),

представящи изявленията, са добре информирани по конкретните

въпроси (напр. счетоводителя).








При използване на работата на други лица одиторът следва да спазва принципите, посочени в глава 3.6.

от част „Общи въпроси“ на настоящия наръчник.


МСВОИ

1600

[МОС 600]

При използване на работата на друг одитор целта на одитора е да определи по какъв начин тя ще може да се отрази на извършвания от него одит.

В някои случаи при одита на надеждността на отчетите се използва

работата на други одитори.

При използване на работата на други одитори одиторът следва да

спазва изискванията, посочени в глава 3.6.2. от част „Общи въпроси“

на настоящия наръчник.


МСВОИ

1610

[МОС 610]

Целта на външния одитор е да се запознае с функцията по вътрешен одит и да прецени дали нейните дейности имат значение за планирането и извършването на одита, и ако случаят е такъв, да определи въздействието им върху процедурите, извършвани от външния одитор.

Одиторът преценява до каква степен може да разчита на работата,

извършена от функцията по вътрешен одит (напр. структурата за

вътрешен одит на дадена генерална дирекция или Службата за

вътрешен одит).

При използване на работата на функцията по вътрешен одит одиторът

следва да спазва изискванията, посочени в глава 3.6.3. от част „Общи

въпроси“ на настоящия наръчник.


МСВОИ

1620 Целите на одитора са:

i) да определи дали да използва работата на експерт на одитора, и ако вземе












[МОС 620] такова решение

ii) да определи дали тази работа е подходяща за целите на одита.

Външните експерти могат да бъдат ангажирани, за да предоставят на

одитния екип технически познания или умения, които са от

първостепенно значение за постигането на одитните цели и с които в

противен случай екипът не би разполагал. Одитният екип може да

ангажира експерти за извършване на задълбочен анализ в конкретни

области, например доходи на заети лица като пенсии и вноски по

здравноосигурителни схеми.

В тези случаи следва да се спазват всички изисквания, изложени в

част „Общи въпроси“ от настоящия наръчник относно използването на

работата на експерти (глава 3.6.4).

3.7 ДРУГИ ОДИТНИ ПРОЦЕДУРИ

Настоящата глава разглежда редица други одитни

процедури, които могат да бъдат изпълнени от одитора

по време на етапа на проверка. Тези процедури

засягат по-специално:

3.7.1 Счетоводни разчети

3.7.2 Последващи събития

3.7.3 Потвърждения от външни източници


3.7.1 Счетоводни разчети

МСВОИ

1540

[МОС 540]

Целта на одитора е да получи достатъчни, уместни и надеждни одитни доказателства дали счетоводните разчети и свързаните с тях оповестявания във финансовите отчети са основателни в контекста на приложимата рамка за финансово отчитане.

Определение „Счетоводен разчет“ е установена с известно приближение стойност

на даден елемент, която се използва при липса на точни средства за

установяване на размера. По-важните счетоводни разчети включват,

но не се ограничават до, средства за пенсии, начислени задължения,

провизии, условни задължения и прогнози за приходи (събиране на

вземания).

Ръководството носи отговорност за изготвянето на счетоводните

разчети, включени във финансовите отчети. Тези разчети могат да

бъдат прости (напр. начислени задължения за наем) или сложни

(прогнозна оценка на провизия за материални запаси, които са

бавнооборотни или в излишък). Често те се изготвят в условия на

несигурност по отношение на резултата от събитията и изискват

използване на преценка на ръководството. В резултат на това е








възможно да възникне риск от съществени неточности и одиторът

може да го определи като значителен риск, изискващ специално

разглеждане по време на одита.

Подход към одита на счетоводни разчети

Одиторът следва да разработи и извърши одитни процедури, чрез

които да получи достатъчни и подходящи одитни доказателства дали

счетоводните разчети на организацията са основателни в конкретните

обстоятелства и, когато е необходимо — дали са оповестени по

подходящ начин. Получаването на тези одитни доказателства често е

трудно, а самите доказателства имат по-малка тежест, отколкото в

други области. Поради това е необходимо одиторът да упражни

професионалната си преценка доколко наличните одитни

доказателства са достатъчни и подходящи.

Разглеждане на счетоводните разчети по време на етапа на

планиране

При извършването на процедури за анализ на риска одиторът следва

да се запознае с изискванията по отношение на счетоводните разчети,

с начина, по който ръководството определя кои събития пораждат тези

разчети, и с процедурите на ръководството за изготвяне на разчети и

преглед на резултата от изпълнението на разчетите от предходната

година.

При установяването и оценяването на рисковете от съществени

неточности одиторът следва да оцени каква е степента на

несигурност и възможна необективност по отношение на разчетите и

по този начин да определи дали съществуват значителни рискове в

това отношение.

Одитни процедури по отношение на счетоводните разчети


• установи дали методите за изготвяне на счетоводни разчети са

приложени последователно;

• прецени дали е необходимо включването на експерт на одитора;

• тества оперативната ефективност на съответните контроли; и

• разработи обхватен тест за оценка на разчетите на


Освен това при разчетите, които пораждат значителни рискове,

одиторът следва да оцени алтернативните допускания на

ръководството, да прецени дали използваните допускания са

основателни и, когато е необходимо — да оцени намеренията на

ръководството за възприемане на конкретен курс на действие.

Когато одиторът прецени, че ръководството не е предприело

подходящи действия за премахване на несигурността по отношение на

разчетите, която създава значителни рискове, той следва да планира




такъв обхват на одита, който да му позволи да оцени доколко

разчетите са основателни.

Одиторът следва да получи писмени изявления от ръководството по

отношение на основателността на по-важните допускания, използвани

при изготвянето на счетоводните разчети.

Оценка на счетоводните разчети и оповестяванията

Одиторът следва да прецени дали разчетите и свързаните с тях

оповестявания са основателни или са неточни.


МСВОИ 1560

[МОС 560]


а) да получи достатъчни, уместни и надеждни одитни доказателства за това дали събитията, възникнали между датата на финансовите отчети и датата на одитния доклад, които имат съществено въздействие върху финансовите отчети, са правилно отразени в тези отчети, и

б) да реагира по подходящ начин на факти, които му стават известни след датата на одитния доклад и които имат съществено въздействие върху финансовите отчети.

Определение за последващи събития

Последващи събития са събитията — благоприятни или неблагоприятни, които:

а) възникват между датата на счетоводния баланс и доклада на одитора; или

б) са установени след датата на одитния доклад, но преди публикуването на финансовите отчети; или

в) са открити след публикуването на финансовите отчети.

Събитията, които попадат в някоя от тези категории, могат да бъдат

сигнал за условия, съществуващи към датата на счетоводния баланс

(които, ако са съществени, налагат корекция на отчетите), или за

условия, които са възникнали след тази дата (които, ако са

съществени, налагат оповестяване в отчетите).

Действията, които одиторът следва да предприеме, зависят от това

кой от посочените по-горе периоди е засегнат. В първия случай

одиторът е длъжен да извърши одитни процедури за установяване на

тези събития, а в другите два случая той следва да предприеме

действия само ако научи за последващите събития. Отделните случаи

са обяснени по-долу:

Събития, възникващи между датата на счетоводния баланс и

датата на доклада на одитора

При събития, възникващи между датата на счетоводния баланс и

датата на одитния доклад, одиторът следва да извърши одитни

процедури, чрез които да получи достатъчни и подходящи одитни

доказателства, че са установени всички такива събития, които могат







да наложат корекция или оповестяване във финансовите отчети.

Въпреки това от одитора не се очаква да извършва непрекъснат

преглед на всички въпроси, ако вследствие на одитните процедури

вече са формулирани задоволителни заключения.

Одитните процедури се извършват възможно най близо до датата на

одитния доклад и се съобразяват с извършената от одитора оценка на

рисковете. Въпреки че зависят от времето, което е изминало от

последната одитна мисия, тези одитни процедури обикновено

включват:

• преглед на установените от ръководството процедури с цел да се

осигури идентифициране на последващите събития;

• прочит на протоколите от заседанията на лицата, натоварени с

общо управление, които са се състояли след датата на счетоводния

баланс;

• преглед на последните налични междинни финансови отчети,

бюджети, прогнози за паричните потоци и други свързани с това

доклади на ръководството на организацията;

• искане на информация от ръководството за това дали са

настъпили последващи събития, които биха могли да се отразят върху

финансовите отчети.

В случай че одиторът установи събития, които имат съществено

въздействие върху финансовите отчети, той следва да определи дали

тези събития са оповестени по подходящ начин във финансовите

отчети.

Факти, които одиторът е установил след датата на

одитния доклад, но преди публикуването на финансовите

отчети

По отношение на фактите, които одиторът е установил след датата на

одитния доклад, но преди публикуването на финансовите отчети, той

не е длъжен да извършва одитни процедури или да предприема

проучващи запитвания, свързани с финансовите отчети, след датата

на одитния доклад. По време на периода между одитния доклад и

публикуването на финансовите отчети отговорността за информиране

на одитора за фактите, които могат да се отразят върху финансовите

отчети, е на ръководството.

Ако след датата на одитния доклад, но преди публикуването на

финансовите отчети одиторът установи факт, който може да има

съществено въздействие върху отчетите, той следва да обсъди този

въпрос с ръководството, да прецени дали е необходимо изменение на

финансовите отчети и да установи дали ръководството ще направи

необходимото изменение.

Ако ръководството измени финансовите отчети, одиторът извършва




необходимите одитни процедури и изготвя нов доклад относно

изменените отчети. Датата на новия доклад не може да е по-ранна от

датата на одобряване на изменените финансови отчети и, съответно,

споменатите по-горе одитни процедури следва да бъдат извършвани

до датата на новия доклад на одитора.

Ако ръководството не измени финансовите отчети, а одиторът счита,

че е необходимо те да бъдат изменени и одитният доклад все още не

е изпратен на организацията, одиторът следва да изрази становище

за заверка с резерви или отрицателно становище. Ако одитният

доклад вече е изпратен на организацията, одиторът уведомява

ръководството или натоварените с общо управление лица, ако е

необходимо, да не предоставят финансовите отчети и доклада на

одитора относно отчетите на трети страни. Ако финансовите отчети

все пак бъдат публикувани, одиторът следва да вземе мерки, за да

предотврати използването на одитния доклад от други страни, като се

консултира с правната служба на Сметната палата.

Факти, открити след публикуването на финансовите

отчети

В публичния сектор финансовите отчети не могат да бъдат

преразглеждани след публикуването им, а докладът на одитора не

може да бъде публикуван повторно. Поради това след публикуването

на финансовите отчети, одиторът няма задължение да извършва

проучващи запитвания, свързани с тях. Въпреки това, ако след

публикуването на финансовите отчети одиторът установи факти,

които са съществували към датата на одитния доклад и които, ако са

били известни към този момент, биха предизвикали промени в неговия

доклад, той следва да обмисли дали е необходимо този въпрос да

бъде представен на вниманието на заинтересованите страни,

например чрез доклад до органа за освобождаване от отговорност.




3.7.3 Потвърждения от външни източници

МСВОИ

1505

[МОС 505]

Целта на одитора при използването на процедури за потвърждения от външни източници в отговор на установен риск от съществени неточности е да разработи и изпълни такива процедури, чрез които да получи уместни и надеждни одитни доказателства.

Определение Колкото по-високо оценява одиторът риска от съществени неточности,

толкова по-надеждни и уместни трябва да бъдат одитните

доказателства, придобити чрез изпълнение на процедури по

същество, които могат да включват и потвърждение от външни

източници. Потвърждение от външни източници е процесът на

получаване и оценка на одитни доказателства чрез писмено

изявление, получено пряко от трета страна в отговор на запитване за

информация по конкретен въпрос от страна на одитора. Тези

доказателства, заедно с одитните доказателства, получени от други

одитни процедури, могат да помогнат за намаляване на установения

риск до приемливо ниско ниво.

Примери Потвърждения от външни източници често се използват при:

• банкови салда, заеми, гаранции и друга банкова информация;

• банкови сметки, разкрити във връзка с авансови средства (напр.

при делегиране);

• суми, намиращи се във финансови посредници в края на годината;

• салда на вземания или краткосрочни задължения.

Подобни потвърждения могат да предоставят одитни доказателства,

свързани с някои, но не всички твърдения на одитирания обект.

Одиторът следва да прецени каква е целта на потвърждението, т.е.

конкретното твърдение (твърдения), които да бъдат тествани.

След като вземе решение дали да използва искане за положителни

или отрицателни потвърждения от външни източници, одиторът

следва да приложи подходящи одитни процедури при i) извършване

на процедурите за потвърждаване от външен източник, ii) разглеждане

на резултатите и iii) оценяване на доказателствата.

Искания за положителни или отрицателни потвърждения от

външни източници

Одиторът може да поиска положителни или отрицателни

потвърждения от външни източници или комбинация от двете. При

искането за положително потвърждение от външен източник от

респондента се очаква да отговори на одитора във всички случаи.







Отговорите на искане за положително потвърждение от външен

източник обикновено предоставят надеждни одитни доказателства.

При искането за отрицателно потвърждение от външен източник от

респондента се очаква да отговори само в случай на несъгласие с

представената информация. Този вид потвърждение предоставя по-

малко надеждни одитни доказателства от положителното

потвърждение, но може да бъде използвано, когато установеният риск

и очакваното ниво на грешки са ниски, когато става въпрос за много на

брой салда с малък размер и когато одиторът очаква респондентите

да отговорят.

Извършване на процедури за потвърждение от външен

източник

а) Одиторът контролира исканията за потвърждение от външни

източници и техните отговори


• установи кои данни следва да бъдат потвърдени и да съобрази

исканията за потвърждение от външни източници с конкретните

твърдения на одитирания обект, които се разглеждат;

• избере към коя трета страна да се обърне — одиторът се

уверява, когато е възможно, че искането за потвърждение е насочено

към лице, което разполага с познания и авторитет за предоставяне на

информация, и преценява дали е възможно някои страни да не

предоставят обективен отговор на искането за потвърждение;

• разработи исканията за потвърждение — при разработването на

искането одиторът взема предвид факторите, които е вероятно да

засегнат надеждността на потвържденията, например формата на

искането, естеството на информацията, която трябва да бъде

потвърдена, и вида на данните, които респондентите с готовност биха

потвърдили (напр. по-скоро единични операции, а не цели салда по

сметки);

• комуникира с третата страна — например изпраща исканията за

потвърждение от външен източник и следи дали исканията се

изпълняват надлежно, като включва изискване за изпращане на

всички отговори пряко на одитора, за да намали до минимум

възможността за задържане и промяна на исканията за потвърждение

или на техните отговори и по този начин да увеличи надеждността на

получените одитни доказателства;

• оцени получените доказателства, като вземе предвид

получените отговори, случаите на липса на отговор и изключенията.

б) Отговор на одитора в случай че ръководството не му позволи да

изпрати искане за потвърждение




Исканията за потвърждение обикновено изискват запитаното лице да

получи разрешение от ръководството за предоставяне на съответната

информация на одитора. Когато одиторът желае да потвърди някои

салда или друга информация, а ръководството не му разреши да го

направи, одиторът следва да прецени доколко подобен отказ е

основателен, какви са последиците за неговата оценка на риска, както

и да оцени естеството, времето на изпълнение и обхвата на одитните

процедури и да приложи алтернативни одитни процедури с цел

получаване на достатъчни, уместни и надеждни одитни доказателства.

Ако одиторът достигне до заключение, че отказът на ръководството е

неоснователен, или ако не успее да получи одитни доказателства чрез

алтернативни одитни процедури, той следва да обсъди въпроса с

лицата, натоварени с общо управление, и да прецени евентуалното

отражение върху заключенията и становището си.

Разглеждане на резултатите а) Надеждност на получените отговори

Одиторът следва да прецени достоверността на отговора и да

извърши одитни процедури с цел премахване на всяко съмнение, че

получените външни потвърждения може да не са надеждни. Ако

установи, че отговорът не е надежден, одиторът следва да прецени

последствията за оценката на риска и за естеството, времето на

изпълнение и обхвата на одитните процедури.

б) Липса на отговор на искането за положително потвърждение

Ако подаденото искане за положително потвърждение от външен

източник не получи отговор, одиторът следва да извърши

алтернативни одитни процедури, които да предоставят одитни

доказателства относно съответните твърдения на одитирания обект.

Ако одиторът прецени, че за придобиването на достатъчни, уместни и

надеждни одитни доказателства е необходимо положително

потвърждение от външен източник и не го получи, той следва да

установи какви са последствията от това за одита.

в) Изключения

Одиторът следва да разгледа изключенията и да установи дали те

представляват неточности. Ако дадено изключение представлява

неточност или нередност в регистрите на организацията, одиторът

установява причините за възникването му, преценява дали то има

съществено въздействие и преразглежда естеството, времето на

изпълнение и обхвата на необходимите одитни процедури.

Оценка на доказателствата Одиторът следва да прецени дали резултатите от процедурата за

потвърждение от външни източници, заедно с резултатите от всички

други изпълнени одитни процедури, предоставят достатъчни, уместни




и надеждни одитни доказателства по отношение на одитираното

твърдение на одитирания обект, или е необходимо извършването на

допълнителни одитни процедури.


В глава 3.7. от част „Общи въпроси“ на настоящия наръчник са

описани одитните изисквания относно свързаните лица и отношенията

и операциите с тях.

3.8 ОБСЪЖДАНЕ И ПРИЕМАНЕ НА ОДИТНИ КОНСТАТАЦИИ



Целите на одитора са: да запознае своевременно натоварените с общо управление лица с констатациите и оценките от одита, имащи отношение към техните задължения; да извести по подходящ начин ръководството или натоварените с общо управление лица за идентифицирани от него по време на одита недостатъци в системата за вътрешен контрол, имащи отношение към одита, които според професионалната му преценка са достатъчно значими, за да бъдат разгледани.

Одитните констатации следва да бъдат потвърдени по време на процеса на изготвяне на изложението на предварителните констатации, така както е описано в глава 3.8. от част „Общи въпроси“ на настоящия наръчник.





| 227 Надеждност на отчетите - Докладване





2. НАДЕЖДНОСТ Section 1 - Framework Section 2 - Planning Section 3 - Examination Раздел 4 — Докладване Appendices




4.1 Докладване — Общ преглед

4.2 Декларация за достоверност — формиране на одитно становище

4.3 Модифицирани становища

4.4 Параграф „Обръщане на внимание“ и параграф „Други въпроси“

4.5 Сравнителна информация





Декларация за достоверност

Становище относно надеждността на годишните

отчети

Резултатите от всички повтарящи се одити на надеждността следва

да се докладват в декларация за достоверност. Следователно

задължението за представяне на декларация за достоверност се

отнася до одита на годишните отчети на Европейския съюз и на ЕФР,

както и одита на годишните отчети на другите органи, служби и

агенции на ЕС.

Декларацията за достоверност съдържа становище относно

надеждността на годишните отчети на одитирания обект.

Декларацията за достоверност е ядрото на всеки годишен доклад и

специфичен годишен доклад и може да бъде публикувана като

отделен документ заедно с годишните отчети на одитираната

организация.

В раздел 4 от общата част на настоящото ръководство са

предоставени повече подробности относно структурата и

съдържанието на декларацията за достоверност, както и на годишния

доклад и на специфичните годишни доклади.

4.2 ДЕКЛАРАЦИЯ ЗА ДОСТОВЕРНОСТ — ФОРМИРАНЕ НА ОДИТНО СТАНОВИЩЕ

МСВОИ 1700

[МОС 700]

МСВОИ 1720

[МОС 720]


а) формулира становище относно надеждността на годишните отчети и свързаните с тях операции, като се основава на оценка на заключенията, достигнати в резултат на получените одитни доказателства

б) изрази ясно становището си в писмен доклад, в който да посочи основанието за становището.


4.2.2 Съдържание на декларацията за достоверност

4.2.3 Видове становища

4.2.4 Съображения при формулиране на становище относно годишните отчети

4.2.5 Качествени аспекти на счетоводните практики на организацията

4.2.6 Описание на приложимата рамка за финансово отчитане

4.2.7 Вярно представяне

4.2.8 Примери



Основният резултат от одита на надеждността на отчетите е


Разглеждане на връзката между надеждност и

законосъобразност/редовност

Надеждността на отчетите и законосъобразността и редовността на

свързаните с отчетите операции са две взаимосвързани цели (вж.










глава 1.5.2 от част „Съответствие“ на настоящия наръчник). Одиторът

следва да разгледа взаимоотношението между тези две цели, когато

докладва резултатите от одита.




4.2.2 Съдържание на декларацията за достоверност

В раздел 4 oт част „Общи въпроси“ на настоящия наръчник са

предоставени основните насоки относно съдържанието на



В раздел 4 oт част „Общи въпроси“ на настоящия наръчник са описани

видовете становища.

4.2.4 Съображения при формулиране на становище относно годишните отчети

Одиторът формира заключение за наличието на достатъчна увереност

относно това дали годишните отчети, взети като цяло, не са засегнати

от съществени неточности, като следва да вземе предвид дали:

a) са получени достатъчни и подходящи одитни доказателства;

б) некоригираните неточности са съществени, взети заедно или

поотделно;

в) годишните отчети са изготвени и представени във всички

съществени аспекти в съответствие със специфичните изисквания на

приложимата рамка за финансово отчитане. Това включва

разглеждане на качествените аспекти на счетоводните практики на

организацията, в т.ч. показателите за евентуалната необективност на

преценките на ръководството. Одиторът оценява по-специално дали

предвид специфичните изисквания на приложимата рамка за

финансово отчитане:

• годишните отчети оповестяват по подходящ начин по-важните

избрани и прилагани счетоводни политики и по-значимите

интерпретации на нормативните изисквания от страна на

ръководството;

• избраните и прилагани счетоводни политики са подходящи и

съответстват на приложимата рамка за финансово отчитане;

• счетоводните разчети на ръководството са основателни;

• информацията, представена във финансовите отчети, е уместна,

надеждна, съпоставима и разбираема;




• годишните отчети съдържат подходящи оповестявания, които

позволяват на потенциалните потребители да разберат отражението

на съществените операции и събития върху информацията,

съдържаща се в годишните отчети, като например финансовото

състояние, финансовия резултат или паричните потоци на

организацията;

• терминологията, използвана в годишните отчети, в т.ч. в

заглавията им, е подходяща;

г) годишните отчети са представени вярно, като се вземе предвид:

• цялостното представяне, структура и съдържание на годишните

отчети; и

• дали годишните отчети, в т.ч. приложените към тях обяснителни

бележки, описват точно съответните операции и събития по такъв

начин, че да дадат вярна представа;

д) годишните отчети по подходящ начин описват или се позовават на

приложимата рамка за финансово отчитане.

4.2.5 Качествени аспекти на счетоводните практики на организацията

Ръководството извършва редица преценки по отношение на сумите и

оповестяванията в годишните отчети. Възможно е при разглеждане на

качествените аспекти на счетоводните практики на организацията

одиторът да установи необективност в преценките на ръководството.

Одиторът може да заключи, че поради кумулативното въздействие на

липсата на неутралност и некоригираните неточности финансовите

отчети като цяло са засегнати от съществени неточности.

Показателите за липса на неутралност, които могат да повлияят на

оценката на одитора относно това дали годишните отчети като цяло са

засегнати от съществени неточности, включват:

• избирателно коригиране на неточностите, отбелязани пред

ръководството по време на одита;

• възможна необективност при изготвянето на счетоводните разчети.

4.2.6 Описание на приложимата рамка за финансово отчитане

Ръководството отговаря за изготвянето и представянето на годишните

отчети в съответствие с приложимата рамка за финансово отчитане и

за съответното описване на тази рамка в годишните отчети. Това

описание е важно, защото информира потребителите на годишните

отчети относно рамката, на която те се основават.




Включването на пояснение, че годишните отчети са изготвени и

представени в съответствие с конкретната приложима рамка за

финансово отчитане, е подходящо единствено ако годишните отчети

изпълняват всички изисквания на тази рамка, които са в сила към

датата на тяхното изготвяне.

Приложимата рамка за финансово отчитане за институциите,

агенциите и другите органи на ЕС се състои от счетоводните правила,

изготвени и одобрени от счетоводителя на Комисията, както се

изисква от Финансовия регламент52. В този регламент се посочва, че

при приемането на правилата счетоводителят на Комисията се

ръководи от международно приетите счетоводни стандарти в

публичния сектор, но може да се отклони от тях, когато това е

оправдано от специфичното естество на дейностите на ЕС.

Описание на приложимата рамка за финансово отчитане, което

съдържа непрецизен квалифициращ или ограничаващ език (напр.,

„финансовите отчети съответстват в значителна степен на

счетоводните правила“), не представлява адекватно описание на тази

рамка, тъй като може да подведе потребителите на финансовите

отчети.

4.2.7 Вярно представяне

Възможно е да възникнат случаи, при които годишните отчети са

изготвени и представени в съответствие със специфичните

изисквания на рамката, основаваща се на принципа на вярно

представяне, те въпреки това не успяват да постигнат това. Тогава

ръководството носи отговорността да оповести информация извън

специфичните изисквания на рамката, или, в много редки случаи, да

не спази напълно конкретно изискване на рамката, за да се постигне

вярно представяне в годишните отчети.


