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Sector Retail

Tax & Legal

Noviembre, 2017

Temario:

Diferencias de inventario: Mermas, Desmedros, Pérdidas Extraordinarias

Descuentos, rebates, comisiones y otros.

Penalidades

Casuística


¿Las penalidades

cumplencausalidad?

¿Cómoacredito las pérdidas de inventario? ¿Qué

Comprobante de pago debe

acreditar losrebate y

descuentosotorgados?

¿Las mermas son solo de las fábricas?

¿Qué debecontener