Като пример може да се посочи декларацията за достоверност за

2010 г. относно надеждността на отчетите, която е включена в

допълнение III от част „Общи въпроси“ на настоящия наръчник.

52 Финансов регламент, член 133.





Този въпрос е разгледан в глава 4.2.3 от част „Общи въпроси“ на настоящия наръчник.




4.3 МОДИФИЦИРАНИ СТАНОВИЩА

МСВОИ 1705

[МОС 705]

Целта на одитора е да изрази ясно и подходящо модифицирано становище относно годишните отчети и свързаните с тях операции, което е необходимо когато:

a) одиторът достигне до заключението, че годишните отчети са засегнати от съществени неточности; или

б) одиторът не може да получи достатъчни и подходящи одитни доказателства, за да заключи, че годишните отчети не са засегнати от съществени неточности.

4.3.1 Естество на съществените неточности

4.3.2 Широкообхватност на проблемите, които налагат модифициране на становището

4.3.3 Забрана за издаване на частично становище

4.3.4 Форма и съдържание на одитния доклад в случай на модифицирано становище

4.3.1 Естество на съществените неточности

Съществени неточности в годишните отчети могат да възникнат във

връзка с:

a) въпроса дали избраните счетоводни политики са подходящи,

например i) те не са съгласувани с приложимата нормативна рамка; ii)

те не са подходящи за конкретните обстоятелства; или iii) в резултат

на избраните политики годишните отчети не описват съответните

операции и събития така, че да дават вярна представа. Рамките за

финансово отчитане често съдържат изисквания за отчитането и

оповестяването на промени в счетоводните политики. Когато

организацията променя избраните от нея по-важни счетоводни

политики, могат да възникнат съществени неточности във

финансовите отчети, ако тя не спази тези изисквания;

б) прилагането на избраните счетоводни политики, например при i)

непоследователно прилагане; ii) непреднамерени неточности при

прилагането;

в) уместността или адекватността на оповестяванията в

годишните отчети, например когато i) не са включени всички

необходими оповестявания; ii) оповестяванията в годишните отчети не

са представени в съответствие с приложимата рамка за финансово

отчитане; или iii) годишните отчети не съдържат необходимите







оповестявания за постигане на вярно представяне.




4.3.2 Широкообхватност на проблемите, които налагат модифициране на становището

Годишните отчети са засегнати от съществени неточности

Одиторът може да прецени, че неточностите, които са съществени

поотделно или взети заедно, са широкообхватни в годишните

отчети i) когато тези неточности не са ограничени до конкретни

елементи, сметки или позиции в годишните отчети, или ако са

ограничени, представляват или могат да представляват значителна

част от годишните отчети; или ii) по отношение на оповестяванията,

когато засегнатите от неточности оповестявания са от основно

значение за разбирането на годишните отчети от потребителите.

Невъзможност за получаване на достатъчни и подходящи одитни


Одиторът може да прецени, че невъзможността да получи достатъчни

и подходящи доказателства относно един или повече въпроси,

свързани с годишните отчети, представлява едновременно съществено и

широкообхватно обстоятелство за отчетите, когато възможните

последствия от тази невъзможност не могат да бъдат ограничени до

конкретни елементи, сметки или позиции в годишните отчети, или ако са

ограничени, представляват или могат да представляват значителна част

от годишните отчети.




Фигура 3: Процес на формулиране на становище относно надеждността

Получени ли са достатъчни и подходящи одитни

доказателства?

Изготвени ли са годишните отчети в съответствие с приложимата рамка за финансово отчитане?

Засегнати ли са от съществени грешки годишните отчети?

Съществено и широкообхватно ли е потенциалното отражение на

ограничението в обхвата?

Становище за заверка с резерви на основание на ограничението в

обхвата


Необходимо ли е да има отклонение от някои изисквания на приложимата рамка за финансово отчитане с оглед създаването на

точна и вярна представа ?

Правилно ли е оповестено това отклонение?

Дават ли годишните отчети вярна и точна представа във всички съществени аспекти?


Не Не

Да

Съществено и широкообхватно ли е отражението върху годишните

отчети?

Становище за заверка с резерви- на основание на неспазване на

нормативната рамкаСтановише за отказ за заверка

(отрицателно становище)

Да

Не

Да

ДаДа Не

Не

Да

ДаНе

Не

Да

Не

4.3.3 Забрана за издаване на частично становище

Вж. глава 4.4.10 от част „Общи въпроси“ на настоящия наръчник за

подробности относно частичното становище.





Основание за модифициране на становището

Вж. глава 4.4. от част „Общи въпроси“ на настоящия наръчник за

подробности относно модифицирането на становището.


МСВОИ 1706

[МОС 706]

Целта на одитора е да включи ясна допълнителна информация в одитния доклад в случаите, когато според неговата преценка подобна информация е целесъобразна за привличане на вниманието на потребителите към въпрос, представен или оповестен в годишните отчети, или към всеки друг въпрос, който може да бъде от значение за разбирането от страна на одитора на годишните отчети или одита.

4.4.1 Естество на параграфа за обръщане на внимание

4.4.2 Форма и място на параграфа за обръщане на внимание

4.4.1 Естество на параграфа „Обръщане на внимание“

Одиторът може да счете за уместно или необходимо да обърне

специално внимание в декларацията за достоверност на даден

въпрос, представен или оповестен в годишните отчети, който е от

съществено значение за разбирането на финансовите отчети от

страна на потребителите.

4.4.2 Форма и място на параграфа „Обръщане на внимание“

Допълнителна информация по този въпрос е предоставена в глава

4.5.1. от част „Общи въпроси“ на настоящия наръчник.

4.5 СРАВНИТЕЛНА ИНФОРМАЦИЯ

МСВОИ 1710

[МОС 710]

Целта на одитора е да получи достатъчни и подходящи одитни доказателства, които да удостоверят дали сравнителната информация, включена в годишните отчети, съответства, във всички съществени аспекти, на приложимата рамка за финансово отчитане.


4.5.2 Одитни процедури

4.5.3 Докладване на резултатите от одита











Сравнителни данни

Сравнителната информация представлява суми и оповестявания,

включени в годишните отчети за един или повече предходни периоди,

и предоставя на потребителите необходимата информация за

установяване на тенденциите и промените, засягащи дадена

организация за определен период от време.

В контекста на ЕС сравнителната информация съдържа сравнителни

данни, като сумите и другите оповестявания за предходния период са

включени като част от годишните отчети за текущия период и са

предназначени да се разглеждат единствено във връзка със сумите и

другите оповестявания, отнасящи се за текущия период (наричани

„стойности за текущия период“). Нивото на детайлност при

представянето на съответстващите суми и оповестявания се определя

основно от неговата актуалност по отношение на стойностите за

текущия период.

4.5.2 Одитни процедури

Одиторът следва да определи дали годишните отчети включват

правилните сравнителни данни и дали тази информация е

класифицирана правилно. За тази цел одиторът следва да оцени

дали:

Непрекъснатост на информацията

и счетоводните политики

а) сравнителната информация съответства на сумите и другите

оповестявания, представени за предходния период, или, когато е

уместно, е била преизчислена; и

б) счетоводните политики, отразени в сравнителната информация,

съответстват на прилаганите през текущия период, или, ако са

настъпили промени в счетоводните политики, дали тези промени са

били правилно отчетени, представени и оповестени по подходящ

начин.

Ако при извършването на одит на текущия период одиторът установи

възможни съществени неточности в сравнителната информация, той

следва да извърши подходящи за обстоятелствата допълнителни

одитни процедури, за да получи достатъчни и подходящи одитни

доказателства, които да му позволят да определи дали в

действителност съществуват съществени неточности.

4.5.3 Докладване нa резултатите от одита

Не е необходимо декларацията за достоверност изрично да посочва




съответстващите стойности, освен в следните случаи:

i) ако вече публикуваната декларация за достоверност за

предходния период съдържа модифицирано становище и въпросът,

който е предизвикал модификацията, все още не е решен:

а) ако отражението или потенциалното отражение на този въпрос

върху стойностите за текущия период е съществено и изисква

модификация на становището на одитора по отношение на

стойностите за текущия период, одиторът следва да посочи както

стойностите за текущия период, така и съответстващите стойности в

описанието на въпроса, предизвикал модификацията, в параграфа,

съдържащ основанието за модификация на становището;

Пример за параграф, съдържащ основание за изразяване на

становище с резерви:

„Както е посочено в приложение Х към годишните отчети, в отчетите не е предвидена

амортизация. Считаме, че тази практика не съответства на приложимите стандарти.

Това е резултат от решение, взето от ръководството в началото на предходната

финансова година, и е причина за изразяване от наша страна на становище за заверка

с резерви относно годишните отчети, свързани с тази година. Въз основа на линейния

метод на амортизация и при годишна амортизационна норма в размер на 5 % за сгради

и 20 % за оборудване, финансовият резултат за годината следва да бъде изменен с xxx

за 20X1 година и с xxx за 20X0 година, стойността на дълготрайните активи следва да

бъде намалена със стойността на начислената амортизация в размер на xxx за

20X1 година и с xxx за 20X0 година, а нетните активи да бъдат увеличени с ххх за 20Х1

г. и ххх за 20Х0 г.“

б) ако отражението или потенциалното отражение на този въпрос не е

нито от значение, нито съществено за стойностите за текущия период,

одиторът следва въпреки това да модифицира становището в

декларацията за достоверност относно годишните отчети за текущия

период поради отражението или потенциалното отражение на този

въпрос върху съответстващите стойности.

Пример за параграф, съдържащ основание за изразяване на

становище за заверка с резерви:

„Не беше възможно да наблюдаваме инвентаризацията на материалните запаси в

началото на предходния период, започнал на 1.1.20Х0 г., или да постигнем

задоволителна увереност относно количеството на тези материални запаси по друг

начин. Тъй като началното салдо на материалните запаси засяга определянето на

резултатите от дейността, ние не бяхме в състояние да определим дали са необходими

корекции на резултатите от дейността и на началното салдо на нетните активи за

20X0 година. Нашият одитен доклад относно годишните отчети за периода, приключил

на 31.12.20X0 година, беше модифициран в съответствие с това“.

Въпреки това, когато вече публикуваната декларация за достоверност

за предходен период включва становище за заверка с резерви, отказ

от изразяване на становище или отрицателно становище, а въпросът,




който е предизвикал модификация на становището, е разрешен и е

правилно третиран в годишните отчети в съответствие с приложимата

рамка за финансово отчитане, в текущата декларация за достоверност

не е необходимо да се споменавапредишното изменение.

ii) ако одиторът установи съществени неточности, засягащи

годишните отчети за предходен период, за които в миналото е

издадена декларация за достоверност за заверка без резерви, той

следва да изпълни подходящите инструкции за последващите

събития:

Ако годишните отчети за предходен период не са били изменени и

преиздадени, а съответстващите стойности не са били преизчислени и

не са били извършени подходящите оповестявания, одиторът следва

да изрази становище за заверка с резерви или отрицателно

становище в декларацията за достоверност относно годишните отчети

за текущия период, модфицирано предвид включените в тях

сравнителни данни.

Когато годишните отчети за предходния период, които са засегнати от

съществени неточности, не са били изменени и не е издадена нова

декларация за достоверност, но съответстващите стойности са

преизчислени по подходящ начин или в годишните отчети за текущия

период за направени съответните оповестявания, декларацията за

достоверност може да включи параграф „Обръщане на внимание“,

описващ обстоятелствата и посочващ къде в годишните отчети могат

да бъдат открити съответните оповестявания, които описват подробно

този въпрос.

| 242 Надеждност - Допълнения



ДОПЪЛНЕНИЕ I — ОДИТ НА НАДЕЖДНОСТТА, ИЗВЪРШВАН ОТ СМЕТНАТА ПАЛАТА

Всяка организация има собствена нормативна рамка и счетоводни разпоредби, които определят

формата и съдържанието на годишните отчети. Изискванията за финансово отчитане на отделните

видове органи на Европейския съюз са резюмирани по-долу:

Обхват на одита Формат на

одитния доклад Правно основание за одита

Консолидирани финансови отчети и

отчети относно изпълнението на общия

бюджет, които представят в обобщен

вид финансовата информация,

свързана с институциите и органите на

ЕС (член 121 от Финансовия

регламент)

Декларация за

достоверност —

становище +

подкрепящи

констатации и

оценки

Член 287 от Договора за

функционирането на

Европейския съюз

Финансови отчети и доклад за

финансовото изпълнение на

Европейския фонд за развитие

(член 96 на Финансовия регламент на

ЕФР)

Декларация за

достоверност —

становище +

подкрепящи

констатации и

оценки

Член 287 (по аналогия) и

Финансовия регламент на

ЕФР

Отчети на Европейските училища Доклад относно

отчетите

Финансов регламент на

Европейските училища,

член 78

Отчети на агенциите, службите и

другите органи

Становище,

подобно на

декларацията за

достоверност

Съответен регламент на

Съвета за всяка агенция и

орган

| 243 Надеждност на отчетите - Допълнения



ДОПЪЛНЕНИЕ II

Пример за изявление на ръководството по отношение на надеждността на финансовите отчети

(предварителни годишни отчети за 2010 г.)

(Бланка на организацията)

До Председателя на Европейската сметна палата

Относно: Изявление на ръководството: междинни годишни отчети за 2010 г.

Настоящото изявление се предоставя във връзка с извършвания от Вашата институция одит на

„Междинните отчети на Европейския съюз“, състоящи се от „консолидирани финансови отчети и

консолидирани отчети за изпълнението на бюджета“ за финансовата година, приключила на 31 декември

2010 г., с цел изразяване на становище дали те представят вярно, във всички съществени аспекти,

финансовото състояние на Европейския съюз към 31 декември 2010 година, както и резултатите от

операциите и паричните потоци за приключилата на тази дата година.

В съответствие с Финансовия регламент (ЕО, Евратом) № 1605/2002 на Съвета от 25 юни 2002 г.,

последно изменен с Регламент (ЕО) № 1525/2007 на Съвета от 17 декември 2007 г., „консолидираните

финансови отчети“ за финансовата 2010 година са изготвени въз основа на приетите от мен счетоводни

правила, които адаптират принципите на счетоводната отчетност на базата на текущо начисляване към

специфичната среда на Европейския съюз, а „консолидираните отчети за изпълнението на бюджета“ все

още се представят предимно на касова основа.

В съответствие с член 61 от Финансовия регламент, въведените от мен счетоводни системи и, когато е

приложимо, системите, въведени от разпоредителите с бюджетни кредити за предоставяне и

обосноваване на счетоводната информация, са валидирани.

Цялата необходима информация за изготвяне на отчетите на Европейския съюз така, че да предоставят

вярна и точна представа за активите и пасивите и за бюджетното изпълнение, е получена от

оправомощените разпоредители с бюджетни кредити на Комисията и от счетоводителите на другите

институции и органи, посочени в член 185 на Финансовия регламент, в съответствие с член 128 на

Финансовия регламент, които гарантираха нейната надеждност.

След като направих необходимите според мен справки с цел да бъда надлежно осведомен,

потвърждавам, доколкото съм информиран и убеден,следните изявления:

Финансови отчети

1. Посочените по-горе „Междинни отчети на Европейския съюз“ за финансовата година, приключила на

31 декември 2010 г., са представени в съответствие с Финансовия регламент (ЕО, Евратом) № 1605/2002




на Съвета от 25 юни 2002 г., последно изменен с Регламент (ЕО) № 1525/2007 на Съвета от 17 декември

2007 г., с правилата за неговото прилагане и счетоводните правила и методи, установени под моя

отговорност.

2. С изключение на следните резерви .............. на вниманието ми не бяха представени други въпроси,

изискващи изразяването на резерви.

3. По-важните допускания, които използваме при изготвянето на счетоводните разчети, в т.ч. оценените

по справедлива стойност, са основателни.

4. Отношенията и операциите със свързани лица са надлежно отчетени и оповестени в съответствие с

изискванията на счетоводните правила.

5. Всички събития, които са възникнали след датата на финансовите отчети и за които счетоводните

правила изискват корекции или оповестяване, са коригирани или оповестени.

(Само за окончателните изявления на ръководството:) 6. Отражението на некоригираните неточности,

съобщени ни от Сметната палата на 15 юни, взети поотделно или заедно, не е съществено за

финансовите отчети като цяло. Към изявлението е приложен списък на неточностите, които одиторите са

отбелязали по време на одита и които не са били коригирани.

7. Не съществуват планове или намерения, които могат да имат съществено отражение върху

балансовата стойност или класификацията на активите и пасивите, отразени във финансовите отчети.

Където е необходимо, балансовата стойност на вземанията, които са потенциално несъбираеми, е

коригирана.

8. Европейската комисия и другите консолидирани органи се ползват със задоволителна собственост

върху активите, като активите не са засегнати от запазени права или тежести. Счетоводната

информация, свързана с активите на другите консолидирани органи, е предоставена от отговорните

счетоводители в съответствие с дял VII от част 1 на Финансовия регламент.

9. Всички пасиви, реални и условни, са регистрирани или оповестени, според случая, а всички

предоставени на трети страни гаранции са оповестени в приложенията към финансовите отчети.

10. Всички заявления за разходи, представени на Европейската комисия и другите консолидирани

органи, са отразени в отчетите като провизии или, където е подходящо, като условни задължения.

11. Не съществуват формални или неформални споразумения за компенсиране по никоя от нашите

парични или инвестиционни сметки. Не съществуват споразумения за кредитни линии.

Предоставена информация

По отношение на предоставената информация и изявления 12—18 по-долу, подчертавам, че

предоставям информация за отчетите на Комисията, а отговорните счетоводители на консолидираните

органи, включени в годишните отчети на ЕС, следва да направят същото по отношение на техните

отчети.

12. Предоставям:

• достъп до цялата информация, с която разполагам и която е свързана с изготвянето на финансовите




отчети, като например регистри, документация и материали;

• допълнителна информация, поискана за целите на одита; и

• неограничен достъп до служителите на организацията, от които считате за необходимо да получите


13. Всички операции са вписани в счетоводните регистри и са отразени във финансовите отчети.

14. Оповестявам резултатите от извършената от нас оценка на риска от това финансовите отчети да

бъдат засегнати от съществени неточности в резултат на измама. Използвал съм изявленията на

счетоводителите на другите консолидирани органи, така, както те са изпратени на Сметната палата, при

извършените оценки на риска по отношение на техните организации [да се отбележат изключенията].

15. Оповестявам цялата информация, свързана с твърденията за наличие на измама или предполагаема

измама, засягащи финансовите отчети на организацията, за които съм информиран от съответните

служби.

16. Оповестявам самоличносттана лицата, свързани с организацията, и всички взаимоотношения и

операции със свързани лица, за които имам информация, в съответствие със счетоводно правило № 15

на ЕС.

17. Оповестявам всички случаи на неспазване и предполагаемо неспазване на закони и други

нормативни актове, за които имам информация и чието отражение следва да бъде взето предвид при

изготвянето на финансовите отчети.

18. Освен гореописаното, потвърждавам, че:

• финансовите отчети оповестяват правилно междинния характер на операциите, които следва да бъдат

уравнени или приключени в бъдеще;

• за всички „вероятни“, но непотвърдени вземания в приложенията към финансовите отчети са включени

подходящи оповестявания, а когато е възможно — и разчет на съответните суми;

• отчетите разясняват нееднородното естество на дейностите по събиране на вземания (напр.

финансови корекции, решения за уравняване на сметки, решения за възстановяване на средства по

интервенции на ЕС след приключване на програмите, одити или други проверки за допустимост);

•отчетите включват всички нареждания за събиране на вземания, издадени от разпоредителите с

бюджетни кредити по отношение на операциите, пораждащи възстановяване на средства на Комисията

от крайни бенефициенти, трети държави или държави членки. Разпоредителите с бюджетни кредити не

са ме информирали за забавяния или други проблеми при изготвянето на нарежданията за събиране на

вземания;

• информацията по отношение на размера на събраните средства и финансовите корекции, извършени

от Европейската комисия или държавите членки в отговор на грешки и нередности, установени от

контролна дейност на ЕС, са оповестени в приложение 6 към финансовите отчети.




СЧЕТОВОДИТЕЛ НА ЕВРОПЕЙСКАТА КОМИСИЯ (ДАТА)

| 247 Съответствие с приложимата нормативна уредба – Съдържание


FCAM - Part 3- Table of contents



Detailed Table of Contents Introduction 1 - General 2 - Reliability of Accounts 3 – Съответствие с приложими закони и други нормативни актове Glossary and Acronyms

3. СЪОТВЕТСТВИЕ С ПРИЛОЖИМИТЕ ЗАКОНИ И ДРУГИ НОРМАТИВНИ АКТОВЕ СЪДЪРЖАНИЕ

Раздел 1 - Рамка

Раздел 2 - Планиране

Раздел 3 - Проверка

Раздел 4 - Докладване

Допълнение I — Оценка на функционирането на системите за наблюдение и

контрол

| 248 Съответствие с приложимата нормативна уредба – Рамка




ОДИТ НА СЪОТВЕТСТВИЕТO

3. СЪОТВЕТСТВИЕ Раздел 1 - Рамка Section 2 - Planning Section 3 - Examination Section 4 - Reporting Appendix

ЧАСТ 3. СЪОТВЕТСТВИЕ С ПРИЛОЖИМИТЕ ЗАКОНИ И

ДРУГИ НОРМАТИВНИ АКТОВЕ



1.1 Определение и цели на одита на съответствието

1.2 Правни изисквания за извършване на одит на съответствието от


1.3 Приложимост на международните одитни стандарти (МОС) при одита

на съответствието

1.4 Цели и задачи на одита на съответствието

1.5 Одита на законосъобразността и редовността




1.1 ОПРЕДЕЛЕНИЕ И ЦЕЛИ НА ОДИТА НА СЪОТВЕТСТВИЕТО

Определение на одита на съответствието

Одитът на съответствието разглежда въпроса за това дали

дейностите, финансовите операции и данните са в съответствие с

приложимата законова уредба и другите нормативни актове. Тази

уредба може да включва закони или резолюции от областта на

бюджета, други приложими закони, регламенти и споразумения или

специфични правила.

МСВОИ 1250

[МОС 250]

МСВОИ 4200

МСВОИ 4100

При извършване на одит на надеждността на финансовите отчети целите на одитора са: а) да получи достатъчни и подходящи одитни доказателства

относно съответствието с онези закони и нормативни разпоредби, за които по принцип се приема, че имат пряко отражение при определянето на съществените суми и оповестяванията във финансовите отчети;

б) да изпълни конкретни одитни процедури, които да му позволят да установи случаи на несъответствие с други закони и нормативни разпоредби, които биха могли да имат съществено отражение върху финансовите отчети;

в) да предприеме необходимите действия в случай на установено в хода на одита несъответствие или съмнение за несъответствие със закони и други нормативни разпоредби.

При извършване на одит на съответствието във връзка с одита на финансовите отчети целите на одитора са: a) да получи достатъчна увереност за това дали дейностите, финансовите операции и информацията, отразени във финансовите отчети, са във всички съществени аспекти в съответствие с нормативната рамка, която ги регулира; и б) да докладва констатациите и заключенията на законодателя и/или други органи, както е целесъобразно. При одита на съответствието, извършван отделно от одита на финансовите отчети, целите на одитора са: a) да получи достатъчна увереност относно това дали информацията, събрана във връзка с предмета на одита, е в съответствие във всички съществени аспекти с определен набор от критерии; б) да докладва констатациите и заключенията пред законодателя и/или други органи, както е целесъобразно.

1.2 ПРАВНИ ИЗИСКВАНИЯ ЗА ИЗВЪРШВАНЕ НА ОДИТ НА



http://www.issai.org/media(798,1033)/ISSAI_4200_E_Endorsement_version_June.pdf�

http://www.issai.org/media(797,1033)/ISSAI_4100_E_Endorsement_version_June.pdf�




СЪОТВЕТСТВИЕТО ОТ СМЕТНАТА ПАЛАТА

Сметната палата има правомощия да извършва два вида одит на

съответствието:




член 287

i) Одит по отношение на законосъобразността и редовността

Съгласно член 287 от ДФЕС Сметната палата представя на

Европейския парламент и на Съвета декларация за достоверност

относно законосъобразността и редовността на операциите, свързани

с отчетите на ЕС и на всички органи, създадени от Съюза, доколкото

актът за учредяването им не изключва такава проверка. В този

контекст член 287 изисква също така Сметната палата да проверява

дали всички приходи са получени и всички разходи са направени по

законосъобразен и правилен начин. Това е основният тип одит на

съответствието, извършван от Палатата, като резултатите от него се

публикуват в годишен доклад (бюджет на ЕС, Европейски фондове за

развитие) или в специфични годишни доклади (агенции, служби и

други органи).

ii) други одити на съответствието

Същият член постановява, че „Сметната палата може да предоставя

във всеки момент своите констатации и оценки, по-специално под

формата на специални доклади по отделни въпроси“. Тази разпоредба

дава възможност на Палатата да извършва целеви одити на

съответствието. Тези одити се извършват въз основа на техния

приоритет, определен от Палатата, и се отнасят до въпроси на

управлението или бюджетни области, например одити на процедури

за обществени поръчки или за финансиране.

1.3 ПРИЛОЖИМОСТ НА МЕЖДУНАРОДНИТЕ ОДИТНИ СТАНДАРТИ (МОС) ПРИ ОДИТА НА СЪОТВЕТСТВИЕТО

В повечето случаи изискванията на МОС са приложими за различните

фази на одита на съответствието. Поради това те са използвани по

аналогия за частта от настоящия наръчник, в която се разглежда

одитът на съответствието.

МСВОИ 4000 и сл., които се отнасят до одита на съответствието, също

така се прилагат в контекста на извършвания от Сметната палата одит

на съответствието.

Въпреки това по отношение на докладите, изготвяни в рамките на

един специфичен тип одит на съответствието, а именно становището

на Сметната палата относно законосъобразността и редовността на




операциите във връзка с общия бюджет на Европейския съюз (ЕС),

Палатата не счита за възможно да се приложи съдържащата се в

МОС забрана за изразяване на частични становища, тъй като

предоставянето на становище по група или набор от политики

съдържа информация с по-високо качество за процеса на вземане на

решения от органа за освобождаване от отговорност във връзка с

изпълнението на бюджета.




1.4 ЦЕЛИ И ЗАДАЧИ НА ОДИТА НА СЪОТВЕТСТВИЕТО

Целта на одита на съответствието е да се докладва пред органа за

освобождаване от отговорност във връзка с изпълнението на бюджета

и другите заинтересовани страни за това дали дейностите,

финансовите операции и информацията са във всички съществени

аспекти в съответствие с приложимата нормативна уредба (закони и

други нормативни актове). Нормативната рамка включва

учредителните договори, регламентите, директивите, решенията,

бюджетите, договорите и другите инструменти, съдържащи правила

относно начина на управление на операциите и изпълнение на

бюджета.

Задачи на одита на законосъобразността и

редовността

Задачата на одита на законосъобразността и редовността на

свързаните с отчетите операции е да се провери дали, във всички

съществени аспекти:

• операцията е извършена в съответствие с приложимите

изисквания на ДФЕС, Финансовия регламент, специфичните

регламенти, правилата за прилагане или другите вътрешни за

институцията правила, приети по силата на тези регламенти;

• операцията е допустима в съответствие с изискванията на

двойното правно основание (вж. 1.5 по-долу);

• бюджетният ред, към който е отнесена операцията, е одобрен;

и

• операцията действително е извършена и е правилно отчетена.

Задачи на целевите одити на съответствието

Задачите на целевите одити на съответствието варират в зависимост

от предмета на одита.




1.5 ОДИТ НА ЗАКОНОСЪОБРАЗНОСТТА И РЕДОВНОСТТА 1.5.1 Определение за „свързани с отчетите

операции”

1.5.2 Понятие за законосъобразност и редовност

1.5.3 Двойно правно основание и бюджетно задължение

1.5.4 Общи и специфични цели на одита на законосъобразността и редовността

1.5.1 Определение за „свързани с отчетите операции”53

Цел Сметната палата представя на Европейския парламент и на Съвета

декларация за достоверност относно надеждността на отчетите, както

и относно законосъобразността и редовността на свързаните с тях

операции.

Сметната палата следва да използва такова определение за „свързани с

отчетите операции”, което да ѝ позволи да формулира обосновано и

солидно заключение относно законосъобразността и редовността на

дадена операция.

Свързани с отчетите операции в областта на разходите

Свързаните с отчетите операции представляват прехвърляне на

средства от бюджета на ЕС към крайните получатели на средства от ЕС

и прехвърляне на приходи от държавите членки към бюджета на ЕС.

Възможно е тези трансфери да преминат през различни етапи от цикъла

на разходите (бюджетни и правни задължения, валидиране,

разрешаване и плащане на разходи) и да доведат до различни записи в

бюджетните сметки или финансовите отчети на Комисията.

Бюджетните сметки на Комисията отразяват цикъла на плащане на

разходите на касова основа. Прехвърлянето на средства обикновено се

изпълнява чрез повече от едно плащане, което може да се извърши под

различни форми в зависимост от преследваната цел. Целта на

плащанията за авансово финансиране (авансови плащания) е да

осигурят на бенефициента оборотни средства. Авансовите плащания се

предоставят след подписване на споразумение за делегиране на

правомощия, договор или споразумение за отпускане на безвъзмездна

финансова помощ, или след получаване на решение за отпускане на

53 [Текст, който временно е одобрен от Одитен състав CEAD на 5 април 2011 г. (вж. протокол и CH 122/11).]




безвъзмездна финансова помощ. Междинните плащания се извършват

при частично изпълнение на дейността. Окончателните плащания се

извършват с цел изплащане на остатъка от дължимите суми, когато

дейността е приключена.

В съответствие с принципа на счетоводната отчетност на базата на

текущо начисляване финансовите отчети на Комисията отразяват

действителната икономическа ситуация. Записите в сметките се

извършват при извършването на операциите, а не при действителното

плащане или възстановяване на паричните средства. Изплащането на

средства може да бъде осчетоводено като авансово финансиране, като

друг актив в счетоводния баланс отчет или като разход в отчета за

финансовия резултат.

Сметната палата е в състояние да достигне до обосновано и солидно

заключение относно законосъобразността и редовността на дадена

операция, ако тя е преминала през целия цикъл на прехвърляне на

средства (поемане на задължение, валидиране, разрешаване и

плащане) и ако съществуват достатъчно данни относно

икономическата действителност, отразена с тази операция, т.е. когато

тя се основава на извършени разходи на ниво краен бенефициент.

Одиторът проследява тези операции от ниво централно управление на

институциите на ЕС до нивото на крайните бенефициенти или на тези,

които предоставят собствени ресурси на Европейския съюз. Той

анализира съответствието на тези операции с всяка дейност,

процедура, процес или документ от правен, административен,

финансов или банков характер, както и с всички свързани с тях

физически събития или фактори, в необходимата степен, за съставяне

на солидно заключение.

Операциите следва да са част от популацията само в случай че:

- съответните проекти са достигнали до определен етап на

изпълнение, или дори са приключени, т.е. има реализиран напредък

и/или извършени разходи на ниво краен бенефициент; и,

- Комисията е одобрила реализирания напредък и/или съответните

разходи.

На практика популацията на свързаните с отчетите операции за частта

на DAS, свързана със законосъобразността и редовността, и

приложимият одитен подход се определят от вертикалните одитни

състави в сътрудничество със Състав CEAD при изготвянето на

различните меморандуми за плана на одита за целите на DAS.

Прилагане на практика на определенията за „свързани с

В този контекст свързаните с отчетите операции представляват




отчетите операции” поети задължения и плащания по бюджетните сметки на ЕС, както и

съответните активи и пасиви, вписани в счетоводния баланс на ЕС, а

също така и разходите и приходите, вписани в отчета за финансовия

резултат на ЕС.

В частта на DAS, посветена на законосъобразността/редовността, се

взема предвид етапът, на който се намират свързаните с отчетите

операции, т.е. валидирането и възстановяването на разходите на

нивото на крайните бенефициенти на средствата на ЕС, които

извършват дейности в пряка връзка с целите на политиките на Съюза.

Въпреки че плащанията на целия размер на дължимите суми и

съответните елементи във финансовите отчети на ЕС, представени на

начислена основа , винаги се включват в популацията — предмет на

одита, различните форми на многостепенните плащания (авансови,

междинни и окончателни плащания) се разглеждат в зависимост от

етапа, в който се намират.

Авансовите плащания, предоставени от Комисията на публичните

органи, управляващи средства на ЕС (които съответстват на авансово

финансиране в счетоводния баланс на ЕС и следователно

представляват изцяло балансови операции), не се включват в

популацията — предмет на одита.

Авансовите плащания, изплатени от Комисията на крайните

бенефициенти, не трябва да бъдат част от популацията — предмет

на одита.

По отношение на междинните плащания следва да се направи

разграничение между два случая:

В популацията — предмет на одита, се включват извършените от

Комисията междинни плащания за (частично) възстановяване на

разходите, извършени от крайния бенефициент, както и съответното

авансово финансиране, вписано в счетоводния баланс на ЕС или

разходите, вписани в отчета за финансовия резултат на ЕС.

Не се включват в популацията — предмет на одита, извършените от

Комисията междинни плащания за възстановяване на авансовите

плащания, имащи за цел създаване или участие във фондове, като

например финансови инструменти (които по същество представляват

авансово финансиране в счетоводния баланс на ЕС и следователно

представляват изцяло балансови операции), или за възстановяване

на изплатените на крайните бенефициенти авансови плащания.

По отношение на приключванията на проекти и програми, водещи до

изчистване на финансирането или до извършване на окончателни




плащания от страна на Комисията (които в изключителни случаи могат

да бъдат „нулеви плащания“ или събиране на вземания по

неправомерно изплатени разходи), акцентът се поставя върху

разходите в отчета за финансовия резултат на ЕС, които се базират

на окончателното валидиране на разходите, извършени на ниво краен

бенефициент (а също и изчистване на авансовото финансиране в

счетоводния баланс на ЕС, както и на предходни междинни и/или

авансови плащания).

Тъй като циклите на управление и плащане не са еднакви в

различните области на политика, дирекция „CEAD-B“ ще предостави

допълнителни насоки относно използването на извадки и

екстраполирането.

Свързани с отчетите операции в областта на приходите

Както е посочено по-горе, основната цел е да се определят

свързаните с отчетите операции, като се вземе предвид

икономическата действителност и се включат операции, за които:

- съответната дейност е на краен етап на изпълнение и следва да се бъдат събрани приходите, и

- Комисията е установила размера на вземането и е приложила процедури за възстановяване на недължимо платени суми.

По-голямата част от приходите представляват собствени ресурси,

които обикновено се инкасират преди изготвянето на съответните

нареждания за събиране на вземания. Освен това, в случай че пред

Съда на Европейския съюз54 бъде предявен иск за налагане на глоби

или санкции (дял 7), инкасираните нареждания за събиране на

вземания не се финализират до окончателното определяне на сумите

за възстановяване. Поради тази причина най-подходящата популация

от операции ще бъде тази на нарежданията за събиране на вземания,

издадени през одитираната финансова година.

По отношение на нарежданията за събиране на вземания, които са

директно свързани с разходи (съответстващи на дялове 4, 5 и 6 от

бюджета), и се издават при приключване на програми или проекти,

когато е налице окончателно валидиране на остатъчните разходи,

извършени на ниво краен бенефициент (напр. за групите политики

„Сближаване“ и „Образование и гражданство“), одитът на

приключването на проекти и програми трябва едновременно да

обхване съответните разходи и нареждането за събиране на вземания

(например в случаите, в които декларираните разходи са

54 След като са били изчерпани всички средства за правна защита (вж. член 85a от правилата за прилагане на Финансовия регламент).




недостатъчни, за да позволят на бенефициента да запази получените

авансови плащания).

В следствие на това тези нареждания за събиране на вземания се

изключват от популацията на приходите и се включват в популацията

на съответните разходи.

Така получената популация от свързани с отчетите операции следва

да се използва като база при избора на централната извадка,

изготвена от отдел ASC (Наблюдение и подпомагане на финансовия

одит и одита на съответствието) на дирекция „CEAD-B“ с оглед на

извършване на тестове по същество за законосъобразност и

редовност на приходите.

Всички констатации по отношение на нарежданията за събиране на

вземания във връзка с приключването на тези програми или проекти

следва да се опишат в специфичните оценки за съответните разходи.

1.5.2 Понятие за законосъобразност и редовност

Критериите за законосъобразност

на актовете са установени в член

263 на ДФЕС. В него се посочва, че

един акт е незаконосъобразен на

основание некомпетентност (на

органите, приели акта),

съществено процедурно

нарушение, нарушаване на

Договорите или на която и да е

правна норма, свързана с неговото

изпълнение, или злоупотреба с

власт.

Нередност е всяко нарушение на

разпоредба на правото на ЕС в

резултат на действие или

бездействие от страна на

икономически оператор, което е

имало или би имало за резултат

намаляване или загуба на приходи,

или извършване на неоправдан

разход (Регламент (ЕО, Евратом)

№ 2988/95 на Съвета от 18 декември

1995 г. (ОВ L312 от 23.12.1995 г.).

С оглед трудността при определяне на точна граница между

законосъобразност и редовност в дейността на ЕС и като се има

предвид, че последиците от несъответствието с тези правила са

идентични в контекста на декларацията за достоверност, Сметната

палата не прави разграничение междудвете понятия. Следователно

Палатата проверява дали операциите са едновременно

законосъобразни и редовни. За да бъде законосъобразна и редовна,

една операция трябва да отговаря във всички съществени аспекти

на съответните разпоредби от законодателството, което означава,

че:

i) операцията трябва да е в съответствие със законодателството на




ЕС, включително финансовите правила (ДФЕС, Финансов регламент и

правила за прилагането му), основното законодателство, чрез което се

създава дадената политика, програма или съответната дейност,

всички правила или нормативни разпоредби, приети съобразно това

основно законодателство, както и договорната рамка.

ii) когато законодателството на ЕС изисква или дава правомощия на

държавите членки да приемат национални закони или правила за

управление на програмите на Европейския съюз, спазването на тези

закони или правила се проверява от гледна точка на

законосъобразността и редовността.

iii) законодателството с изцяло национален характер се прилага в

контекста на одита на законосъобразността и редовността, ако

въвежда изисквания за съответствие по отношение на финансирането

от страна на ЕС. Това важи особено в случаите на споделено

управление.

1.5.3 Двойно правно основание и бюджетно задължение

В контекста на Европейския съюз разходите трябва да имат двойно

правно основание (основен акт и правно задължение) и бюджетно

задължение.

• Основният акт, приет от законодателния орган, представлява

правното основание, необходимо за предприетата от ЕС дейност и

свързаните с нея разходи. Основни актове са посочените в член 288

на ДФЕС регламенти, директиви и решения на Съвета или на

Комисията и тези, приети съвместно от Съвета и Парламента.

• Правното задължение представлява действие, чрез което

разпоредителят с бюджетни кредити поема или установява

задължение за извършване на разход55. То може да представлява

решение за финансиране или договор.

- Решенията за финансиране са необходими за всички оперативни

разходи и се вземат от Комисията. В тези решения се посочват

дейностите, които ще се предприемат за изпълнение на бюджета за

дадената година. За да бъдат изпълнени, те трябва да бъдат

последвани от решения за избор на изпълнител.

- Решенията за избор на изпълнител (напр. договори) представляват

отделни решения за изпълнение, които обикновено се вземат от

55 Член 76 от Финансовия регламент.




отговорния разпоредител с бюджетни кредити въз основа на

решението за финансиране, предварително прието от Комисията. В

решението за избор на изпълнител се уточнява на кого са възложени

договорите или е отпусната безвъзмездната финансова помощ.

Поемане на бюджетно задължение представлява операцията по

заделяне на бюджетни кредити, необходими за покриване на

последващи плащания в изпълнение на правното задължение56. То се

основава на кредити, предоставени в бюджета от бюджетния орган.

Приходите и разходите се посочват в бюджета съобразно

задължителна номенклатура, която отразява естеството и

предназначението на всяка позиция в съответствие с изискванията на

бюджетния орган.

Във фигурата по-долу е илюстрирано изискването за наличие на

двойно правно основание и бюджетно задължение.

56 Член 76 от Финансовия регламент




Фигура 1: Изискване за двойно правно основание и бюджетни кредити57

Прилагане на политика(Приемане и изпълнение на

общоприложими или индивидуални мерки)

Членове 14-16 ЕС/290-291 ДФЕС(Съветът/ЕП приема регламент и

делегира изпълнението на Комисията)

Основен акт(Законодателен орган)

Комисията управлява операциите

(в съответствие с основния акт)

Правно задължение(решение за финансиране, договор)

Разходи

Изпълнение на бюджета(Поемане на задължение,

валидиране, разрешаване, плащане на разходи)

Член 317 ДФЕС(Комисията носи изключителната

отговорност за изпълнението)

Кредити от общия бюджет(Бюджетен орган)

Комисията изпълнява бюджета(в съответствие с Финансовия

регламент)

Бюджетно задължение

Делегиране на разпоредителя с бюджетни кредити

(съгласно вътрешните правила за изпълнение на бюджета)

≠

≠

Делегиране на служител (често разпоредителя с бюджетни

кредити)

57 Вж. член 49 от Финансовия регламент.




1.5.4 Общи и специфични цели на одита на законосъобразността и редовността

Общи цели Общата цел на одита на законосъобразността и редовността на

свързаните с отчетите операции се състои в това да се определи дали

във всички съществени аспекти свързаните с отчетите операции са

законосъобразни и редовни.

Твърдения на одитирания обект Специфичните цели или твърдения, за които одиторът трябва да

формулира заключения в края на одита, са:

действителност и измерване — свързаните с отчетите операции

съществуват и са точно определени

допустимост на свързаните с отчетите операции — критериите за

допустимост са изпълнени за различните операции

съответствие с други нормативни изисквания — изпълнени са

други критерии (извън критериите за допустимост)

правилно извършване на изчисленията — всички изчисления са

правилно извършени

изчерпателност и точност на отчетите — всички операции са

осчетоводени само веднъж, за правилния отчетен период и с точната

стойност.

| 263 Съответствие с приложимата нормативна уредба – Планиране





3. СЪОТВЕТСТВИЕ Section 1 - Framework Раздел 2 - Планиране Section 3 - Examination Section 4 - Reporting Appendix

ЧАСТ 3. СЪОТВЕТСТВИЕ



2.1 Планиране — Общ преглед 2.2 Определяне на същественост 2.3 Идентифициране и оценка на рисковете посредством запознаване с

одитирания обект и неговата среда

2.4 Проверка надостатъчността, уместността и надеждността на одитните

доказателства 2.5 Разработване на одитните процедури 2.6 Изготвяне на меморандум за плана на одита и програма на одита





МСВОИ 1300

[МОС 300]

Целта на одитора е да планира одита по такъв начин, че той да бъде извършен по ефективно.

2.1.1 естество на разходите на европейския съюз и отражението им върху одита

2.1.2 Основа на подхода на одитора при извършването на одит на съответствието

2.1.3 Критерии, използвани при одита на съответствието

2.1.4 Условия на ангажиментите при одита на съответствието

2.1.1 Естество на разходите на Европейския съюз и отражението им върху одита

Одитите на съответствието следва да се разглеждат в контекста на

специфичното естество на разходите на Европейския съюз, което

представя особени рискове, между които:

Структура

• Сложна структура: споделеното между Комисията и държавите

членки управление на разходите представлява около 80% от бюджета.

Това предполага риск на делегирането, при което държавата членка

управлява системата за контрол, а Комисията упражнява надзорна

функция. Този механизъм за споделено управление поставя също

така проблеми при подбора на операциите от одитора.

Правила • Сложни правила регулират прилагането на голям брой различни

разходни програми в държавите членки, като много от програмите

имат различни правила за допустимост. Това налага одиторът да има

задълбочени познания за съответната област преди извършването на

одита.

Голям брой бенефициенти • Висок процент от направените плащания се основават на

заявления, представени от много и различни крайни бенефициенти в

държавите членки, а понякога дори и в трети страни. Това отново

поставя акцента върху нуждата от добро планиране, що се отнася до

логистиката и времето на изпълнение, както и по отношение на

подбора на операции.

2.1.2 Основа на подхода на одитора при извършването на одит на съответствието

При одита на съответствието одиторът планира следните етапи с

оглед да достигне до заключение за това дали твърденията на

ръководството на одитирания обект се потвърждават:

i) идентифициране и оценка на риска от несъответствие с

правилата

Одиторът идентифицира и оценява риска от неспазване на правилата,

като се запознава подробно с нормативната рамка, приложима към







одитирания обект, както и чрез преценка на това до каква степен

обектът спазва тази рамка. Одиторът се запознава задълбочено с

конкретната област, което му позволява да идентифицира операциите

или събитията, които могат да имат значително отражение върху

съответствието с правилата.

ii) изразяване на предварителна оценка по отношение на

вътрешния контрол

Одиторът проучва системите и процедурите, въведени с оглед

осигуряване на съответствие с нормативната рамка, и се запознава с

характеристиките на вътрешния контрол, така че да може да извърши

предварителна оценка по отношение на риска в тази област.

iii) тест за съответствие

За да получи необходимите достатъчни и уместни доказателства в

подкрепа на твърденията на одитирания обект относно

съответствието с правилата, обикновено одиторът трябва да извърши

процедури по същество по отношение на операциите. Обхватът на

тези процедури зависи от оценката на одитора за ефективността на

системите при транспониране на нормативната рамка в механизми за

контрол, както и от степента, в която резултатите от тестовете на този

контрол потвърждават оценката, че контролният риск е нисък или

умерен.

iv) доклад по отношение на съответствието

Одиторът изготвя доклад по отношение на съответствието, както и

становище (декларация за достоверност).

2.1.3 Критерии, използвани при одита на съответствието

Одитните критерии представляват стандартите, с помощта на които се

оценяват действителните резултати на обекта по отношение на

съответствието. Одитните критерии следва да бъдат уместни и

обективни от гледна точка на одитора или одитирания обект (напр.

приложима законодателна рамка, регламент или договор).

2.1.4 Условия на ангажиментите при одита на съответствието

Условията на ангажиментите при одита на съответствието на

Сметната палата могат да бъдат:

• определени от законодателната рамка;

• определени от Сметната палатата за целеви одити на

съответствието. Одитираният обект следва да бъде информиран

съобразно използвания от Палатата подход „без изненади“.





МСВОИ 1320

[МОС 320]

С оглед да планира и извърши одита, целта на одитора е да определи подходящото ниво или нива на същественост, които отново преразглежда по време на реализирането на одита.

2.2.1 Понятието за същественост по отношение на съответствието с приложимите закони и други нормативни актове

2.2.2 Количествени аспекти на понятието същественост

2.2.3 Качествени аспекти на понятието същественост

2.2.4 Същественост в контекста на слабостите в системите

2.2.1 Понятието за същественост по отношение на съответствието с приложимите закони и други нормативни актове

Акцент върху потребителите Одиторът планира и извършва одита с цел да определи дали във

всички съществени аспекти дейностите, операциите и информацията

са в съответствие с приложимите закони и други нормативни актове.

На теория отклоненията или грешките са съществени, ако поотделно

или заедно с други грешки, има вероятност да се отразят на

съответните заключения в рамките на одита или на вземаните от

адресатите на одитния доклад решения. На практика Палатата

използва екстраполация.

2.2.2 Количествени аспекти на понятието същественост

0.5 — 2% Определянето на понятието същественост в количествено отношение

предполага оценка на допустимото максимално ниво на

несъответствие с правилата. Съобразно политиката на Сметната

палата прагът на същественост трябва да бъде фиксиран между 0.5%

и 2 % от стойността, която най-добре отразява нивото на финансовата

дейност или предмета на одита. Тази стойност обикновено

представлява общият размер на разходите (т.е. усвояването на

бюджетните кредити за поемане на задължения при одита на

кредитите за задължения и усвояването на бюджетни кредити за

плащания при одита на плащанията) или общият размер на

приходите. Например:

• за общия бюджет прагът на същественост е фиксиран на 2 % от

общия размер на разходите по групи политики или от общия размер на

приходите за бюджета на ЕС;







• за ЕФР прагът на същественост е фиксиран на 2 % от общия

размер на разходите или от общия размер на приходите за бюджета

на ЕФР;

• за агенциите прагът на същественост е фиксиран на 2 % от

предоставените бюджетни кредити за плащания.

По отношение на одита на законосъобразността и редовността следва

да се отбележи, че е възможно реалната одитирана операция, която е

преминала през различни нива на изпълнение в дадената държава

членка, да представлява плащане на сума с доста нисък размер (напр.

1000 евро). Въпреки че тази сума може да не бъде счетена за

съществена от разпоредителя с бюджетни кредити, тя ще стане

съществена, ако при екстраполирането ѝ надвиши 2 % от одитираните

разходи и засегне условията за плащане.

2.2.3 Качествени аспекти на понятието същественост

Същественост поради естеството или контекста

Освен това някои от случаите на несъответствие с правилата, които

не са количествено съществени, могат поради естеството си или в

дадения контекст да бъдат съществени по отношение на качеството.

По този начин те могат да имат отражение върху одитните

заключения. Като пример може да се посочи ситуация, в която общата

стойност на грешките по отношение на редовността да е по-ниска от

прага на същественост, но въпреки това, предвид информираността

на одитора, че Комисията по бюджетен контрол е изразила особен

интерес към грешките по отношение на редовността, той да прецени,

че разкритите грешки следва да бъдат отразени в доклада на

Сметната палата. Трябва да се оповестяват и случаите, които са

съществени поради своето естество или контекст. Въпреки това те

следва да бъдат взети предвид в одитните становища само по

изключение, след съответно решение на Сметната палата.

2.2.4 Същественост в контекста на слабостите в системите

2 % праг в някои случаи По отношение на несъответствието с правилата, в случай на слабости

в системите не би било уместно прагът на същественост от 2 % да се

използва като единствен референтен критерий. На практика,

слабостите в системите могат да представляват риск на управленско

ниво, без те самите да водят до действителни грешки поради

несъответствие с правилата, или да представляват риск по отношение




на съответствието, без да достигат нивото на същественост.

Качеството или ефективността на системите за вътрешен контрол

може да се определи единствено въз основа на прага на

същественост от 2 %, ако при одита е постигнато достатъчно ниво на

увереност (например въз основа на достатъчни тестове на контрола

и/или тестове по същество):

• за това че слабостите в системите не водят до съществени грешки.

В този случай системата за вътрешен контрол ще бъде оценена като

„ефективна“;

• или точно обратното, че слабостите в системите са причина да не

бъдат предотвратени или разкрити и коригирани грешки, които

надвишават фиксирания праг на същественост. В този случай

системата за вътрешен контрол ще бъде оценена като „частично

ефективна“ или „неефективна“.

Оценката на системата за вътрешен контрол в годишния доклад може

да бъде „ефективна“, „частично ефективна“ или „неефективна“.

Системата за вътрешен контрол се счита за „ефективна“, ако

вероятният процент грешки е под 2 %.

Ако вероятният процент грешки е над 2 %, системата за вътрешен

контрол се счита за „частично ефективна“ или за „неефективна“.

Класифицирането зависи от степента, в която системата за вътрешен

контрол предотвратява или разкрива и коригира присъщите грешки.

Системата за вътрешен контрол се счита за „частично ефективна“,

ако при извършване на контролите се неутрализират голяма част от

грешките, но не достатъчно, за да може вероятният процент грешки да

бъде под 2 %. Системата за вътрешен контрол се счита за

„неефективна“, ако при извършване на контролите не се

неутрализират много грешки и вероятният им процент е над 2 %.

и количествени и качествени аспекти в други случаи

За да се оцени нивото на същественост на слабостите в системите в

други случаи (т.е. при липса на достатъчно тестове на контрола и/или

тестове по същество), следва да се отчетат качествените

характеристики (по-специално сериозността на констатирания

недостатък) и количествените аспекти (т.е. евентуалното им

финансово отражение). Ако се прецени, че взети заедно

въздействието на тези два елемента надвишава фиксираните прагове,

слабостите в системите трябва да се разглеждат като съществени.

Такъв е например случаят, когато не е била приложена основна част

от системата за вътрешен контрол (непредставяне на задължителни

сертификати от външен одитор, липса на независим сертифициращ

орган и т.н.) и ако общата сума от съответните операции надхвърля




около 10 % от общия финансов обем на разглежданите дейности 58.

2.3 ИДЕНТИФИЦИРАНЕ И ОЦЕНКА НА РИСКОВЕТЕ ЧРЕЗ ЗАПОЗНАВАНЕ С ОДИТИРАНИЯ ОБЕКТ И НЕГОВАТА СРЕДА

МСВОИ 1315

[МОС 315]

Целта на одитора е да идентифицира и оцени рисковете от съществено несъответствие с приложимите закони и други нормативни актове посредством запознаване с нормативната рамка, регулираща одитирания обект, като по този начин предостави база за планиране и прилагане на одитните процедури.

2.3.1 Одитен риск и процедури за оценка на риска по отношение на същественото несъответствие с правилата

2.3.2 Познаване на приложимата за обекта нормативна уредба с оглед идентифициране и оценка на присъщия риск

2.3.3 Вътрешен контрол на обекта по отношение на съответствието с приложимите закони и други нормативни актове

2.3.1 Одитен риск и процедури за оценка на риска по отношение на същественото несъответствие с правилата

Присъщ риск Присъщият риск от отклонение или грешка по отношение на

съответствието с правилата може да се оцени от одитора

посредством преценката на редица фактори, в т. ч.:

• сложността на структурата на механизма за споделено управление;

• сложността на нормативната рамка;

• сложността на законовите и другите нормативни изисквания, например по отношение на допустимостта;

• въвеждането на ново законодателство или изменения на съществуващите норми;

• предоставянето посредством трети лица на услуги и програми;

• плащанията и приходите, осъществени въз основа на заявления или декларации;

• броят и разнообразието на крайните бенефициенти.

Като част от оценката на риска одиторът определя на кои от

идентифицираните присъщи рискове е необходимо да се обърне

специално внимание (значителни рискове), за които одиторът следва

да оцени концепцията на съответните контроли и да определи

посредством тестове дали по време на разглеждания период тези

контроли са били ефективни и са функционирали непрекъснато.

Контролен риск Контролният риск представлява риск от настъпването на

58 Този праг на същественост се основава на следната логика: опитът показва, че ако обемът на операциите надвиши 10 %, а очакваният максимален процент грешки надвиши 20 %, прагът на същественост ще бъде превишен (0,2 * >10% = >2%).







съществено отклонение, което да не може да бъде предотвратено или

своевременно разкрито и коригирано от системите за вътрешен

контрол. Ако одиторът счита, че може да се довери на оценката си за

контролния риск с оглед да намали обема на процедурите по

същество по отношение на съответствието, той прави предварителна

оценка на контролния риск и планира и извършва тестове за контрола,

за да подкрепи своята оценка.

Риск на разкриването Рискът на разкриването представлява рискът одиторът да не успее

да разкрие настъпилите съществени отклонения, които не са били

предотвратени или своевременно разкрити и коригирани от системите

за вътрешен контрол.

Оценка на риска Оценката на риска следва да позволи на одитора да направи

разумна прогноза за евентуалния размер на отклоненията по

отношение на съответствието с приложимите закони и други

нормативни актове.

Необходима информация Посочената по-долу важна информация следва да бъде взета

предвид при оценката на риска в рамките на одита на съответствието

с приложимите закони и други нормативни актове:

• годишният план за управление на Европейската комисия включва

критичните рискове, идентифицирани за съответната генерална

дирекция (ГД);

• информацията, която се съдържа в обобщения доклад на

Комисията и в годишните отчети за дейността, както и в декларациите

на генералните директори за предходната(ите) финансова(и)

година(и), при условие че тази информация е потвърдена от одитните

констатации на Сметната палата. Тези изявления допринасят за

определяне на това дали нивото на контролния риск е високо, средно

или ниско;

• ефективното прилагане на стандарт за вътрешен контрол № 6 по

отношение на анализа на риска и съответните мерки за управление на

риска;

• приложимите доклади на различни контролни органи на Комисията

(включително службата за вътрешен одит (IAS) и структурите за

вътрешен одит (IAC)) и държавите членки или на други одитори, когато

е уместно;

• дейността на Сметната палата от предходни одити и познанията и

опита на одитните отдели/състави.

2.3.2 Запознаване с приложимата за обекта нормативна уредба с оглед идентифициране и оценка




на присъщия риск

Приложима нормативна рамка

Нормативната рамка, която одиторът разглежда при запознаване с

дейността на одитирания обект и идентифициране на приложимите

закони и други нормативни актове, включва приложимите разпоредби

от:

• ДФЕС;

• Финансовия регламент и правилата за прилагането му;

• основното законодателство, установяващо политиката, програмата или дейността;

• всички правила илинормативни разпоредби, приети в съответствие с основното законодателство.

Причини, поради които е

необходимо познаване на нормативната уредба,

приложима към одитирания обект

Познаването на нормативната рамка и използването на тази

информация по подходящ начин ще бъде от полза за одитора при

идентифициране на евентуалните съществени отклонения, които

възникват например в резултат на ново и сложно законодателство или

на неправилно тълкуване на законодателството и неговия обхват.

Познаването на нормативната рамка ще помогне на одитора да

определи дали присъщият риск следва да се класифицира като висок

или невисок и да използва това в модела за получаване на увереност

(вж. глава 2.3.8 от част „Общи въпроси“ на настоящия наръчник), както

и при вземането на решение за определяне на естеството, времето на

изпълнение и обхвата на необходимите одитни процедури.

Този процес включва запознаване на одитора с мотивите за приемане

на законодателството и неговите цели, тъй като това допринася за

разбирането на всеки вторичен законодателен акт или субсидиарна

норма.

Обхват на дейността на одитора при запознаването с

приложимите закони и други нормативни актове

Обхватът на работата, която одиторът извършва с цел да придобие

достатъчно разбиране за нормативната рамка, зависи от естеството и

сложността на нормативната уредба. Въпреки това е необходимо

одиторът да е запознат единствено с разпоредбите на

законодателството, които се отнасят до специфичната одитна

задача. Във всички случаи одитираният обект продължава да носи

отговорност за осигуряване на съответствие с приложимите закони и

други нормативни актове. Това включва и следене дали

законодателството и другите нормативни актове са отразени правилно

на всички етапи до нивото на оперативните инструкции.

При наличие на сложна нормативна рамка одиторът проучва

транспонирането на нормативната уредба в съответни правила и

процедури, като в тази връзка може да поиска писмени изявления от




страна на ръководството. Въпреки това подобни изявления

представляват слабо одитно доказателство и следва да се разглеждат

критично.В крайна сметка, заключението на одитора следва да се

базира по-скоро на доказателства за съответствие с приложимите

закони и други нормативни актове и с договорната рамка, отколкото на

доказателства за съответствие с тълкуването на тази рамка от обекта.

Когато одиторът не е сигурен дали законодателството е било

правилно разбрано и е възможно последиците да бъдат съществени,

понякога е необходимо той да потърси правно становище. В случай че

нормативната уредба не се променя всяка година, вероятно одиторът

вече да притежава достатъчно познания в областта благодарение на

предходни одити.

2.3.3 Вътрешен контрол на обекта по отношение на съответствието с приложимите закони и други нормативни актове

Цел на вътрешния контрол по отношение на приложимите закони и други нормативни

актове

Вътрешният контрол по отношение на съответствието има за цел да

предотвратява рисковете и да предоставя достатъчна увереност, че

целта за съответствие с приложимите закони и други нормативни

актове е постигната при извършване на дейността на обекта.

Възможно е законодателството изрично да посочва условията за

извършване на вътрешен контрол. Например съгласно Финансовия

регламент (член 59) оправомощеният разпоредител с бюджетни

кредити, в съответствие с приетите от всяка институция минимални

стандарти и след надлежно отчитане на рисковете, свързани с

управленската среда и естеството на финансираните дейности,

въвежда подходящи за изпълнението на своите функции

организационна структура и процедури за вътрешен контрол и


Приложими ключови контроли

Одиторът следва да се фокусира върху контролите, свързани с целта

за съответствие на финансовите операции на организацията с

приложимите закони и други нормативни актове. Те включват нормите,

които оправомощават организацията да извършва плащания, да

получава приходи или да определя стойността на тези плащания или

приходи. Не се разглеждат административните или други нормативни

норми, които не се отнасят пряко до финансовите операции. Освен

това одиторът обръща специално внимание на ключовия контрол,

който има за цел да гарантира съответствието във всички съществени

аспекти с приложимите закони и други нормативни актове.

При проверката на контролите във връзка със съответствието

одиторът извършва оценка на общата контролна среда на ниво




организация и на процедурите за контрол по отношение на отделните

групи операции. Одиторът проверява контролите, въведени от

ръководството на организацията с оглед намаляване на риска от

съществени отклонения. Процесът на идентифициране и оценяване

на системите за вътрешен контрол има за цел да допринесе за

постигане на достатъчно ниво на увереност по отношение на

съответствието с приложимите закони и други нормативни актове.

Ръководството е отговорно за установяване на ефективна система за

вътрешен контрол с оглед осигуряване на съответствие с

нормативната уредба. При разработване на етапите и процедурите за

проверка или оценка на съответствието одиторите следва да

анализират вътрешния контрол на обекта и да преценят риска от това

системата за контрол да не успява да предотвратява или разкрива

случаите на несъответствие.

Системи за контрол, които следва да се проверят

Контролите и процедурите, използвани от одитирания обект за

осигуряване на съответствие с приложимите закони и други

нормативни актове, включват

• механизъм, който има за цел да осигури правилното транспониране

на регламентите в съответните правила и процедури (вж. по-долу);

• прилагане на инструкции за служителите, които транспонират

установените изисквания в оперативни процедури;

• определяне на служител, който да следи за това инструкциите да

бъдат редовно актуализирани и да отразяват всички нормативни

изменения;

• насоки във финансовото споразумение, сключено между

бенефициента и организацията, която получава безвъзмездната

финансова помощ, и т.н.;

• мониторинг на съответствието с финансовото споразумение;

• получаване на годишен доклад относно съответствието, изготвен

от одиторите на други органи, напр. разплащателни агенции;

• предварителни и последващи проверки на плащанията;

• годишни одитни резюмета и декларации, предвидени във

Финансовия регламент и секторните регламенти (които се отнасят

например до разплащателните агенции в областта на земеделието

или се изготвят от одитните органи например при структурните

фондове).




Одиторът проверява как са транспонирани регламентите в

субсидиарни норми

Одиторът проверява начина, по който регламентите са транспонирани

в субсидиарни норми. Това може да включва преглед на

законодателството с оглед идентифициране на разпоредбите, които

уреждат съответните дейности, както и проверка на процеса на

тяхното транспониране и тълкуване в субсидиарните норми и

вуказанията. Проверката може да обхване и процеса на

транспониране на регламентите в практически ръководства или друга

основна документация. При извършването на тази проверка одиторът

обръща специално внимание на регламентите, които уреждат

например:

• контролите, които следва да се въведат от органа, отговарящ за

управлението на схемата;

• спазването на изискванията за допустимост на бенефициентите за

получаване на безвъзмездна финансова помощ/финансова подкрепа

по схемата;

• изчисляването на безвъзмездната финансова помощ или другите

плащания;

• определянето на възнагражденията, разходите и другите

постъпления.

Когато извършва проверка на правилата и процедурите, отнасящи се

до схеми за подпомагане, одиторът идентифицира също и контролите,

въведени за предотвратяване и разкриване на съществени

отклонения.

При наличието на значителен обем нормативна уредба,

организациите могат да разполагат със системи за разработване и

мониторинг на процедурите и контролите, имащи за цел да следят за

това последните да са подходящи и да отговарят на

законоустановените изисквания. Възможно е отделите за вътрешен

одит също да разполагат със собствена работна програма за проверка

на контролите с оглед гарантиране на съответствието с нормативната

уредба. Одиторът може да реши да се довери на данните от

системите на организацията, регулиращи транспонирането на

разпоредбите и създаването на правила и процедури, като тества

контролите за този процес.

Рискове по отношение на съответствието и свързаните с

тях контролни процедури

Одиторът може да вземе предвид някои рискови фактори и контроли,

имащи за цел смекчаване на ефекта им:

Таблица 1: Рискове по отношение на съответствието и свързани с тях контролни процедури




Риск Описание Контрол за смекчаване на риска

Сложност на нормативната рамка

Колкото по-сложна е нормативната рамка, толкова по-голям е рискът от грешки. Тя може да се дължи на недобро разбиране или на неправилно тълкуване на регламент, както и на неправилното му прилагане.

• Съгласувани и документирани процедури за транспониране на законоустановените изисквания в оперативни инструкции.

• Съгласувани и документирани контролни планове, които се изготвят и проследяват от лицата, управляващи схемите за подпомагане.

• Проверка чрез вътрешен одит на контролните планове на схемата и практическите ръководства.

Ново законодателство

Възможно е новото законодателство да налага въвеждането на нови административни и контролни процедури. Това може да доведе до грешки при създаването или функционирането на контролите, необходими за осигуряване на съответствието.

• Проверка чрез вътрешен одит на контролните планове на схемата и практическите ръководства.

• Съгласувани и документирани контролни планове и независима проверка на практическите ръководства за схемите, които са въведени след приемане на ново законодателство.

Услуги и програми, предоставяни с помощта на трети страни

В случай че програмите се администрират чрез посредници, генералните дирекции губят една част от извършвания от тях пряк контрол и е възможно да трябва да разчитат на тези посредници, за да се гарантира съответствието с приложимите закони и други нормативни актове.

Формално споразумение между одитирания обект и изпълнителя за определяне на контролните процедури, които да се прилагат при администрирането на предоставяните услуги.

• Управленски контрол и мониторинг на дейността на третите страни.

• Контролни посещения при третите страни, извършвани от органа за вътрешен одит с оглед проверка на системите и процедурите.

• Независимо сертифициране на плащанията и приходите от одитора на третите страни.

Плащания и приходи, направени на база заявления или декларации

Способността на организацията да потвърди съответствието с приложимите закони и други нормативни актове може да бъде ограничена, ако например критериите за получаване на безвъзмездна финансова помощ не са подложени на пряка верификация.

• Установени критерии за представяне на заявления, ясно описани в инструкциите до заявителите.

• Стандартни изисквания по отношение на документите и доказателствените елементи, които следва да се представят в подкрепа на заявленията.

• Физически проверки на досиетата на заявителите с цел потвърждаване на тяхната допустимост за подпомагане.

• Процедури, които имат за цел оценка на финансовото състояние на заявителите преди предоставяне на безвъзмездната финансова помощ, както и мониторинг на платежоспособността.

• Независимо сертифициране от външен одитор на заявлението за безвъзмездна финансова помощ.




Предварителна оценка на контролните рискове от страна

на одитора

Познаването на вътрешния контрол помага на одитора да определи

дали присъщият риск следва да се класифицира като висок, среден

или нисък. Той използва тази класификация с оглед определянето на

естеството, времето на изпълнение и обхвата на одитните процедури

(вж. модел за получаване на увереност, глава 2.3.8 от част „Общи

въпроси“ на настоящия наръчник).


МСВОИ 1500

[МОС 500]

Целта на одитора е да разработи и приложи одитните процедури така, че да е в състояние да получи достатъчни, уместни и надеждни одитни доказателства.



2.4.3 Одитни процедури за получаване на доказателства


Одиторът има за цел да събере достатъчни, уместни и надеждни

одитни доказателства, които да му позволят да достигне до

заключение с достатъчно ниво на увереност. Одитът следва да се

проведе на най-високото равнище, за което са налице достатъчни и и

уместни одитни доказателства за оценка на съответствието.

Всички одити на съответствието

Одитните доказателства по отношение на съответствието с

приложимите закони и други нормативни актове се събират най-

напред посредством на контрола и тестове на детайлите, които

предоставят обстойна информация от извадката на операциите. Тези

одитни доказателства позволяват:

• да се извърши оценка на съответствието до нивото на крайния

бенефициент за разглежданата област като цяло;

• да се ползват елементи от мониторинга на произхода, естеството,

честотата и отражението на грешките, разкрити въпреки наличието на

системи за вътрешен контрол;

• да се идентифицират областите, където е необходимо да се

предприемат действия за избягване на грешки в бъдеще;

• да се улесни комуникацията с одитирания обект чрез предоставяне

на конкретни примери за отбелязаните недостатъци.

Когато е необходимо, тези доказателства се допълват от аналитични







процедури.

Законосъобразност и редовност на свързаните с отчетите

операции

Освен това, за одитите по отношение на законосъобразността и

редовността на свързаните с отчетите операции е възможно да се

съберат други одитни доказателства от два допълнителни източника:

• годишните отчети за дейността и декларациите на генералните

директори, които представляват писмени изявления на ръководството.

Поради значението на съответствието в контекста на ЕС одиторът

анализира ежегодните декларации от генералните директори във

връзка с упражняването на задълженията им по отношение на

законосъобразността и редовността на операциите, по-специално в

областите, където не са налични преки доказателства.

• работата на други одитори. Това са външните одити, извършени от

други одитори, като например върховната одитна институция на

съответната държава членка или сертифициращите органи на

държавата членка.

Организациите като например разплащателни агенции, обикновено

разполагат с установени процедури за вътрешен контрол, имащи за

цел да осигурят законосъобразността и редовността на съответните

операции. Необходимо е да се докаже, че организацията е изпълнила

задълженията си относно законосъобразността и редовността на

операциите (напр. допустимостта на крайните бенефициенти за

получаване на безвъзмездна помощ или друго финансово

подпомагане). В случай че не е възможно да се получат подобни

доказателства за нормалното функциониране на системите за

контрол, следва да се проведат процедури по същество на нивото на

крайните бенефициенти.


Одитните доказателства по отношение на съответствието с

приложимите закони и други нормативни актове могат да имат

следните източници:

• вътрешни за обекта, напр. споразумения за отпускане на безвъзмездна финансова помощ, фактури и т.н.;

• външни за обекта, напр. използването на докладите на други одитори (вж. също глава 3.6.2 от част „Общи въпроси“ на настоящия наръчник);

• предоставени от одитора, напр. аналитична проверка на тенденциите на разходите.

2.4.3 Одитни процедури за получаване на доказателства




Използваните одитни процедури за получаване на одитни

доказателства по отношение на съответствието с приложимите закони

и други нормативни актове включват:

Изчисляване • аритметична проверка на суми, напр. на фактура;

Анализ • аналитична проверка на последователността на разходите спрямо

бюджета или предходни години;

• анализ на решенията за проверка на съответствието с

нормативната уредба;

Инспекция • фактури, регистри и документи;

• инспекция на материални елементи, напр. животни, мостове и

пътища.





МСВОИ 330

[МОС 330]

Целта на одитора е да събере достатъчни и адекватни одитни доказателства относно оценените рискове от несъответствие посредством разработването и прилагането на подходящи мерки за преодоляване на тези рискове.

2.5.1 Елементи, които следва да бъдат взети предвид при разработването на одитните процедури относно съответствието

2.5.2 Тестове на контрола

2.5.3 Процедури по същество


2.5.1 Елементи, които следва да бъдат взети предвид при разработването на одитните процедури относно съответствието

Проверки с двойно предназначение

Възможно е обстоятелствата, напр. времевият график, да налагат

избора на одитни процедури, които да се използват. Например

сроковете, определени от Финансовия регламент за предоставяне от

страна на Сметната палата на становища от одити на съответствието

относно законосъобразността и редовността на свързаните с отчетите

операции, затрудняват следването на традиционния одитен процес. В

този контекст едни и същи операции могат да бъдат използвани

едновременно за тестове на контрола и за тестове на детайлите

(„проверки с двойно предназначение“). В такива случаи одиторът

преценява дали резултатите от одита съответстват на

първоначалната одитна прогноза и дали е необходимо извършването

на допълнителни одитни процедури.


Уместни контроли на високо ниво

Тестовете на контрола относно съответствието следва да се

фокусират върху ключовите контроли, които са i) подходящи за

постигане на целите на обекта за съответствие с приложимите закони

и други нормативни актове, и ii) на възможно най-високото ниво с

оглед постигане на одитните цели.

Примери Въведените ключови контроли на високо ниво, които могат да бъдат

предмет на проверка в рамките на одит относно законосъобразността

и редовността на свързаните с отчетите операции, включват

например:

предварителни проверки;

одитни сертификати и надеждност на процеса на сертифициране







(напр. сертификационни органи и одитни институции);

последващи проверки, като например процедури за уравняване на сметки, решения за съответствие или последващи проверки по проекти в областта на транспорта, изследванията и енергетиката;

информационни системи като Интегрираната система за администриране и контрол (ИСАК);

извършван от Комисията мониторинг.

2.5.3 Процедури по същество

Примери В таблицата по-долу са представени основните области, за които

могат да се извършат процедури по същество при проверката на





Таблица 2: Основни области за одитни процедури по същество

Централно ниво (напр. Комисия)

1 Правно основание

За всяко „значимо действие на ЕС“ — съществуването на задължително правно основание (напр. ДФЕС, Финансов регламент, междуинституционално споразумение, решение на Съвета, регламент на Комисията, директива на Съвета).

2a). Процедура за подбор — преки разходи (където е приложимо)

• Съответствие с регламентите, уреждащи поканите за участие в търг.

• Спазване на принципите на пропорционалност, прозрачност, равно третиране и недопускане на дискриминация, така както са посочени във Финансовия регламент.

• Последователност и съгласуваност на договорите и евентуалните им изменения с процедурите за подбор (покани за участие в търг, доклад за оценка, препоръки за подбор и т.н.).

2б). Процедура за подбор — безвъзмездна финансова помощ (където е приложимо)

Покана за представяне на предложения, критерии за допустимост, препоръки на комисията за оценка на офертите и решение на разпоредителя с бюджетни кредити.

3. Решение за финансиране, бюджетно и правно задължение

• Приемане на решение за финансиране преди всяко бюджетно задължение.

• Съществуване на бюджетното задължение преди поемане на правното задължение.

• Споразумението за отпускане на безвъзмездна финансова помощ включва необходимите елементи и е датирано и подписано от надлежно упълномощеното длъжностно лице.

4. Разрешение за извършване на плащане

• Плащане, съобразено с условията на съответното бюджетно задължение (съпътстващи документи) и извършено в рамките на законоустановения срок.

• Размерът на плащането е правилно изчислен и отговаря на законовите и договорните разпоредби (напр. по отношение на процента на съфинансиране, валутния курс, допустимостта на декларираните разходи и т.н.)

• Платежното нареждане посочва правилния бенефициент (име и банкова сметка).

• Плащането е било действително извършено (банково извлечение).

Държава членка, междинно ниво и ниво на крайния бенефициент (където е приложимо)

• Заявленията за възстановяване на разходи са налични и изискванията за допустимост са изпълнени.

• Приходите от проекта (включително лихвите от авансово финансиране) са правилно декларирани и изчислени; заявленията за съфинансиране са правилно изчислени.




• Спазване на договорните разпоредби (напр. по отношение на възлагането на дейности на подизпълнители, график на плащанията, разпределение на средствата в рамките на консорциума и т.н.).

• Очакваните резултати са посочени в договорите.


Определяне на грешките

Грешките или отклоненията представляват дейности или операции,

части от тях и/или свързани с тях действия, които не са били

извършени в съответствие с приложимите закони и други нормативни

актове. Тези грешки са съществени, ако има вероятност те, поотделно

или заедно с други грешки, да се отразят на решенията, които взимат

адресатите на докладите на Сметната палата.

Не се отчитат грешките, които са разкрити и коригирани по инициатива

на одитирания обект независимо от проверките на Сметната палата,

тъй като те са показател за ефикасно функциониране на системата за

вътрешен контрол. Освен това, ако одиторът не е в състояние да

определи дали случаите на несъответствие се дължат по-скоро на

наложените от обстоятелствата ограничения, отколкото на действия

на организацията, одиторът следва да не отчита резултата като

грешка.

По отношение на законосъобразността и редовността на свързаните с

отчетите операции следва да се направи разграничение между

грешките на несъответствието, засягащи:

• пряко условията за плащане (напр. неспазване на правилата за

допустимост или на задълженията, свързани със събирането на

вземания по неправомерно отпуснати средства); и

• други въпроси на съответствието, които нямат пряко въздействие

върху извършеното плащане, но съдържатфинансов риск и/или биха

могли да доведат до финансови корекции, които да бъдат понесени от

държавите членки, или глоби, които да бъдат заплатени от крайните

бенефициенти (например неспазване на процедурите на управление и

контрол или на добрите практики, наложени от разпоредби на ЕС).

Вж. глави 2.5.6 и 2.3.8 oт част „Общи въпроси“ на настоящия наръчник

за повече информация относно формирането на одитни извадки и

модела за получаване на увереност.


МСВОИ 1300 Целта на одитора е да определи общата стратегия за одита в





[МОС 300] меморандума за плана на одита и да приеме одитна програма с цел намаляване на одитния риск до приемливо ниско ниво.


насоки относно съдържанието на меморандума за плана на одита.


| 284 Съответствие с приложимата нормативна уредба – Проверка





3.СЪОТВЕТСТВИЕ

Section 1 – Framework Section 2 – Planning Раздел 3 – Проверка Section 4 – Reporting Appendix


РАЗДЕЛ 3 — ПРОВЕРКА


3.1 Проверка — Общ преглед 3.2 Извършване на одитни процедури — тестове на контрола и тестове на

детайлите 3.3 Проверка на одита — оценяване на резултатите от тестовете на

контролите и на детайлите — съответствие с приложимите закони и други

нормативни актове 3.4 Аналитични процедури 3.5 Писмени изявления 3.6 Аналитични процедури 3.7 Други одитни процедури 3.8 Обсъждане и приемане на одитните констатации




3.1 ПРОВЕРКА — ОБЩ ПРЕГЛЕД

Вж. глава 3.1 от част„Общи въпроси“ на настоящия наръчник за насоки

относно процеса на проверяване на одитите

3.2 ИЗВЪРШВАНЕ НА ОДИТНИ ПРОЦЕДУРИ — ТЕСТОВЕ НА КОНТРОЛА И ТЕСТОВЕ НА ДЕТАЙЛИТЕ

МСВОИ 1530

[МОС 530]

Целта на одитора е да прилага към всеки селектиран елемент одитни процедури в съответствие с целите на одита.


3.2.2 Тестове на детайлите


При извършване на тестове на детайлите одиторът следва да се

спазва изискванията, посочени в глава 3.2.2 oт част „Общи въпроси“

на настоящия наръчник за насоки относно процеса на проверяване на

одитите.

3.2.2 Тестове на детайлите

При извършване на тестове на детайлите одиторът следва да се

спазва изискванията, посочени в глава 3.2.3 от част „Общи въпроси“


3.3 ПРОВЕРКА НА ОДИТА — ОЦЕНЯВАНЕ НА РЕЗУЛТАТИТЕ ОТ ТЕСТОВЕТЕ НА КОНТРОЛИТЕ И НА ДЕТАЙЛИТЕ — СЪОТВЕТСТВИЕ С ПРИЛОЖИМИТЕ ЗАКОНИ И ДРУГИ НОРМАТИВНИ АКТОВЕ

МСВОИ 1450

[МОС 450]

МСВОИ

1530

[МОС 530]

Целта на одитора е да оценява резултатите от извадката така, че да получи подходяща база за формулиране на заключения относно популацията.

3.3.1 Оценяване на резултатите от тестовете на контрола

3.3.2 Оценяване на резултатите от тестовете на детайлите

Одиторът сам преценява какво представлява съществено отклонение













по отношение на съответствието с нормативната уредба, като отчита

контекста, както и количествените (размер) и качествените (естество)

аспекти на разглежданите операции или въпроси. Например, одиторът

отчита естеството на съответните закони и други нормативни актове,

както и размера на паричната стойност на отклонението.

3.3.1 Оценяване на резултатите от тестовете на контрола

В случай че одиторът е решил да използва данните от вътрешния

контрол и е разработил съответен одитен подход, целта на тестването

на контрола е да се потвърди неговата степен на надеждност.

Резултатите от тестването на контрола могат да бъдат следните:

i. Ако при тестването на контрола одиторът се е уверил, че по време

на проверявания период той е функционирал ефективно и без

прекъсване, тогава одиторът ще продължи да прилага одитния

подход, одобрен в рамките на фазата на планиране.

ii. Ако са отбелязани някои слабости, но като цяло системата не се

оценява като ненадеждна, тогава оценката на контролния риск се

преразглежда и обхватът на процедурите по същество се увеличава

в съответствие с модела за получаване на увереност.

iii. В случай че контролите не функционират правилно, не е възможно

постигане на увереност по отношение на съответствието с

приложимите закони и други нормативни актове. В този случай,

одиторът следва да получи одитни доказателства най-вече или

единствено от тестовете по същество.

Възможно е друга отделна цел да представлява изготвянето на доклад

относно ефективността на вътрешния контрол. Тогава оценката на

контрола може да определи, че той е ефективен, частично ефективен

или неефективен.

3.3.2 Оценяване на резултатите от тестовете на детайлите




Общи въпроси

Одиторът оценява резултатите от извадката, като съпоставя

проектирания процент/стойност на грешките с допустимия им

процент/стойност (стойност на несъществените грешки), с цел да

определи дали преценката му за съответните характеристики на

популацията се потвърждава или трябва да бъде изменена (напр. в

случай че одиторът е установил неочаквано висока стойност на

грешките за тестовете на детайлите).

Възможно е въз основа на оценката на резултатите да е необходимо

одиторът да увеличи обхвата на одитните процедури и/или да

извърши допълнителни процедури, така както е посочено в част „Общи



a) Изчисляване на грешки

Процентът грешки и паричната стойност на разкритите количествено

измерими грешки трябва да се изчислят според записаната стойност

на операцията на съответното ниво. Определянето на количествената

стойност (квантификацията) на грешките засяга финансовото участие

на ЕС; в случаите на съфинансиране (най-вече с държавите членки)

се извършва разграничаване между финансираната от ЕС част и

частта, финансирана от трети страни.

Квантификацията зависи от съпоставянето на действителната

стойност на операцията и стойността, която операцията би имала, ако

е била осъществена в съответствие с приложимите разпоредби. Така

изчислената разлика се изразява като процент на занижаване или

завишаване на стойността на осчетоводената операция. Що се отнася

до одитите за целите на DAS, електронната система за подпомагане

на Палатата автоматично изчислява стойността и процента грешки

въз основа на зададените данни.

б) Оценяване на естеството и причините за грешките

Следва да се извърши внимателна оценка на естеството на

идентифицираните грешки и причините за тяхното появяване,както и

на потенциалното им въздействие върху конкретната одитна цел и

върху другите разглеждани области в рамките на одита

в) Класифициране на грешките Идентифицираните грешки се анализират поетапно с оглед да се

определи дали и до каква степен са от значение за одитното

заключение или становище. Това предполага да се определи:

1. дали са засегнати законовите изисквания (условия за извършване

на плащане или други въпроси на съответствието);

2. дали грешките са количествено измерими и съществени (т.е. дали

надвишават прага на същественост) и, ако случаят не е такъв, дали са

съществени поради тяхното естество или контекст;




3. дали грешките са:

— „сериозни“ (надвишават 2 % от общия размер на плащането или засягат съществена част от разглежданата сума);

— „ограничени“ (между 0,5 % и 2 % общия размер на плащането или засягат значителна част от разглежданата сума); или

— „незначителни“;

4. дали грешките са системни;

5. общото въздействие на грешките като резултат от екстраполацията

на количествено измерими констатации. Констатациите се

екстраполират единствено ако процедурата на подбор е довела до

получаването на представителна извадка.

Грешките, които са разкрити и коригирани по инициатива на

управляващия орган преди приключването на отчетите за

финансовата година и независимо от проверките на Сметната палата,

не се вземат предвид в декларацията за достоверност, тъй като

показват ефективната работа на системата на ЕС и не влияят повече

върху отчетите за финансовата година.

Ако ръководството откаже или не е в състояние да извърши

необходимите корекции и резултатите от разширените одитни

процедури не позволяват на одитора да прецени дали съвкупното

въздействие на грешките е съществено, одиторът следва да обмисли

съответно изменение на одитния доклад.

Тъй като е възможно в някои чувствително области нарушенията да

бъдат от значение за органа за освобождаване от отговорност във

връзка с изпълнението на бюджета, одиторът следва да обмисли

начина, по който ще отчете отклоненията, които са идентифицирани,

но които може би не са съществени като количествено измерение.

3.4 АНАЛИТИЧНИ ПРОЦЕДУРИ


Целта на одитора е да приложи, където е уместно, аналитични процедури, които му позволяват да оцени риска, да получи одитни данни и да формулира цялостно одитно заключение.

При някои обстоятелства е възможно аналитичните процедури да

подпомогнат одитора в оценката на съответствието. Например, в

случай че помощите в рамките на схема за отпускане на безвъзмездна

финансова помощ имат определен максимален размер и броят на

бенефициентите е известен, одиторът може да използва аналитични

процедури, за да установи дали е надвишен позволения праг.








Целта на одитора е да получи писмени изявления, които да му позволят да се увери, че: a) ръководството или, когато е приложимо, лицата, натоварени с общо управление, считат, че са изпълнили задълженията си по отношение на изготвянето на финансовите отчети и относно изчерпателния характер на информацията, предоставена на одитора; б) се потвърждават другите одитни доказателства във връзка с финансовите отчети или конкретни твърдения на одитирания обект. Наред с това целта е в) да се реагира по подходящ начин на предоставените писмени изявления или на тяхната липса.



3.5.3 Конкретни писмени изявления относно специфични твърдения


Предвид голямото значение на съответствието с приложимите закони

и други нормативни актове в контекста на ЕС, одиторът обикновено

получава писмени изявления относно съответствието, по-специално:

i)писмена декларация от страна на ръководството относно поетите от

него задължения;

ii) специфични писмени декларации от страна на ръководството или

отговорните за управлението служители, или от служителите със

специфични познания относно конкретни твърдения на одитирания

обект.


Одиторите следва да получат декларации от отговорното/ите

лице/лица, които се очаква да предоставят официално изявление

относно изпълнението на задълженията им във връзка със


По-специално, в тези изявления се посочва, че






i) според информацията на съответния служител дейностите и

финансовите операции (а при одитите на съответствието на

свързаните с финансовите отчети операции — данните от

финансовите отчети на одитирания обект) са в съответствие с

нормативната рамка, която ги регулира;

ii) ръководството разполага с достатъчна увереност, че въведените

системи за вътрешен контрол предотвратяват и разкриват

съществените случаи на несъответствие;

iii) одиторът е получил цялата необходима информация.

Годишни отчети за дейността и декларации

При одитите на законосъобразността и редовността за целите на DAS,

например, тези декларации се съдържат в изявлението на

ръководството относно годишните отчети на Европейския съюз,

подписано от счетоводителя, в обобщаващия доклад на Комисията,

годишните отчети за дейността и декларациите на генералните

директори, на които се отдава голямо значение от страна на органа за

освобождаване от отговорност във връзка с изпълнението на бюджета

(Европейският парламент и Съветът). В годишните отчети за

дейността генералният директор дава сведения относно постигането

на възложените цели на политиката, описва системата за вътрешен

контрол и формулира заключение относно нейната ефективност. За

тази цел директорът прибавя към своя доклад счетоводен отчет

(изпълнение на бюджета) и оповестява всички трудности, които

генералната дирекция е срещнала в рамките на своята дейност.

В декларацията на генералния директор се посочва: „Разполагам/не

разполагам с достатъчна увереност ..., че съществуващите процедури

за контрол дават необходимите гаранции относно

законосъобразността и редовността на операциите“. При трайни

слабости в системата за вътрешен контрол или при особени

трудности, които е възможно да окажат въздействие върху

законосъобразността и редовността на операциите, за които отговаря,

генералният директор може да изрази резерви с цел да подчертае

наличието на тези слабости.

Цел на одитора При прегледа на изявленията от ръководството (а при нужда и

декларациите относно законосъобразността и редовността на

операциите) целта на одитора е да отбележи в кои случаи не е

изразено ниво на увереност или в кои са изразени резерви. Ако

случаят е такъв, одиторът ще оцени въздействието им върху одитното

становище (вж. глава 3.5.4 от част „Общи въпроси“). Одиторът не е

длъжен да докладва дали изявлението от ръководството е

обосновано, но може да посочи, ако разполага с потвърждаващи




одитни доказателства, че предоставената информация съдържа

съществени грешки. В следствие на това, ако генералният директор

пропусне да оповести значителни слабости или в случай на

декларация, която е несъвместима със съществуващи слабости,

писмените изявления на ръководството няма да се използват като

одитни данни.

Необходимо е да се подчертае, че в никакъв случай изявленията на

ръководството като тези, които се съдържат в годишните отчети за

дейността, и декларациите на генералните директори, не могат да

заместят тестовете по същество на ефективното функциониране на

контролите.

3.5.3 Конкретни писмени изявления относно специфични твърдения

Одиторът получава специфични писмени декларации, когато е

необходимо да потвърди други одитни данни. Въпреки това тези

специфични писмени декларации не представляват сами по себе си

достатъчни и уместни одитни данни.





Използване на работата на друг

одитор

Използване на работата на вътрешен одитор

Използване на работата на експерт на одитора





МСВОИ 1600

[МОС 600]

При използване работата на друг одитор целта на одитора е да определи по какъв начин тя ще има въздействие върху извършвания от него одит.

При използване на работата на други одитори одиторът следва да се

спазва изискванията, посочени в глава 3.6.2 от „Общата част“ на


















МСВОИ 1610

[МОС 610]

Целта на външния одитор е да се запознае с функцията за вътрешен одит и да прецени дали нейните дейности могат да бъдат от полза за планиране и извършване на одита, и ако случаят е такъв, да определи въздействието на процедурите, извършени от външния одитор.

При използване на работата на функцията за вътрешен одит одиторът

следва да се спазва изискванията, посочени в глава 3.6.3 oт „Общи



МСВОИ 1620

[МОС 620]

Целите на одитора са: i) да определи дали да използва работата на експерт на одитора; и ii) ако използва работата на експерт на одитора, да определи дали тази работа е подходяща за целите на одита.

Единствено експерти, с които Палатата е сключила договор

Одиторът може да прибегне до услугите на експерти по техническите

въпроси в области като строителството на пътища, мостове и т.н.

Въпреки това настоящия раздел се прилага единствено за експерти, с

които Палатата е сключила договор, а не по отношение на експертите,

наети от държавата членка или местните власти. Ако работата,

извършена от последните, е подходяща за целите на одита, тя може

да бъде използвана като подкрепящо одитно доказателство.

*** При използване работата на експерт одиторът следва да спазва

изискванията от част „Общи въпроси“ на настоящия наръчник (глава

3.6.4), които се отнасят по-специално до:

• решението дали е необходимо да се прибегне до услугите на

експерт;

• оценка дали работата на експерта е подходяща;

• позоваване на работата на експерта в одитния доклад; и

• запознаване с изискванията на Палатата относно наемането на

експерти.










3.7 ДРУГИ ОДИТНИ ПРОЦЕДУРИ 3.7.1 Последващи събития



МСВОИ 1560

[МОС 560]

Целта на одитора е да получи достатъчни, уместни и надеждни одитни данни, които удостоверяват дали събитията, настъпили след приключване на референтния период и преди изготвяне на одитния доклад, са оповестени по подходящ начин.

Определение В рамките на одитите на съответствието последващите събития

представляват благоприятни или неблагоприятни събития, които

настъпват между края на референтния период за одита и датата на

одитния доклад. В този контекст последващите събития може да

настъпят във връзка с одитите на съответствието, засягащи


операции.

Одиторът прилага одитни процедури, за да установи дали между края

на одитирания период и датата на одитния доклад са настъпили

събития, които може да доведат до съществени отклонения и

следователно трябва да бъдат оповестени. Въпреки това от одитора

не се очаква да извършва непрекъснат преглед на всички въпроси, за

които след извършване на одитните процедури са формулирани вече

задоволителни заключения.

Одитни процедури Одитните процедури се извършват възможно най близо до датата на

одитния доклад и са съобразени с извършената от одитора оценка на

риска. Макар че зависят от времето, което е изтекло от последната

одитна мисия, тези одитни процедури обикновено включват:

• проверка на установените от ръководството процедури с цел да се

осигури идентифициране на последващите събития;

• прочит на протоколите от заседанията на отговорните за

управлението лица, които са се състояли след края на одитирания

период;

• искане на информация от ръководството за това дали

евентуалните последващи събития са довели до случаи на

съществено несъответствие.







В случай че одиторът идентифицира събития, които могат до доведат

до съществени отклонения, той трябва да определи дали тези

събития са оповестени по подходящ начин.




3.7. Свързани лица

В глава 3.7 oт част „Общи въпроси“ на настоящия наръчник са описани

одитните изисквания относно свързаните лица и отношенията и

операциите с тях. Одиторът взема предвид рисковете от неспазване

на специфичните изисквания, установени в тази връзка от одитирания

обект.

3.8 ОБСЪЖДАНЕ И ПРИЕМАНЕ НА ОДИТНИТЕ КОНСТАТАЦИИ

МСВОИ 1260

[МОС 260]




да запознае своевременно натоварените с управлението лица с констатациите и оценките от одита, свързани с техните задължения;

да извести по подходящ начин ръководството или натоварените с управлението лица за идентифициран от него по време на одита недостатъци в системата за вътрешен контрол, свързани с одита, които според професионалната му преценка са достатъчно значими, за да им бъде обърнато внимание.

Одитните констатации следва да бъдат обсъдени и приети по време

на процеса на изготвяне на изложението на предварителните

констатации, така както е описано в глава 3.8 oт част „Общи въпроси“









| 296 Съответствие с приложимата нормативна уредба – Докладване





3. СЪОТВЕТСТВИЕ Section 1 - Framework Section 2 - Planning Section 3 - Examination Раздел 4 - Докладване Appendix




4.1 Докладване — Общ преглед 4.2 Декларация за достоверност — формиране на одитно становище 4.3 Модифицирани становища 4.4 Параграф „Обръщане на внимание“ и параграф „Други въпроси“ 4.5 Информация в подкрепа на декларацията за достоверност 4.6 Специфични оценки в контекста на декларацията за достоверност

4.7 Специални доклади след извършен одит на съответствието






Резултатите от всички повтарящи се одити на съответствието относно

законосъобразността и редовността на операциите, свързани с

годишните отчети, следва да бъдат оповестени в декларацията за

достоверност. Задължението за предоставяне на декларация за

достоверност засяга одитите на съответствието относно операциите,

свързани с годишните отчети на Европейския съюз и на ЕФР, както и

на другите органи, служби и агенции на ЕС.

Декларацията за достоверност е съществена част от всеки годишен и

специфичен годишен доклад. Когато декларацията за достоверност се

отнася до консолидираните годишни отчети на Европейския съюз, тя

може да бъде публикувана като отделен документ, придружаващ

годишните отчети на одитирания обект

Становище относно законосъобразността и

редовността на операциите като цяло

Декларацията за достоверност съдържа становище относно

законосъобразността и редовността на операциите, свързани с

годишните отчети на одитирания обект.

или по групи политики В случая на годишния доклад на Палатата относно изпълнението на

общия бюджет на ЕС, Палатата може да формулира отделни

становища относно законосъобразността и редовността на

операциите, свързани с годишните отчети, за всяка група политики.

Към декларацията за достоверност, съдържаща тези становища, може

да се прибави допълнителна информация и конкретни оценки, чрез

които да се предоставят повече подробности на органа за

освобождаване от отговорност.

В раздел 4 oт част „Общи въпроси“ на настоящия наръчник са

предоставени повече подробности относно структурата и

съдържанието на декларацията за достоверност, както и на годишния

доклад и на специфичните годишни доклади.

4.2 ДЕКЛАРАЦИЯ ЗА ДОСТОВЕРНОСТ — ФОРМИРАНЕ НА ОДИТНО СТАНОВИЩЕ



формира становище относно законосъобразността и редовността на операциите, свързани с годишните отчети, като се основава на оценка на заключенията, достигнати в


4.2.2 Изисквания


4.2.4 Съображения при формулиране на становище относно законосъобразността и редовността

4.2.5 Качествени аспекти на практиките на одитирания обект за осигуряване на






резултат на получените одитни доказателства;

изрази ясно това становище посредством писмен доклад, в който се посочва основанието за становището.

съответствие

4.2.6 Приложима нормативна рамка






Одитът на съответствието засяга законосъобразността и редовността

на свързаните с отчетите операции, а основният му продукт е


Разглеждане на връзката между надеждност и

законосъобразност/редовност

Както е посочено в глава 1.5.2., надеждността на годишните отчети и


операции са две взаимосвързани цели. При изготвяне на доклада

одиторът следва да се съобрази с взаимовръзката на тези две цели.

4.2.2 Изисквания

В раздел 4 от част „Общи въпроси“ на настоящия наръчник са

предоставени основните насоки относно съдържанието на



В раздел 4 от част „Общи въпроси“ на настоящия наръчник са описани

видовете становища.

4.2.4 Съображения при формулиране на становище относно законосъобразността и редовността

Достатъчна увереност Одиторът следва да определи дали е постигната достатъчна

увереност относно това дали свързаните с отчетите операции като

цяло (или по група политики в случая на общия бюджет на ЕС) не

съдържат съществени грешки и нередности. При формиране на това

заключение се взема предвид оценката на одитора дали:

Разглеждане на

- доказателства

- ниво на същественост

- качествени аспекти

a) са получени достатъчни и уместни одитни доказателства;

б) разкритите грешки или нередности са съществени, взети заедно

или поотделно;

в) качествените аспекти на практиките на одитирания обект за

осигуряване на съответствие са съвместими с приложимата

нормативна рамка, както и дали са подходящи. По-специално той

взема предвид практиките и процедурите на обекта и на неговото

ръководство, както и наличието или липсата на показатели за

възможна необективност при действията или преценката на





4.2.5 Качествени аспекти на практиките на одитирания обект за осигуряване на съответствие

Възможна необективност на ръководството

Ръководството извършва редица преценки при вземане на решения

във връзка с нормативната рамка. Възможно е при разглеждане на

качествените аспекти на практиките за съответствие на организацията

одиторът да установи необективност в преценките на ръководството.

Поради кумулативното въздействие на липсата на неутралност,

грешките и нередностите одиторът може да достигне до

заключението, че свързаните с годишните отчети операции не са, като

цяло и във всички съществени аспекти, в съответствие с приложимите

закони и други нормативни актове. Показателите за липса на

неутралност, които могат да повлияят на оценката на одитора относно

това дали свързаните с отчетите операции не отговарят на критериите

за съответствие във всички съществени аспекти, включват:

Показатели за необективност • избирателно коригиране на грешки и нередности, които са

оповестени на ръководството по време на одита или в рамките на

предишни одити;

• възможна необективност в изявленията на ръководството.

В случая на одит на съответствието във връзка с общия бюджет на ЕС

е възможно тази точка да се прилага не само на ниво Европейска

комисия, но и на ниво органи на държавите членки.

4.2.6 Приложима нормативна рамка

Ръководството носи отговорност за вземане на решения относно

свързаните с годишните отчети операции в съответствие с

приложимата нормативна рамка. Определянето на приложимата

нормативна рамка е от значение, тъй като дава информация на органа

за освобождаване от отговорност и на заинтересованата

общественост относно рамката, на която се базират решенията за

свързаните с отчетите операции.

Одиторът следва да се увери, че е налично подходящо определение

на нормативната рамка. При формулиране на своето становище и

неговото основание одиторът следва да се позове на приложимата

нормативна рамка.

Възможно да има случаи, в които свързаните с отчетите операции да

са в съответствие с едни разпоредби, но да нарушават други. В случай




на противоречиви изисквания в нормативната уредба, одиторът се

консултира с правната служба.


Така например декларацията за достоверност за 2010 г. относно


операции фигурира в допълнение III от част „Общи въпроси“.

4.3 МОДИФИЦИРАНИ СТАНОВИЩА

МСВОИ 1705

[МОС 705]

Целта на одитора е да изрази ясно и подходящо модифицирано становище относно свързаните с отчетите операции, което е необходимо, когато:

a) одиторът достигне до заключението, че свързаните с отчетите операции не съответстват във всички съществени аспекти на приложимата нормативна рамка; или

б) одиторът не може да получи достатъчни и уместни одитни доказателства, за да заключи, че свързаните с отчетите операции съответстват във всички съществени аспекти на приложимата нормативна рамка

4.3.1 Естество на съществените случаи на несъответствие

4.3.2 Широкообхватност на въпросите, които налагат модифициране на становището


4.3.1 Естество на съществените случаи на несъответствие

Съществено несъответствие на свързаните с годишните отчети

операции (грешка или отклонение) може да възникне по отношение на:

Уместен характер на процесите и политиките

a) уместния характер на процедурите и политиките за осигуряване на

съответствие, например i) ако те не са съгласувани с приложимата

нормативна рамка; ii) ако те не са подходящи за обстоятелствата;

или(iii) ако те доведат до несъответствие на свързаните с отчетите

операции във всички съществени аспекти с нормативната рамка.

Прилагане на правила, регламенти и политики

б) прилагането на правила, регламенти и политики, например i)






непоследователно прилагане по отношение на изискваните срокове

или сходни операции и събития; ii) неправилен метод на прилагане

или несъгласие с ръководството по отношение на съответните факти

и обстоятелства и т.н., към които се прилагат правилата; или iii) в

случаите, когато организацията не е спазила последните изисквания

вследствие на изменение на правилата и т.н.

4.3.2 Широкообхватност на въпросите, които налагат модифициране на становището

Свързаните с годишните отчети операции не отговарят на

нормативната уредба

Ако взети поотделно или заедно грешките са съществени, одиторът

може да ги определи като широкообхватни, когато те не се

ограничават само до конкретни елементи или видове операции, или

ако са ограничени, когато грешките представляват или биха могли да

представляват значителна част от операциите.

Невъзможност за получаване на достатъчни и уместни одитни


Когато одиторът не е в състояние да получи достатъчни и уместни

одитни доказателства относно един или повече елементи от

свързаните с годишните отчети операции, той може да приеме тази

невъзможност за съществена и широко разпространена аномалия.

Такъв е случаят, когато евентуалният ефект от тази невъзможност не

може да бъде ограничен само до конкретни елементи или видове

операции, или е ограничен, но се отнася до значителна част от

операциите.




Фигура 2: Процес на формулиране на становище относно законосъобразността и редовността

Получени ли са достатъчно подходящи одитни

доказателства?

Като цяло засегнати ли са от съществени грешки свързаните с

отчетите операции?

Съществен и широкоразпрастранен ли е евентуалният ефект от ограничението в обхвата?

Становище за заверка с резерви на основание ограничение в обхвата


Като цяло спазени ли са изискванията на законовата и друга нормативна рамка при извършването на операциите,

свързани с отчетите?


Не Не

Да

Като цяло съществен и широкоразпространен ли е ефектът от грешките в операциите, свързани

с отчетите?

Становище за заверка с резерви на основание отклонение от

нормативната уредбаОтрицателно становище

Да

Да

ДаНе

Не

Да

Не

Ако становището относно законосъобразността и редовността на

операциите е модифицирано, одиторът следва да вземе предвид

ефекта от промените по отношение на годишните отчети като цяло, по

отношение на декларацията за достоверност, както и на другите части

от доклада.


Основание за изразяване на модифицирано на становището

Вж. глава 4.4 от частта „Общи въпроси“ на настоящия наръчник за

подробности относно изразяването на модифицирано становище.



Целта на одитора е да включи ясна допълнителна комуникация в декларацията за достоверност в случаите, когато според неговата преценка подобна комуникация е целесъобразна за привличане на






вниманието на потребителите към въпрос, който е представен в писмен вид от ръководството, или към всеки друг въпрос, който може да бъде от значение за разбирането от страна на одитора на годишните отчети, свързаните с тях операции или одита.

В глава 4.5 oт част „Общи въпроси“ на настоящия наръчник може да

намерите повече информация относно параграфа за обръщане на

внимание и параграфа за разглеждане на други въпроси.

4.5 ИНФОРМАЦИЯ В ПОДКРЕПА НА ДЕКЛАРАЦИЯТА ЗА ДОСТОВЕРНОСТ

Изясняване на подхода и предоставяне на общ преглед

В рамките на информацията в подкрепа на DAS разделът относно


операции следва да бъде използван за предоставяне на

допълнителни данни относно подхода на Палатата за изготвяне на

декларацията за достоверност, както и за да представи кратък преглед

на резултатите от одита, изложени по-подробно в специфичните

оценки.

В случая на другите органи, служби и агенции, информацията в

подкрепа на декларацията за достоверност може да включва също

така и значими констатации и препоръки за одитирания обект

4.6 СПЕЦИФИЧНИ ОЦЕНКИ В КОНТЕКСТА НА ДЕКЛАРАЦИЯТА ЗА ДОСТОВЕРНОСТ

Предоставяне на подробни обяснения

В допълнение към становището относно законосъобразността и

редовността, което е част от декларацията за достоверност,

одиторите на Палатата могат да представят други по-подробни

пояснения в доклада. Тези допълнителни пояснения може да бъдат от

полза в случаите, когато становището се модифицира вследствие на

съществено несъответствие. Целта е на органа за освобождаване от

отговорност, на одитирания обект и/или на другите органи, когато е

уместно, да се предоставят по-подробни обяснения от информацията

в декларацията за достоверност. Одиторът следва да докладва

свързаните със съответствието въпроси по достатъчно подробен

начин, за да е възможно органът за освобождаване от отговорност или

компетентният комитет да се запознаят добре с тях.

В случая с другите органи, служби и агенции информацията в




подкрепа на декларацията за достоверност може да включва също

така и значими констатации и препоръки за одитирания обект.

Акцент върху съответствието и системите

Възможно е към декларацията за достоверност да се добавят

специфични оценки, които не представляват становища, а описват

резултатите от одита на бюджетната дейност и другите дейности на

организацията или на областите на политика и включват едно или

повече заключения относно съответната област. Акцентът следва да

се постави върху оценката на законосъобразността и редовността на

свързаните с отчетите операции и върху характеристиките на

системите.

По отношение на законосъобразността и редовността на операциите,

свързани с годишните отчети ЕС, за всяка група политики се

формулира специфична оценка. Тази оценка включва следните

елементи:

• описание на обхвата на одита и характеристиките на одитираната

област;

• оценката на законосъобразността и редовността на свързаните с

отчетите операции в областта, включително значимите констатации и

коментари;

• оценка на ефективността на системите за вътрешен контрол в

областта, подкрепена от съответен анализ;

• заключения и препоръки;

4.7 СПЕЦИАЛНИ ДОКЛАДИ СЛЕД ИЗВЪРШЕН ОДИТ НА СЪОТВЕТСТВИЕТО

4.7.1. Въведение

4.7.2 Форма и съдържание на специалните одитни доклади


Формата на специалните (извън DAS) доклади вследствие на

извършен одит на съответствието може да варира в зависимост от

обстоятелствата. Въпреки това известна последователност в

докладите ще помогне на потребителите на доклада да разберат

извършената одитна дейност и достигнатите заключения, както и да

идентифицират евентуални изключителни обстоятелства. В

специалния доклад следва да бъдат посочени критериите, върху които

се базира оценката на основния одитен въпрос. Възможно е

критериите силно да се различават при различните одити на




съответствието. Ето защо ясното им идентифициране в доклада е от

значение, за да могат заинтересованите страни да разберат

основанията за одитната дейност и достигнатите заключенията.

4.7.2 Форма и съдържание на специалните одитни доклади

Обикновено специалните доклади след извършен одит на

съответствието са структурирани по следния начин:

а) Заглавна страница

б) Съдържание

в) Речник на термините (където е уместно)

г) Кратко изложение

д) Въведение

е) Обхват и подход на одита

ж) Констатации и оценки

з) Заключения и препоръки;

и) Отговори на одитирания обект

й) Приложения (където е уместно)

i) Заглавна страница,

съдържание и речник на термините

В заглавната страница по ясен начин се посочва заглавието и датата

на доклада, неговите адресати и автор. Включването на съдържание,

особено в случаите на обемен доклад, подпомага структурирането на

документа и ориентирането на читателя към въпросите, които го

интересуват. Речникът на термините може да бъде от полза за

читателите при наличие на техническа или непозната терминология,

акроними, съкращения, или при използване в доклада на думи със

специфично контекстуално значение.

ii) Кратко изложение

Краткото изложение е от ключово значение, тъй като често

представлява най-четената част от доклада. Краткото изложение

следва изчерпателно и точно да отрази съдържанието на доклада,

като същевременно остава стегнато и балансирано. За да бъде

ефикасно, краткото изложение обикновено е с дължина една или две

страници. В краткото изложение главният акцент се поставя върху

установените критерии (ключовите въпроси, на които се търси

отговор) и се обобщават основните одитни заключения и препоръки

във връзка с тези критерии.

iii) Въведение

Въведението съдържа описание на контекста на одита, включително

идентифициране или описание на основния въпрос и съответната

информация, както и отговорностите на различните заинтересовани

страни. Обикновено въведението е кратко, без много подробности.

При необходимост съответната подробна информация се представя в




приложенията.

iv) Обхват и подход на одита

В тази част на специалния доклад от одита на съответствието

подробно се описват обхватът и целите на одита.

v) Констатации и оценки

Разделът с констатациите и оценките представлява основната част

от специалния доклад, изготвен след одит на съответствието. В него

се описва извършената одитна дейност и съответните констатации.

Разделът е логически структуриран, обикновено в зависимост от

установените критерии и по начин, който помага на читателя лесно да

следва логиката на даден аргумент. При формулиране на одитните

констатации и оценки следните четири елемента трябва да бъдат

представени с цел потребителите на доклада по-лесно да разберат

извършената одитна дейност, както и важността и последствията от

одитните констатации:

a) стандарти (критерии) — референтната стойност или мярката, която служи за основа на сравнението или оценката на изпълнението

б) факти (условия) — констатираната ситуация

в) анализ (причина) — източникът причините за наблюдаваните условия

г) въздействие (ефект) — въздействието и последствията от наблюдаваните условия (същественост на констатациите, тяхното въздействие върху бюджета и т.н.)

В случай че за подкрепа на одитните констатации се използва голямо

количество данни, те следва по-скоро да бъдат включени в

приложенията.

vi) Заключения и препоръки

Основната цел на раздела на заключенията и препоръките е двойна:

а) да се предоставят ясни отговори (заключения) на одитните въпроси

(установени критерии) и

б) да се предоставят, където е уместно, градивни и практически

препоръки за подобрения.

Препоръките са най-ефективни, когато възприетият стил е позитивен и

насочен към резултатите, като ясно се определят необходимите

действия. При определяне на практическата приложимост на

препоръките е важно да се имат предвид свързаните с тях разходи .

Макар градивните и практически препоръки да насърчават доброто

управление, одиторът следва да внимава да не формулира прекалено

подробни препоръки, с които да поема ръководна роля и така да

компрометира собствената си обективна оценка.

vii) Отговори на одитирания обект

Принцип на съгласувателната процедура — приемане на фактите и

включване на отговорите в доклада — следва да се прилага при

изготвяне на специалните доклади след извършен одит на




съответствието. Отговорите на одитирания обект на поставените

въпроси могат да бъдат включени в доклада дословно или обобщено.

Те фигурират в отделен раздел на доклада.

viii) Приложения

Където е уместно, приложенията се използват, за да предоставят на

потребителите на доклада подробна или допълнителна информация

във връзка с одита. Информацията може да бъде представена под

формата на таблица или на текст или в графичен вид под формата на

диаграми, схеми или снимки. Тези данни помагат потребителите на

доклада да разберат по-добре одитните констатации, както и

основанието за формулирането им и тяхното отражение.

| 309 Съответствие с приложимата нормативна уредба – Допълнение


FCAM - Part 3- Appendix

ДОПЪЛНЕНИЕ I — ОЦЕНКА НА ФУНКЦИОНИРАНЕТО НА СИСТЕМИТЕ ЗА НАБЛЮДЕНИЕ И КОНТРОЛ

Определение за системи за наблюдение и контрол

Подход на одита

Оценка на средата на системите за наблюдение и контрол


Общи аспекти

Централизирано и децентрализирано управление

Споделено управление

Ключови цели на контрола

Оценка дали установените слабости са съществени

Идентифициране на контролните недостатъци/слабости на системата за наблюдение и контрол

Оценка на величината на контролните недостатъци/слабости на системата за наблюдение и контрол

Определение за системи за наблюдение и контрол

1. Съгласно член 317 от ДФЕС Комисията отговаря за изпълнението на бюджета на ЕС в

сътрудничество с държавите членки и:

а) извършва разчети (планиране);

б) организира изпълнението;

в) извършва мониторинг на изпълнението;

г) докладва.

2. Една система се състои от всички подробни процедури за изготвяне на указания,

мобилизиране и контрол, които се прилагат към хомогенна серия от операции до нивото на

крайния бенефициент. В този контекст умножаването на видовете възможни среди (мерки,

организации, страни, региони) означава, че за някои области59 разходите на ЕС преминават през

изключително голям брой системи. Поради ограничените си ресурси Сметната палата всяка

година може да извършва оценка единствено на ограничен брой системи за управление и не е в

състояние да формулира общи заключения.

3. От друга страна, тъй като броят на процедурите, предвидени от нормативната уредба на ЕС

или решенията на организациите за гарантиране на доброто функциониране на системите за

управление (системи за наблюдение и контрол) е много по-ограничен, чрез тяхното оценяване е

59 ФЕОГА — по-специално Структурните фондове и секция „Гарантиране“.

| 310 Съответствие с приложимата нормативна уредба – Допълнения



възможно формулиране на общи заключения. Извършването на одит от такъв тип би трябвало по

принцип да позволи на Палатата да проследи развитието на ситуацията във всяка област спрямо

предходната година.

4. Системите за наблюдение и контрол имат за цел получаването на достатъчна увереност

относно законосъобразността и редовността на приходите и разходите, като удостоверяват, че

процедурите функционират добре. Те предоставят на Комисията информацията, която ѝ е

необходима, за да се осигури постигане на целите в съответствие с нормативните и/или

договорните разпоредби.

5. Системите за наблюдение и контрол функционират на различни нива на управление. Някои от

тях са идентични независимо от типа управление (пряко или непряко) от страна на Комисията.

Други са специфични не само за типа управление, но и за съответната област или мерки.

Подход на одита

6. Оценката на системите за наблюдение и контрол, свързани с различните функции на

финансовата перспектива, представлява ключов елемент от одита на законосъобразността и

редовността на свързаните с отчетите операции. Целта на одита на системите за наблюдение и

контрол е да се оцени техният капацитет за:

a) предоставяне на Комисията на информацията, от която тя има нужда, за да се увери,

че съответните нормативни и договорни разпоредби са спазени, и където е уместно, да

предприеме корективни действия.

б) предоставяне на достатъчна увереност относно законосъобразността и редовността

на свързаните с отчетите операции.

7. Одитът се състои в оценка на системите за наблюдение и контрол, като за тази цел включва

тестове на контрола. В този контекст тестовете по същество могат да бъдат използвани за оценка

на ефективността на системите за наблюдение и контрол. Тестовете по същество трябва да

предоставят аналитични резултати, които заедно с оценката на системите за наблюдение и

контрол да позволят на Палатата да разбере причините за грешките по отношение на

законосъобразността/редовността в свързаните с отчетите операции и да ограничи тяхното

действие. В обобщение, става въпрос за оценяване на последствията от слабостите на системите

за наблюдение и контрол и за принос за тяхното подобряване.

8. В случаите, когато одиторът прецени, че системите за наблюдение и контрол функционират

добре, той очаква да намери малко на брой или никакви грешки и ако това се потвърди от

проверките по същество, одиторът формулира немодифицирано одитно заключение. При

обратния сценарий той очаква да намери голям брой грешки и ако случаят действително е

такъв,формулира становище с резерви или неблагоприятно становище. В последния случай

одиторът е в състояние да обясни естеството на проблема, тъй като анализът на системите за

наблюдение и контрол установява слабостите, а тестовете по същество потвърждават

съществуването им и предоставят евентуална допълнителна информация. Другите възможни

сценарии са разгледани в основната част на документа.

Оценка на средата на системите за наблюдение и контрол




9. Комисията и другите страни, които участват в процесите за наблюдение и контрол, трябва да

изградят подходящи служби за управление, мониторинг и одит с достатъчен брой квалифицирани

служители. Тези служби трябва създадат механизми, които да осигурят съответствието на

прилаганите методи и процедури общоприетите стандарти (ясно дефиниране на мисията и

задачите, професионалната етика и почтеността, чувствителните служебни функции,

делегирането, регистрирането на кореспонденция и архивирането, документацията във връзка с

процедурите, разделянето на отговорности, списъка на изключенията, непрекъснатостта на

операциите, специално събраната информация в областта на управлението, работната програма,

оценката и управлението на риска и т.н.60). Трябва да бъде създадена система за предупреждение

за оповестяване на съществуващите недостатъци и за тяхното коригиране.

10. В контекста на оценката на системите за наблюдение и контрол одитните състави/отдели

трябва първо да идентифицират службите на Комисията и третите страни, които отговарят за

надзора във връзка със законосъобразността и редовността на приходите и разходите. След това

те трябва да оценят дали контролната среда на тези служби спазва посочените по-горе принципи.


Общи аспекти

11. За всяка област трябва да се установи програма за тестове на контрола с оглед оценка на

функционирането на системите за наблюдение и контрол. След това, в зависимост от степента на

децентрализиране на управлението, трябва да се уточни обхватът и мястото на провеждане на

тестовете на контрола, така че да се осигури задоволително покритие. Възможно е извадките за

тестовете по същество да послужат за база на тестовете на контрола и да се диференцират в

зависимост от нивата на управление.

12. В контекста на изготвянето на програмите за тестове на контрола одитните отдели/състави

трябва да използват работата на Комисията, както е посочено в стандартите за вътрешен контрол

№ 6 „Процес на управление на риска“ и № 9 „Управленски надзор“.

13. В съответствие със стандарт за вътрешен контрол № 6 всяка генерална дирекция или

служба на Комисията трябва, най-малко веднъж годишно, да извършва анализ на рисковете,

свързани с нейната основна дейност. Въз основа на получените резултати службите трябва да

изготвят план за действие, който да им позволи да контролират риска, и да определят служители

за изпълнение на този план. Годишната работна програма на структурите за вътрешен одит също

трябва да се базира на оценка на риска. В областите с висок риск се извършва подробна проверка

на системите за наблюдение и контрол.

14. Съгласно стандарта за вътрешен контрол № 9 генералните дирекции на Комисията и

нейните служби разглеждат всяка година препоръките от одитните доклади, изготвени от службата

за вътрешен одит на Комисията, техните собствени одитни структури и Палатата, както и мерките,

предприети в отговор на тези доклади. След това те трябва да изготвят план за действие, насочен

към коригиране на недостатъците, и да извършват мониторинг на изпълнението на този план. В

60 Вж. стандартите за вътрешен контрол на Комисията.




контекста на извършвания от нея одит на функционирането на системите за наблюдение и

контрол, Палатата трябва да оцени характеристиките и изпълнението на плановете за действие.

Централизирано и децентрализирано управление

15. В областите с централизирано и децентрализирано управление проверката на нормативната

и договорната рамка трябва да доведе до установяването на процедури и механизми, които

осигуряват законосъобразността и редовността на приходите и разходите. След получаване на

тази информация одиторът трябва да:

a) провери по какъв начин се извършва контролът, по-специално на ниво краен

бенефициент;

б) оцени неговия обхват;

в) анализира резултатите;

г) оцени нивото на увереност, което Палатата може да получи от контрола по

отношение на разглежданата област като цяло.

16. Ето защо следните елементи трябва да бъдат включени в секторните меморандуми за плана

на одита:

a) действителните одитни програми, процедури и дейност, които са извършени от

службите на Комисията61 в областта на административните разходи (пряко

централизирано управление).

б) действителните одитни програми, процедури и дейност, които са извършени от

службите на Комисията, междинните агенции и всички други трети страни, участващи в

системите за наблюдение и контрол в областта на вътрешните политики и

изследванията (непряко централизирано управление).

в) действителните одитни програми, процедури и дейност, които са извършени на ниво

Комисия и нейните делегации, както и при всички други участници в системите за

наблюдение и контрол в областта на външните дейности (децентрализирано

управление).

Споделено управление

17. Областите на споделено управление са тези, при които разходите частично се управляват от

националните органи на държавите бенефициенти (държави членки на ЕС или други държави).

Това се отнася до областите на земеделието, структурните фондове и по-голямата част от

собствените ресурси. Възможно е да бъдат включени и някои области на външната помощ поради

децентрализирания характер на тяхното изпълнение.

18. Въз основа на познанията им за съответната област, одитните отдели/състави трябва да

установят кои механизми за надзор са задължително предписани от нормативната уредба за всяка

съвкупност от общи политики. Възможно е тези механизми да са въведени от Комисията на ниво

61 Когато е приложимо и отделите на другите институции.




ЕС62 или на национално, регионално или местно равнище (например на ниво оперативна програма

за структурните фондове, на ниво разплащателна агенция за земеделието, на национално ниво за

собствените ресурси и т.н.). На тази база за всяка област е необходимо установяването на

контролен периметър, който да позволи формулиране на одитни заключения. Това означава, че

няма да бъде изключен нито един елемент, чиято липса би могла сама по себе си да засегне

крайния резултат. Областите на споделено управление изискват най-голяма доза вникване в

материята. След събиране на информацията трябва да се пристъпи към извършване на

дейностите, описани в точка 15.


19. Предвид размера и сложния характер на операциите, финансирани от бюджета на ЕС,

Комисията трябва да бъде в състояние да извършва своята дейност въз основа на глобална

стратегия за непрекъснато функциониране на системите за наблюдение и контрол, която да

обхваща всички операции от даден вид (приходи и разходи на ЕС) и на всички засегнати нива на


20. С оглед да се осигури достатъчен обхват и последователен подход на анализ от страна на

различните одитни отдели/състави на Сметната палата, одитната процедура, която следва да се

приложи, има за цел да провери на начина, по който системите за наблюдение и контрол,

посочени в меморандумите за план на одита, осигуряват спазването на петте ключови цели на

контрола при изпълнение на политиките на ЕС (вж. таблицата по-долу).


Ключова цел Елементи, които следва да бъдат обхванати от

системите за наблюдение и контрол

МФС (1)

терминология

Реалност и

измерване

(определяне на

физически

количества) на

свързаните с


Да се провери дали въведените системи следят за

съществуването на свързаните с отчетите операции,

така както са описани — по време и естество, и дали

данните за физическите количества са точни (напр.

площ земя, брой на обучаващи се лица и т.н.).

Действителност/точно

ст

Допустимост на

свързаните с

Да се провери дали въведените системи следят за това

свързаните с отчетите операции да отговарят на

различните критерии за допустимост, приети на ниво


редовност (2)

62 Това са предвидени в регламентите системи, които не се припокриват директно с елементите, въведени от реформата на Комисията.




Ключова цел Елементи, които следва да бъдат обхванати от

системите за наблюдение и контрол

МФС (1)

терминология

отчетите операции ЕС.

Съответствие с

други нормативни

изисквания

Да се провери дали въведените системи осигуряват

спазването на други критерии (извън критериите за

допустимост). Тези критерии включват съответствие с

тръжните процедури, изготвяне на доклади, отделно

идентифициране на операции на ЕС и т.н.


редовност (2)

Правилност на

изчисленията


всички изчисления да са извършениправилно, що се

отнася до математическата им точност и използването

на правилни основи, фактори и т.н..

Точност

Изчерпателност

и точност на

отчетите


всички операции да са осчетоводени, да присъстват

само по веднъж в отчетите и да са записани в

правилния счетоводен период с точната им стойност..

Изчерпателност/точно

ст/ежегодност

(1) Това се отнася до категориите на Международната федерация на счетоводителите (МФС), които съответстват на информацията, съдържаща

се във финансовите отчети.

(2) Аспектите на законосъобразността/редовността не са изрично упоменати в МОС 500, но са посочени в МОС 250 „Вземане предвид на

нормативната уредба в одита на финансовите отчети“ и точка 42 от МОС 315 „Познаване на обекта и неговата среда и оценка на риска за

съществени неточности“.

21. Съответствието с ключовите цели на контрола следва да бъде проверено в три аспекта:

а) модел на нормативна уредба, по-специално на разпоредбите относно системите за

наблюдение и контрол;

б) транспониране на тези правила и разпоредби от Комисията, държавите членки, третите

държави и другите засегнати страни;

в) непрекъснато и ефикасно функциониране на системите за наблюдение и контрол.

22. Следователно одиторите трябва да извършат оценка, използвайки по-специално одитни

тестове, дали концепцията и транспонирането на системите за наблюдение и контрол (на поне

всеки три години освен в случай на смяна на системата), както и тяхното функциониране (всяка

година), позволяват да се идентифицират рисковете от грешки, които има вероятност да

възникнат за всяка ключова цел на контрола (присъщ риск) и да определят дали съществуват

контролни процедури, с помощта на които да се предотвратят или разкрият, а след това незабавно

да се коригират, тези грешки (контролен риск). След това одиторите трябва да извършат тестове




въз основа на представителни извадки с цел да оценят законосъобразността и редовността на

операциите.

23. Като се имат предвид практическите ограничения на одитите на място, възможно е тестовете

на контрола и тестовете по същество да се извършват едновременно въз основа на едни и същи

извадки, но следвайки съответните си цели. От друга страна, трябва да се одитират всички

системи за наблюдение и контрол, които са свързани с определена операция. Тази методология

гарантира също до голяма степен представителност на резултатите от одита.

24. Накратко, на всяко разглеждано ниво следва да се провери начинът, по който Комисията

поема своята отговорност като гарант на доброто изпълнение на бюджета. Следователно

одиторът трябва да намери отговор на въпроса дали Комисията реално има контрол по отношение

на верификацията на законосъобразността и редовността на операциите, финансирани от

бюджета на ЕС.

Оценка дали установените слабости са съществени

Предложена рамка

Рамката за оценка на аномалиите и недостатъците при контрола FECED (Framework for Evaluating

Control Exceptions and Deficiencies) предлага една възможна система за оценка дали

изключителните случаи и недостатъците, идентифицирани въз основа на оценка на вътрешния

контрол на дадена организация, са съществени по отношение на нейното финансово отчитане.В

точките по-долу тези насоки са адаптирани към средата на ЕС. Тази рамка може да бъде от полза

при оценката на съществеността на слабостите на системите за наблюдение и контрол. Освен

това тя може да бъде използвана за определяне на качеството на системите за наблюдение и

контрол при прилагане на предложения модел за получаване на увереност и при проверка на

обосноваността на годишните отчети за дейността и декларациите на генералните директори.

26. Поради разнообразието на видовете контрол, характеристиките на популацията и

въздействието на изключенията при тестовете, експертната група, натоварена с разработването

на FECED, е предпочела да не разработва изцяло количествен модел. Вместо това рамката взема

предвид количествените и качествените фактори, които съответстват на критериите, предложени

от екипа на проекта DAS:

a) Количествените въпроси са в основата си същите като при финансовия одит и търсят

отговор дали грешките, които не са предотвратени или разкрити и коригирани от системите

за наблюдение и контрол, имат или биха могли да имат, заедно или поотделно,

количествено значимо или съществено въздействие върху финансовите перспективи или

върху бюджета на ЕС като цяло.

б) Качествените въпроси засягат оценката на съществеността, като се вземе предвид

сериозността на слабостите на системите за наблюдение и контрол, както и

допълнителните фактори, свързани със субективните потребности на разумните лица,

заинтересувани от тези елементи.




27. Оценката дали слабостите на системите за наблюдение и контрол са съществени

представлява повтарящ се процес. Въпреки че насоките и илюстративните схеми за

вземане/взимане на решения 7 и 8 описват процеса на оценяване като линейна прогресия, във

всеки момент от процеса може да се наложи връщане към предходен етап и той да се

преразгледа на базата на нова информация. В този контекст експертната група подчертава:

„Рамката представлява процес на размисъл, при който е необходима задълбочена преценка.

Целта на рамката е да подпомогне компетентни и опитни лица да оценят недостатъците по

последователен начин. Само по себе си механичното прилагане на рамката няма непременно да

доведе до формулиране на подходящо заключение. Поради необходимостта от извършване на

преценка и вземане предвид на относителната тежест на количествените и качествените фактори

е възможно различни лица, оценяващи сходни ситуации, да стигнат до различни заключения.“63

Идентифициране на контролните недостатъци/слабости на системата за наблюдение и

контрол

28. Тестването на ефективното функциониране на дадена система за наблюдение и контрол се

извършва единствено ако цялостното заключение относно ефективността на концепцията на

системата не я квалифицира като „слаба“. Тези тестове обикновено се отнасят до значимите

процеси и основните категории операции. Целта на тестовете на контрола е получаването на

достатъчна увереност относно ефективното му функциониране. Значимостта на слабостите в

системите (напр. несъществен недостатък, значителен недостатък или съществена слабост,

съответстващи на отлична, добра или слаба система за наблюдение и контрол) се оценява въз

основа на разкритите и/или потенциалните незаконосъобразни или нередовни приходи или

разходи, причинени от съответния недостатък.

29. Схема № 7 на процеса на вземане на решения описва процеса, водещ до идентифициране на

контролните недостатъци/слабости в системата за наблюдение и контрол. Одиторът следва да

провери и разбере причините, характеристиките и последствията от изключенията. Ако

действителното ниво на отклонение е по-малко или равно на предвиденото ниво или ако

неизправностите в системата не засягат ключов контрол във връзка със законосъобразността и

редовността на свързаните с отчетите операции, контролният недостатък е незначителен и

системата за наблюдение и контрол може да бъде квалифицирана като „отлична“.

63 FECED, стр. 1.




Схема № 7 на процеса на вземане на решения: Оценяване на установените изключения,

засягащи ефикасното функциониране на системите за наблюдение и контрол

(1) Този предварителен резултат трябва да бъде потвърден от тестовете по същество.

Проверка и запознаване с причините, качеството и резултатите от изключенията. Постигната ли е целта на тестовете на контрола (напр. дали действителното ниво на отклонение е по-ниско или равно на предвиденото ниво или дали липсва връзка между съответния ключов контрол и законосъобразността и редовността на свързаните с отчетите операции)?

Като се имат предвид резултатите от тестовете на контрола и разбирането на информацията за причините, качеството и резултатите от изключенията, възможно ли е допълнителни тестове на контрола да потвърдят заключението, че наблюдаваните изключения не са представителни за цялата популация?

Разширяване на обхвата на тестовете на контрола и извършване на повторна оценка. Постигната ли е целта на теста?

Недостатъци на контрола =

Слабости в системата за наблюдение и контрол

Пренебрежимо изключение, което не се счита за недостатък на

контрола/слабост на системата за наблюдение и контрол

= Системата за наблюдение и контрол

се оценява като отлична(1)

Да

Да

Да

Не

Не

Не




30. В случай че не се постигне целта на тестването, следва да се прецени дали извършването на

допълнителни тестове би потвърдило заключението, че нивото на отклонение не е

представително за цялата популация. Ако одиторът прецени, че наблюдаваното изключение и

непренебрежимото ниво на отклонение, до което то е довело, не са представителни за цялата

популация, тестът може да бъде разширен и изменен. В противен случай аномалиите се считат за

недостатък/слабост на системата за наблюдение и контрол и се извършва оценка на величината

им.

Оценка на величината на контролните недостатъци/слабости на системата за

наблюдение и контрол

31. Схема № 8 на процеса на вземане на решения описва начина, по който се оценява обхватът

на контролните недостатъци/слабости на системата за наблюдение и контрол (без последствия, с

последствия, със значими или съществени последствия). Оценяването се извършва на базата на

реалния или потенциалния ефект върху одитното становище на ниво DAS и одитното заключение

в рамките на специфичните оценки.




Схема № 8 на процеса на вземане на решения — Оценка на съществеността на недостатъците на контрола / слабостите на системата за наблюдение и контрол

Тази схема може да бъде използвана за анализ на въздействието на одитните резултати, получени от следните източници:- Оценка на ефективността на модела на системите за наблюдение и контрол;- Тестване на оперативната ефективност на системите за наблюдение и контрол (вж. схема № 7 на процеса на вземане на решения);- Тестове по същество на свързаните с отчетите операции;- Анализ на общия финансов обем на свързаните с отчетите операции, които са засегнати от недостатъци на контрола/слабости на системата за наблюдение и контрол

Стъпка 1: Определя се дали са налице значими недостатъци на контрола / слабости на системата за наблюдение и контрол

Без последствия ли е реалният или потенциалният обхват на грешките по отношение на одитното становище в рамките на DAS и на одитното заключение на ниво специфична оценка (ниво на грешка < 0,5 % и обща сума на засегнатите операции < 2,5 % от финансовия обем на съответната популация)?

Извършени ли са допълнителни или повторни проверки, Които са тествани и оценени и позволяват постигането на същата контролна цел?

Извършени ли са компенсиращи проверки, които са тествани и оценени и биха намалили реалния или потенциалния обхват на грешките по отношение на одитното становище в рамките на DAS и на одитното заключение на ниво специфична оценка (ниво на грешка < 0,5 % и обща сума на засегнатите операции < 2,5 % от финансовия обем на съответната популация)?

Несъществен ли е реалният или потенциалният обхват на грешките по отношение на одитното становище в рамките на DAS и на одитното заключение на ниво специфична оценка (ниво на грешка < 2 % и обща сума на засегнатите операции < 10 % от финансовия обем на съответната популация)?

Извършени ли са компенсиращи проверки, които са тествани и оценени и са намалили реалния или потенциалния обхват на грешките по отношение на одитното становище в рамките на DAS и на одитното заключение на ниво специфична оценка до ниво, по-ниско от съществено (ниво на грешка < 2 % и обща сума на засегнатите операции < 10 % от финансовия обем на съответната популация)?

Възможно ли е след извършването на допълнителна оценка да се заключи, че вероятността за наличие на съществени грешки (ниво на грешка > 2%) е ниска по отношение на одитното становище в рамките на DAS и на одитното заключение на ниво специфична оценка?

Съществени недостатъци на контрола / слабости на системата за наблюдение и контрол

=Системата за наблюдение и контрол се оценява като слаба

При предпазливо извършване на тяхната дейност компетентните длъжностни лица биха ли определили недостатъците на контрола / слабостите на системата за наблюдение и контрол най-малкото като значими по отношение на одитното становище в рамките на DAS и на одитното заключение на ниво специфична оценка?

Незначителни недостатъци на контрола /слабости на системата за наблюдение и контрол

=Системата за наблюдение и контрол се оценява като отлична

При предпазливо извършване на тяхната дейност компетентните длъжностни лица биха ли определили недостатъците на контрола / слабостите на системата за наблюдение и контрол като съществени по отношение на одитното становище в рамките на DAS и на одитното заключение на ниво специфична оценка?

Значими недостатъци на контрола / слабости на системата за наблюдение и контрол

=Системата за наблюдение и контрол се оценява като добра

НЕ

НЕ

НЕ

НЕ

НЕ

НЕ

ДА НЕ

ДА НЕ

ДА

ДА

Стъпка 2: Определя се дали са налице съществени недостатъци на контрола / слабости на системата за наблюдение и контрол

ДА

ДА

ДА

ДА




32. Ако реалният или потенциалният обхват на грешките е без последствия (тоест процентът

грешки е < 0,5 % или общата сума на засегнатите операции е < 2,5 % от съответния бюджет), тогава

разглежданата слабост в системата се счита за несъществен контролен недостатък. В тези случаи

системата за наблюдение и контрол се оценява като „отлична“.

33. В случаите, когато контролът позволява ефективно смекчаване на слабостите в системите, тези

слабости също се оценяват като несъществени недостатъци. Този тип контрол включва

допълнителни или повторни проверки, позволяващи постигането на същата контролна цел, както и

компенсиращ контрол, чиято прецизност би позволила предотвратяването или разкриването и

коригирането на грешките с последствия.

34. Слабост на системата, която не е преодоляна и води до неспазване на контролната цел и която

е свързана с незаконосъобразни или нередовни операции със значителна реална или потенциална

финансова стойност (процент на грешки > 0,5 % или финансов размер на свързаните с отчетите

операции > 2,5 % от съответния бюджет), означава, че е напълно възможно възникването на

грешки с последствия, и следователно представлява най-малко значителен недостатък.

35. По описания по-долу начин следва да се определи дали има съществена слабост: ако

слабостта има за резултат реална или потенциална грешка, която не надвишава прага на

същественост (процент на грешки < 2 % или финансов размер на свързаните с отчетите операции <

10 % от съответния бюджет), установената слабост в системите се класифицира като значителен

контролен недостатък. В тези случаи системата за наблюдение и контрол се оценява като „добра“.

Възможно е компенсиращия контрол, чиято прецизност би позволила предотвратяването или

разкриването и коригирането на съществени грешки, да представлява основание недостатъците на

контрола да не бъдат разглеждани като съществена слабост.

36. Следва да се извърши допълнителна оценка, при която да се определи каква е вероятността за

наличие на съществени грешки (процент грешки > 2 %). Този анализ включва следните елементи,

без да се ограничава само до тях:

a) сериозност на установения контролен недостатък;

б) причина и честота на известните или установените аномалии, засягащи ефективното

функциониране на контрола;

в) взаимоотношения или връзки с други видове контрол;

г) признаци за увеличен риск, установени благодарение на резултатите от тестовете по

същество в текущия период на изготвяне на DAS;

д) признаци за увеличен риск, установени благодарение на грешките, разкрити от предходни

тестове по същество;

е) естество на свързаните с отчетите операции и тяхната предразположеност към проблеми

във връзка със законосъобразността и редовността;

ж) сложност на правилата за определяне на допустимостта.




37. Опитът, придобит от началото на изготвяне на DAS досега, показва, че само при изключително

редки обстоятелства тази допълнителна проверка може да доведе до оценка, съгласно която

недостатъците на контрола не са съществени, тъй като вероятността за наличие на по-значим

процент грешки не е голяма. Обикновено слабостите се считат за съществени и системата за

наблюдение и контрол се класифицира като „слаба“.

38. При оценка на обхвата на контролния недостатък одиторът следва да определи също така

степента на детайлност и нивото на увереност, които биха позволили на длъжностните лица (напр.

генералните директори, подготвящи годишните отчети за дейността и декларациите) при

предпазливо извършване на тяхната дейност да формулират заключение за наличие на достатъчна

увереност, че системите за наблюдение и контрол гарантират законосъобразността и редовността

на свързаните с отчетите операции. Ако одиторът установи, че недостатъците биха

възпрепятствали длъжностните лица при предпазливо извършване на тяхната дейност да

формулират заключение за наличие на достатъчна увереност, той следва да определи

недостатъците в контрола като значими или съществени. Така въз основа на последващия анализ

системата за наблюдение и контрол следва бъде класифицирана като „добра“ или „слаба“.

39. Одиторът трябва също така да извърши оценка на недостатъците на контрола, за да е в

състояние да определи дали тези недостатъци поотделно или в комбинация с други представляват

съществена слабост. Натрупването на данни относно недостатъците на контролната дейност е

необходимо, тъй като наличието на многобройни слабости в системите за наблюдение и контрол

увеличава вероятността от възникване на грешки.

40. Таблица 7 съдържа общ преглед на различните категории на качеството на системите за

наблюдение и контрол. В нея се посочват също така различните случаи, които могат да се

разглеждат като еквивалентни.




Таблица 7: Обща оценка на системите за наблюдение и контрол

Обща оценка на ефективността на модела Обща оценка на оперативната ефективност (след приключване на тестовете на контрола)

Оценка на аномалиите, установени при тестване на оперативната ефективност

Отлична Системите за наблюдение и контрол са изготвени по модел, при който е много вероятно оперативните недостатъци да бъдат предотвратени или разкрити.

Отлична Системите за наблюдение и контрол са изготвени и функционират по модел, при който е много вероятно оперативните недостатъци да бъдат предотвратени или разкрити.

Няма контролни недостатъци/слабости на системата за наблюдение и контрол

Несъществени контролни недостатъци/слабости на системата за наблюдение и контрол.

Целта на тестовете на контрола е постигната (т.е. действителното ниво на отклонение е по-малко или равно на предвиденото ниво на отклонение).

Реалният или потенциалния обхват на контролните недостатъци/слабости на системата за наблюдение и контрол е без последствия или допълнителните/повторните проверки постигат същата контролна цел или компенсиращият контрол намалява реалния или потенциалния обхват на грешките до грешки без последствия.

Добра Системите за наблюдение и контрол, чийто модел е оценен като „отличен“, функционират така, че има основателно очакване оперативните недостатъци да бъдат предотвратени или разкрити.

Значителни контролни недостатъци/слабости на системата за наблюдение и контрол.

Реалният или потенциалния обхват на контролните недостатъци/слабости на системата за наблюдение и контрол има последствия, но те не са съществени или компенсиращият контрол намалява реалния или потенциалния обхват на грешките до грешки с последствия, които обаче не са съществени или вероятността за съществени грешки е пренебрежима или при предпазливо извършване на своята дейност едно длъжностно лице ще оцени контролните недостатъци/слабости в системата за наблюдение и контрол като значими, но не и съществени

Слаба Контролният риск е прекалено висок, за да може одиторът да разчита на системата за наблюдение и контрол.

Съществени контролни недостатъци/слабости на системата за наблюдение и контрол.

Реалният или потенциалният обхват на контролните недостатъци/слабости на системата за наблюдение и контрол е съществен и компенсиращият контрол не намалява реалния или потенциалния обхват на грешките до грешки, които нямат съществено отражение, а вероятността за наличие на съществени грешки не е пренебрежима или при предпазливо извършване на своята дейност едно длъжностно лице ще оцени контролните недостатъци/слабости в системата за наблюдение и контрол като съществени

Добра Системите за наблюдение и контрол са изготвени по модел, при който с основание се очаква оперативните недостатъци да бъдат предотвратени или разкрити.

Добра Системите за наблюдение и контрол, чийто модел е оценен като „добър“, функционират така, че има основателно очакване оперативните недостатъци да бъдат предотвратени или разкрити.

Значителни контролни недостатъци/слабости на системата за наблюдение и контрол.

Реалният или потенциалния обхват на контролните недостатъци/слабости на системата за наблюдение и контрол има последствия, но те не са съществени или компенсиращият контрол намалява реалния или потенциалния обхват на грешките до грешки с последствия, които обаче не са съществени или вероятността за съществени грешки е пренебрежима или при предпазливо извършване на своята дейност едно длъжностно лице ще оцени контролните недостатъци/слабости в системата за наблюдение и контрол като значими, но не и съществени.




Слаба Контролният риск е прекалено висок, за да може одиторът да разчита на системата за наблюдение и контрол.

Съществени контролни недостатъци/слабости на системата за наблюдение и контрол.

Реалният или потенциалният обхват на контролните недостатъци/слабости на системата за наблюдение и контрол е съществен и компенсиращият контрол не намалява реалния или потенциалния обхват на грешките до грешки, които нямат съществено отражение, а вероятността за наличие на съществени грешки не е пренебрежима или при предпазливо извършване на своята дейност едно длъжностно лице ще оцени контролните недостатъци/слабости в системата за наблюдение и контрол като съществени

Слаба Моделът на системите за наблюдение и контрол не е задоволителен

- - - -

Източник: FECED

| 324

Речник на термините и съкращенията


FCAM - Glossary and Acronyms

РЕЧНИК НА ТЕРМИНИТЕ И СЪКРАЩЕНИЯТА

РЕЧНИК НА ТЕРМИНИТЕ УПРАВЛЕНСКА ОТГОВОРНОСТ

Задължение на физическите и юридическите лица, включително публичните предприятия и дружества, управляващи публични средства, да се отчитат за възложените им бюджетни и управленски функции, както и за изпълнението на конкретни програми, пред тези, които са ги натоварили с тези функции.

СЧЕТОВОДЕН РАЗЧЕТ Установена с известно приближение стойност, която се използва при липса на точни средства за оценяване.

СЧЕТОВОДНА ДОКУМЕНТАЦИЯ

Обикновено се отнася до документи с регистрирана за първи път операция и оправдателни документи, като например фактури, договори, счетоводни книги, записи в счетоводните регистри, справки за равнения и т.н.

СЧЕТОВОДНА СИСТЕМА Счетоводна система е съвкупността от процедури и документи в предприятието, чрез които се обработват операциите и събитията за нуждите на финансовата отчетност. Тази система идентифицира, събира, анализира, изчислява, класифицира, документира, обобщава и прави отчет на операциите и събитията.

ОТЧЕТИ Терминът има няколко различни значения. На първо място, той се използва за обозначение на собствените счетоводни регистри, в които организацията вписва различните категории операции и/или свързаните с тях събития. Наред с това той може да обозначава счетоводната документация като цяло. На последно място, терминът често се използва като синоним на „финансови отчети“, особено в контекста на ЕС.

СЧЕТОВОДНА ОТЧЕТНОСТ НА ОСНОВАТА НА ТЕКУЩО

НАЧИСЛЯВАНЕ

Метод на счетоводна отчетност, при който операциите и събитията се признават към момента на тяхното възникване (а не когато са получени или изплатени паричните средства или техният еквивалент). Следователно операциите и събитията се вписват в счетоводните документи и се признават във финансовите отчети за периодите, към които се отнасят. Елементите, които се признават по метода на счетоводна отчетност на базата на текущо начисляване, са активите, пасивите, нетните активи/собственият капитал, приходите и разходите.

АНОМАЛИЯ Неточност или неспазване на правилата, които очевидно не са представителни за неточностите и неспазването на правилата в популацията.

АНАЛИТИЧНИ ПРОЦЕДУРИ Анализ на съществените връзки, тенденции и съотношения, който се използва основно на етапа на планиране на одита и при общия преглед в края на одита. В ограничени случаи може да се използва особен вид аналитична процедура — предварителният тест, за набавяне на съществени доказателства относно надеждността на финансовите отчети (вж. одитна процедура)

ПРИЛОЖИМА РАМКА ЗА ФИНАНСОВО ОТЧИТАНЕ

Счетоводни правила, приети от институциите и органите на ЕС, които се основават на Международните счетоводни стандарти за публичния сектор, издадени от Международната федерация на счетоводителите или, при липсата на такива, на Международните счетоводни стандарти

| 325




(МСС)/Международните стандарти за финансово отчитане (МСФО), издадени от Съвета по международни счетоводни стандарти.

КОНТРОЛ ВЪРХУ ПРИЛОЖНИТЕ ПРОГРАМИ В

ИНФОРМАЦИОННИТЕ ТЕХНОЛОГИИ

Неавтоматизирани или автоматизирани процедури с превантивна или разкриваща функция, разработени с цел да осигуряват точността на счетоводната документация. Те са свързани с процедурите за разкриване, регистриране, обработка и отчитане на операции или други финансови данни.

АДЕКВАТНО (ОДИТНО ДОКАЗАТЕЛСТВО)

Адекватното одитно доказателство е едновременно уместно и надеждно (вж. одитно доказателство; уместно одитно доказателство; надеждно одитно доказателство)

ТВЪРДЕНИЯ НА РЪКОВОДСТВОТО

Изявления на ръководството, изрични или в друга форма, които са част от финансовите отчети и операциите. Тези твърдения представляват специфичните одитни цели, по отношение на които одиторът иска да достигне до заключение. Твърденията на ръководството могат да бъдат:

Твърдения за надеждност по отношение на:

• класове операции и събития за одитирания период: действителност, изчерпателност, точност, разделяне на финансовите периоди, класификация, законосъобразност и редовност (наличност на бюджетни кредити);

• салда по сметките в края на периода: наличност, права и задължения, изчерпателност, установяване на стойността и разпределение;

• представяне и оповестяване: действителност и права и задължения, изчерпателност, класификация и разбираемост, точност и установяване на стойността.

Твърдения за законосъобразност и редовност по отношение на:

• съответствие с правилата и допустимост.

АНГАЖИМЕНТ ЗА ИЗРАЗЯВАНЕ НА УВЕРЕНОСТ

Ангажимент, при който Сметната палата изразява заключение с цел да засили нивото на увереност на евентуалните потребители, различни от отговорната страна, относно резултата от измерването на предмета на одита съгласно определени критерии.

Ангажиментът за изразяване на достатъчна увереност намалява риска, свързан с изразяването на увереност, до приемливо ниво (т.е. високо, но не абсолютно ниво на увереност) като основа за изразяване в положителна форма на заключенията на Сметната палата.

Ангажиментът за изразяване на частична увереност намалява риска, свързан с изразяването на увереност, до приемливо ниво, като основа за изразяване в отрицателна форма на заключенията на Палатата.

ОДИТ Целта на одита на финансовите отчети е да позволи на одитора да изрази независимо становище за това дали финансовите отчети на дадена организация са изготвени във всички съществени аспекти съгласно установената рамка на отчитане.

Целта на одита на съответствието е да позволи на одитора да изрази заключение дали дейностите, финансовите операции и информацията съответстват във всички съществени аспекти на приложимата нормативна рамка.

| 326




ОДИТНО ДОКАЗАТЕЛСТВО Цялата информация, използвана от одитора за достигане до заключения или становище. Одитните доказателства трябва да бъдат достатъчни, за да могат да обосноват заключенията или становището. Те трябва също така да бъдат адекватни, тоест уместни по отношение на целите на одита и надеждни. Обикновено одитните доказателства са по-скоро убеждаващи, отколкото водещи до заключения.

ОБЛАСТ НА ОДИТА Отнася се до предмета на одита (одитирания обект или дейност).

ЦЕЛИ НА ОДИТА Финансовите одити на надеждността и одитите на съответствието по отношение на законосъобразността и редовността имат одитни цели, които следват дефинираните по-горе твърдения на ръководството (вж. „твърдения на ръководството“). Някои одити на изпълнението имат одитни цели, които зависят от конкретната задача. Например при одит на системите целта може да бъде да се провери дали системата предотвратява или разкрива и коригира грешки.

Като част от процеса на планиране, при всяка одитна задача е необходимо да се определят подробно нейните конкретни одитни цели.

ОДИТНО СТАНОВИЩЕ Ясно изразено мнение в писмена форма относно предмета на одита — надеждност или законосъобразност и редовност. Съществуват пет вида одитни становища: становище за заверка без резерви (или „чисто“ становище), становище за заверка без резерви с обръщане на внимание, становище с резерви (независимо дали те се дължат на ограничение в обхвата или несъгласие, което е съществено, но не широкообхватно), отказ от становище (ограничение в обхвата, което е съществено и широкообхватно) и отрицателно становище (несъгласие, което е съществено и широкообхватно).

ОДИТНА ПРОЦЕДУРА Метод, използван за получаване и анализиране на необходимите одитни доказателства. Одиторът може да използва пет вида процедури при осъществяване на тестовете на контрола и тестове на детайлите — аналитични процедури, инспекция, наблюдение, проучващи запитвания/потвърждение и изчисление.

ОДИТНА ПРОГРАМА Съдържа подробна информация за естеството, времето на изпълнение и обхвата на планираните одитни тестове, необходими за изпълнение на меморандума за плана на одита. Тя дава насоки за лицата, пряко участващи в изпълнението на одита, и служи като средство за контрол и проследяване на правилното изпълнение на одитната дейност.

ОДИТЕН РИСК Риск от това одиторът да изрази становище, че отчетите са надеждни, когато в действителност те не са, или че съответните произтичащи от тях операции са законосъобразни и редовни, когато всъщност това не е така. Одитният риск може да бъде разделен на три категории: присъщ риск, контролен риск и риск на разкриването.

ОБХВАТ НА ОДИТА Одитни процедури, които по преценка на одитора и въз основа на МСО се считат за подходящи при конкретните обстоятелства (вид доклад, специфични цели и ограничения и т.н.) за постигане целта (целите) на одита.

ОДИТНА СТРАТЕГИЯ Одитен подход и процедури, избрани за постигане на определените цели на конкретната одитна задача и формулирани в меморандума за плана на одита.

| 327




ОДИТНА ЗАДАЧА Отделна, самостоятелна част от одита, която обикновено завършва с изготвяне от Сметната палата на становище, доклад или част от доклад.

СЧЕТОВОДНА ОТЧЕТНОСТ НА КАСОВА ОСНОВА

Метод на осчетоводяване на операциите, при който приходите се осчетоводяват към момента на инкасиране, а разходите — към момента на изплащане на паричните средства.

СРАВНИТЕЛНА ФИНАНСОВА ИНФОРМАЦИЯ

Съответстващи суми и други оповестявания от предходния финансово-отчетен период или периоди, които са представени със сравнителна цел.

КОМПЕНСИРАЩ КОНТРОЛ Контролна процедура, която първоначално не е определена като ключова форма на контрол, но която позволява да се постигне същата цел както при ключовия контрол, който се оценява или тества. Одиторът може да реши да идентифицира, оцени или подложи на тест компенсиращия контрол вместо ключовия контрол, ако последният не функционира ефикасно, последователно и постоянно. (вж. контролни дейности)

ИЗЧЕРПАТЕЛНОСТ Проверката за изчерпателност при финансовия одит има за цел одиторът да се увери дали всички операции, а за счетоводния баланс — всички елементи на актива и пасива (включително извънбалансовите пера), отнасящи се до финансово-отчетния период, са осчетоводени. (вж. цел на одита и твърдения на ръководството)

СЪОТВЕТСТВИЕ Дейностите, финансовите операции и информацията са в съответствие с приложимите нормативни разпоредби.

ИЗЧИСЛЕНИЕ Одитна процедура, която се състои в проверка на аритметичната точност на първичните документи и счетоводните записи чрез повторно извършване на съответните изчисления или проверка на тяхната точност чрез извършване на различни изчисления (вж. одитна процедура).

КОМПЮТЪРНИ ТЕХНИКИ ЗА ОДИТ (CAATS)

Изпълнение на одитни процедури чрез използването на компютър като одитен инструмент, например на компютърни програми, които позволяват извършване на одитни тестове, извличане, сортиране или подбор на данни, или получаване на доказателства за правилната обработка на данните.

КОМПЮТЪРИЗИРАНА ИНФОРМАЦИОННА СИСТЕМА

Система, при която един компютър, независимо от вида и възможностите му, участва в обработването от страна на одитирания обект на важна за одита информация, независимо дали компютърът се използва от одитирания обект или от трето лице.

НИВО НА УВЕРЕНОСТ Нивото на увереност е противоположното на одитния риск. Колкото по-високо е желаното ниво на увереност, толкова повече одитни тестове трябва да бъдат извършени. Политиката на Сметната палата е да извършва финансови одити с ниво на увереност 95%, тоест допустим е 5% одитен риск.

ПОТВЪРЖДЕНИЕ Специфичен вид проучващо запитване, което представлява процес на получаване на информация или данни за съществуващи условия пряко от трета страна (вж. одитна процедура)

КОНТРОЛНИ ДЕЙНОСТИ Политики и процедури, които помагат да се осигури изпълнението на решенията на ръководството и които са част от вътрешния контрол. Конкретните контролни дейности могат да бъдат: - разрешаване;

| 328




- преглед на резултатите от дейността;

- обработка на информация;

- физически контрол;

- разделяне на задълженията. (вж. вътрешен контрол)

КОНТРОЛНА СРЕДА Контролната среда включва общото управление и прякото ръководство, както и цялостното отношение, информираност, практики и действия на висшето и прякото ръководство по отношение на вътрешния контрол и неговата значимост в организацията (вж. вътрешен контрол).

КОНТРОЛЕН РИСК Рискът от това вътрешноконтролните процедури да не позволят навременното предотвратяване или разкриване и коригиране на съществени грешки или съществени недостатъци във финансовото управление. Подобна ситуация може да се дължи или на липсата на подходящи контролни процедури или на факта, че съществуващите вътрешноконтролни процедури не функционират ефикасно, постоянно и последователно (вж. одитен риск).

ПОДКРЕПЯЩО ДОКАЗАТЕЛСТВО

Данни от вторичен източник, които потвърждават останалите получени доказателства.

КРИТЕРИИ Референтни показатели, използвани за оценка или измерване на предмета на одита. За да се направи достатъчно последователна оценка или измерване на предмета на одита, опиращи се и на професионална преценка, са необходими подходящи критерии.

РИСК НА РАЗКРИВАНЕТО Рискът, при който независимо от използваните от одитора процедури по същество, могат да не бъдат разкрити грешки или недостатъци във финансовото управление, които взети поотделно или заедно с други грешки или недостатъци, могат да бъдат от съществено значение. (вж. одитен риск)

ОПОВЕСТЯВАНЕ Представянето на определена информация (обикновено във финансовите отчети и съответните приложения). Задълженията за оповестяване на различните органи на ЕС са разнообразни. Обикновено тези задължения са записани във финансовите регламенти и в правилниците за тяхното изпълнение, които се прилагат от тези служби (или в съответните аналогични документи). Задълженията за оповестяване са определени също така в 4-тата Директива на Съвета и се основават на потребностите на потребителите на финансови отчети.

ДОПУСТИМОСТ Декларираните разходи са допустими, ако всички необходими изисквания са изпълнени, сроковете са спазени, съответните разрешения са предоставени и процедурите са изпълнени правилно.

ПРОУЧВАЩО ЗАПИТВАНЕ Търсенето на информация (финансова или друга) от осведомени лица в рамките на одитирания обект или извън него. (вж. одитна процедура)

ПРОЦЕДУРА НА ОЦЕНЯВАНЕ НА РИСКА В

ПРЕДПРИЯТИЕТО

Елемент на вътрешния контрол, който представлява процедури на предприятието за идентифициране на рискове за дейността, свързани с финансовото отчитане или с целите за съответствие, и за вземане на решение за предприемане на действия за преодоляване на тези рискове и резултатите от тях (вж. вътрешен контрол)

ГРЕШКА по отношение на надеждността на отчетите — непреднамерена неточност във финансовите отчети или в отчета за бюджетното

| 329




изпълнение, в т.ч. пропуск на сума или оповестяване.

по отношение на съответствието — извършване на операция или на части от нея и/или свързани с нея действия в противоречие с приложимите нормативни разпоредби.

ГРЕШКА — ИЗОЛИРАНА ИЛИ НЕСИСТЕМАТИЧНА

Грешка, произтичаща от изолирано събитие, което няма повтарящ се характер, освен в отделни специфични случаи. Поради това тя не е представителна за грешките, съдържащи се в популацията, и в контекста на извадката не трябва да бъде екстраполирана върху цялата популация.

ГРЕШКИ — ИЗВЕСТНИ Грешки, които са идентифицирани не при пряко свързан с представителната извадка одит, а при извършена допълнителна дейност (например като част от специалните доклади и т.н.). Те не се екстраполират върху цялата популация, но се вземат предвид въз основа на абсолютната стойност или на броя грешки.

НАЛИЧНОСТ И ПРАВА НА СОБСТВЕНОСТ

Финансовият одит на счетоводния баланс проверява наличността и правата на собственост с цел да установи дали елементите от актива или пасива съществуват към датата на изготвянето му и принадлежат на одитирания обект (вж. цел на одита).

ОЧАКВАНИ ГРЕШКИ Грешките, които одиторът очаква да открие в популацията.

ЕКСТРАПОЛИРАНЕ Проектиране, разширяване или развиване на резултатите от дадена извадка върху цялата популация, така че да може да се достигне до заключения относно тази популация. (вж. проектиране)

УПРАВЛЕНИЕ Отнася се до функциите на лицата, натоварени с надзора, контрола и ръководството на дадена организация. Обикновено тези лица носят управленска отговорност за постигането на целите на организацията.

ИНФОРМАЦИОННИ СИСТЕМИ И КОМУНИКАЦИЯ

Елемент на вътрешния контрол, който включва:

• информационни системи: установени процедури и регистри за разкриване, регистриране, обработка и отчитане на операциите на организацията (в т.ч. събития и условия) и за поддържане на отчетност за съответните активи, пасиви и собствен капитал;

• комуникация: предоставяне на информация относно отделните функции и отговорности на вътрешния контрол, по отношение на финансовото отчитане и съответствието, под формата на ръководства за политиките и ръководства за финансово отчитане и проверка на съответствието. (вж. вътрешен контрол)

ПРИСЪЩ РИСК Присъщ риск е рискът от възникване на грешки или недостатъци във финансовото управление, произтичащи от естеството на дейностите, операциите и структурите на управление, които, ако не съществува съответен вътрешен контрол, ще доведат до ненадеждност на отчетите или до съществено ниво на незаконосъобразност или нередовност на свързаните с тях операции (вж. одитен риск).

ИНСПЕКЦИЯ Проверка на регистри и документи (вътрешни или външни) или материални активи. (вж. одитна процедура).

ВЪТРЕШЕН ОДИТ Оценяваща дейност, установена в рамките на организацията с цел да я подпомага. За разлика от вътрешния контрол, вътрешният одит е независим от одитираните процедури и дейности. Неговите функции включват анализ, оценка и мониторинг на адекватността и

| 330




ефикасността на счетоводните системи и системите на вътрешния контрол.

ВЪТРЕШЕН КОНТРОЛ Цялостен процес (последователност от действия, обхващащи различни дейности на дадена организация), който се изпълнява от ръководството и служителите на организацията и е насочен към преодоляване на рисковете и осигуряване на достатъчна увереност, че при изпълнението на мисията на организацията се постигат следните основни цели: - извършване на методични, етични, икономични, ефикасни и ефективни операции;

- изпълнение на задълженията, свързани с управленската отговорност;

- спазване на приложимите нормативни разпоредби; и

- предпазване на ресурсите от загуби, неправилна употреба и щети.

Вътрешният контрол включва следните елементи: • контролна среда;

• процедури на организацията за оценка на риска;

• информационната система, в т.ч. съответните бизнес процеси, свързани с финансовото отчитане, и комуникацията;

• контролни дейности;

• наблюдение на контрола.

НЕРЕДНОСТ В контекста на ЕС нередност означава „всяко нарушение на правото на Общността в резултат на действие или бездействие от икономически оператор, което има или може да има за резултат нарушаването на общия бюджет на Общностите или на бюджетите, управлявани от тях или посредством намаляването или загубата на приходи, в резултат на собствени ресурси, които се събират направо от името на Общностите или посредством извършването на неоправдан разход“.

(Регламент (ЕО, Евратом) № 2988/95 на Съвета от 18 декември 1995 г. (ОВ L 312 от 23.12.1995 г.)

ЗАКОНОСЪОБРАЗНОСТ И РЕДОВНОСТ

Целта на проверката за законосъобразност и редовност е да се установи дали операциите са извършени съобразно приложимите в тази област закони и други нормативни актове и въз основа на одобрени бюджетни кредити. (вж. цел на одита).

ОГРАНИЧЕНИЕ В ОБХВАТА Наблюдава се, когато одиторът не може да получи достатъчно подходящи доказателства за формиране на становище, независимо дали това се дължи на ограничения, наложени от одитирания обект или от обстоятелствата, или на лошо водена документация.

СЪЩЕСТВЕНОСТ Съществеността отразява относителната значимост и тежест на даден елемент или група свързани елементи. Елементът или групата елементи се считат за съществени, ако е вероятно свързано с тях отклонение да доведе до вземане на различно решение от потребителите на информацията. Съществеността се преценява от гледна точка на стойността на елемента или групата елементи, тяхното естество или контекста, в който се появяват.

УСТАНОВЯВАНЕ НА РАЗМЕРА При установяването на размера на приходите и разходите, одиторът търси да получи увереност за това, че сумите по операциите са правилно установени и вписани в счетоводните документи. (вж. одитна цел)

| 331




НЕТОЧНОСТИ Неточност в отчетите, която може да е вследствие на измама или грешка.

МЕТОД НА ИЗВАДКА ПО ПАРИЧНА СТОЙНОСТ (MUS)

Статистическа техника, при която вероятността за избиране на дадена операция е пропорционална на нейната парична стойност. Следователно, колкото по-голяма е стойността на операцията, толкова по-голяма е вероятността тя да бъде избрана.

НАБЛЮДЕНИЕ НА КОНТРОЛА Процес на оценка на ефективността на работата на вътрешния контрол в рамките на определен срок. Включва своевременна оценка на разработката и дейността на контрола и предприемане на необходимите корективни действия, които се модифицират при промени в условията. Наблюдението на контрола е част от вътрешния контрол. (вж. вътрешен контрол).

РИСК, НЕСВЪРЗАН С ИЗВАДКИТЕ

Риск, свързан с фактори, различни от размера на извадката, който може да доведе до грешно заключение за одитора.

НАБЛЮДЕНИЕ Проследяване на процес или процедура, извършвани от други лица.(вж. одитна процедура)

СТАНОВИЩЕ Ясно изразено мнение в писмена форма относно надеждността на отчетите или законосъобразността и редовността на свързаните с тях операции. Становището може да бъде за заверка без резерви или с различни коментари от одиторите (становище за заверка с резерви, становище за отказ за заверка (отрицателно становище), както и отказ от изразяване на становище от страна на одитора).

СТАНОВИЩЕ ЗА ЗАВЕРКА БЕЗ РЕЗЕРВИ

Във всички съществени аспекти отчетите са представени вярно, в съответствие с приложимата рамка за финансово отчитане (надеждност), или свързаните с отчетите операции съответстват във всички съществени аспекти на приложимата нормативна рамка.

СТАНОВИЩЕ ЗА ЗАВЕРКА С РЕЗЕРВИ

Не е възможно изразяването на становище за заверка без резерви, но отражението на съществуващото несъгласие с ръководството или ограничение в обхвата не е толкова съществено и широкообхватно, че да изисква изразяване на отрицателно становище или отказ от становище.

СТАНОВИЩЕ ЗА ОТКАЗ ЗА ЗАВЕРКА ––(ОТРИЦАТЕЛНО)

Когато отражението на съществуващото несъгласие е толкова съществено и широкообхватно, че одиторът счита изразяването на резерви в доклада за недостатъчно.

ОТКАЗ ОТ ИЗРАЗЯВАНЕ НА СТАНОВИЩЕ

Когато възможното отражение на ограничението в обхвата е толкова съществено и широкообхватно, че одиторът не е в състояние да получи достатъчни подходящи одитни доказателства и поради това не може да изрази становище.

ПОПУЛАЦИЯ Съвкупност от всички данни, от които одиторът прави извадка, и спрямо които иска да формулира заключения. Популацията може да се стратифицира и всяка страта (или субпопулация) да се анализира отделно. (вж. стратификация)

ПРЕДВАРИТЕЛЕН ТЕСТ Аналитична процедура за получаване на съществени одитни доказателства. Одиторът прави предположения за размера на някои елементи на приходите, разходите или баланса и ги сравнява с данните във финансовите отчети на одитирания обект. Тестове от този тип могат да се правят само за парични потоци от приходи или разходи или салда по сметки, които имат висока степен на предвидимост и само когато е възможно да се получат достоверни данни от независим източник. (вж. аналитични процедури).

| 332




ПРЕДСТАВЯНЕ НА ИНФОРМАЦИЯ

Финансовият одит проверява представянето на информацията с цел да установи дали една операция или елемент от актива или пасива са оповестени, класифицирани и описани в съответствие с приложимата рамка за финансово отчитане.

ПРОФЕСИОНАЛЕН СКЕПТИЦИЗЪМ

Подход, при който одиторът проявява съмнение и подлага доказателствата на критична преценка.

ПРОЕКТИРАНЕ Разширяване, развиване или екстраполиране на резултатите от дадена извадка върху цялата популация, така че да може да се достигне до заключение относно популацията . (вж. екстраполиране)

ДЕЙСТВИТЕЛНОСТ При финансовия одит се проверява действителността на приходите и разходите, за да се установи дали дадена операция е обоснована от събитие, отнасящо се до обекта на одита и до съответния период. (вж. цел на одита)

УМЕСТНО (ОДИТНО ДОКАЗАТЕЛСТВО)

Доказателство, при което е възможно постигането на целите на одита, като се отчитат всички специфични присъщи и/или контролни рискове. (вж. одитно доказателство)

НАДЕЖДНОСТ НА ОТЧЕТИТЕ В контекста на финансовия одит, одитните цели, свързани с надеждността на отчетите, са:

- при отчетите за приходите и разходите (бюджетните кредити за поети задължения и за плащания): изчерпателност, действителност на операциите, установяване на размера, представяне и публикуване,

- при счетоводния баланс: изчерпателност, наличност и права на собственост, установяване на стойността, представяне и публикуване. (вж. цел на одита)

НАДЕЖДНО (ОДИТНО ДОКАЗАТЕЛСТВО)

Одитните доказателства трябва да бъдат обективни. Този обективен характер зависи едновременно от източниците на получаване на доказателствата и от тяхното естество.(вж. одитно доказателство)

ФОРМИРАНЕ НА ИЗВАДКА Прилагането на одитни процедури върху част от дадена популация (по-малка от 100 %) по такъв начин, че всички единици да могат да бъдат избрани, с цел да се достигне до заключение относно популацията. При формирането на извадка могат да бъдат използвани статистически или нестатистически методи.

ПОВТОРНО ИЗПЪЛНЕНИЕ Независимо извършване от одитора на процедури или проверки, които първоначално са извършени в контекста на вътрешния контрол на организацията.

РИСК НА ОДИТНАТА ИЗВАДКА Произтича от вероятността заключението на одитора, основано на извадка, определена въз основа на статистически или нестатистически методи, да бъде различно от това, до което би достигнал, ако цялата популация бъде подложена на същата одитна процедура.

ИЗВАДКОВА ЕДИНИЦА Отделните елементи, които изграждат дадена популация, например фактури, дебитни салда или парични суми.

ИНФОРМАЦИЯ ПО СЕГМЕНТИ Информация в отчетите, която се отнася до ясно определими обособени сегменти на дадена организация.

ЦЕЛЕВА ОДИТНА ЗАДАЧА В контекста на процеса на изготвяне на годишната работна програма задача, която е избрана въз основа на нейния приоритет в списъка на потенциалните одитни задачи, подготвени от одитния състав.

СЪЩЕСТВЕН РИСК Риск, който изисква специално разглеждане при одита.

| 333




СТАТИСТИЧЕСКИ ПОДХОД ЗА ФОРМИРАНЕ НА ИЗВАДКА

Всеки метод за формиране на извадка, който се основава на случайния подбор и теорията на вероятностите при оценката на резултатите.

СТРАТИФИКАЦИЯ (НА ПОПУЛАЦИЯТА)

Процес на разпределяне на популацията на субпопулации, всяка от които представлява група от извадкови единици, имащи общи характеристики, като например близка парична стойност, изложение на сходни рискове и т.н. (вж. популация)

ПОСЛЕДВАЩИ СЪБИТИЯ Благоприятни и неблагоприятни събития, които възникват в периода между приключването на одитните процедури и публикуването на доклада на одитора. Тези събития се считат за важни в случаите, когато биха довели до корекция или отбелязване в доклада на одитора, ако е той знаел за тяхното съществуване в момента на изготвянето му.

ПРЕДИМСТВО НА СЪДЪРЖАНИЕТО ПРЕД

ФОРМАТА

Операциите и събитията, засягащи дадена организация, трябва да се осчетоводяват и представят в съответствие с тяхната същност и финансова реалност, а не единствено според правната им форма.

ПРОЦЕДУРИ ПО СЪЩЕСТВО Одитни процедури, прилагани за получаване на съществени одитни доказателства, които са достатъчни, уместни и надеждни. Между тези процедури са тестовете на детайлите и аналитичните процедури по същество.

ДОСТАТЪЧНО (ОДИТНО ДОКАЗАТЕЛСТВО)

Одитните доказателства са достатъчни, ако в количествено отношение одиторът е събрал достатъчно доказателства в подкрепа на направените одитни заключения и изразеното (одитно) становище.(вж.одитно доказателство). Количеството, което е необходимо, зависи от качеството на доказателствата.

ТЕСТВАНЕ НА КОНТРОЛА Извършва се с цел да се получат одитни доказателства дали ключовите контролни процедури функционират според предназначението си — ефикасно, последователно и постоянно в течение на целия одитиран период — и дали предотвратяват или разкриват и коригират съществени неточности (одит на надеждността) или случаи на несъответствие с правилата (одит на съответствието).

ДОПУСТИМА ГРЕШКА ИЛИ ОТКЛОНЕНИЕ

Максималната грешка в дадена популация, която одиторът е склонен да приеме, и въпреки това да стигне до заключение, че резултатите от извадката са постигнали целта на одита.

ОБЩО НИВО НА ГРЕШКИТЕ Представлява или процент на отклонение, или общо ниво на неточностите или несъответствията.

НЕСИГУРНОСТ Въпрос, чието разрешаване зависи от бъдещи действия или събития, които са извън прекия контрол на организацията, но които могат да повлияят на отчетите.

УСТАНОВЯВАНЕ НА СТОЙНОСТТА

Установяването на стойността в рамките на финансовия одит означава, че одиторът се стреми да се увери, че активите или пасивите са записани в счетоводните записи с точната им стойност. (вж. цел на одита)

АКРОНИМИ ГПУ Годишен план за управление

| 334




МПО Меморандум за плана на одита

ОР Одитен риск

ASI Среден интервал на извадката

ASSYST Система за подпомагане на одита (електронната система на

Палатата)

ГРП Годишна работна програма

КТО Компютърни техники за одит

CAPS Одитни политики и стандарти на Палатата

CEAD Координация, оценка, достоверност и развитие (одитен състав на

Палатата)

КР Контролен риск

DAS Декларация за достоверност (от френски език: Déclaration d'assurance)

ГД Генерална дирекция

РР Риск на разкриването

ЕФГЗ

ФЕОГА

Европейския фонд за гарантиране на земеделието

Европейски фонд за ориентиране и гарантиране на земеделието

ЕФР Европейски фондове за развитие

ЕС Европейски съюз

НФООС Наръчник за финансов одит и одит на съответствието

ФР Финансов регламент

IACs Структури за вътрешен одит

IAS Служба за вътрешен одит

СВК Система за вътрешен контрол

МФС Международна федерация на счетоводителите

ИНТОСАЙ Международна организация на върховните одитни институции

МССПС Международни счетоводни стандарти за публичния сектор

ПР Присъщ риск

МОС Международни одитни стандарти

МСВОИ Международни стандарти на върховните одитни институции

ИТ Информационни технологии

ИГ


| 335




LEL Долна граница на процента грешки

MLE Вероятен процент грешки

MUS Метод на извадка по парична стойност

OLAF Европейска служба за борба с измамите (Office européen de lutte anti-

fraude)

PPS Вероятност, пропорционална на размера

RAL Непогасени бюджетни задължения, абревиатура от френски език:

„reste à liquider“

ВОИ Върховна одитна институция

SPF Изложение на предварителните констатации

ДФЕС Договор за функционирането на Европейския съюз

UEL Горна граница на процента грешки

BG - European Court of Auditors · Съществени тестове на детайлите —...

Documents

Transcript of BG - European Court of Auditors · Съществени тестове на детайлите —...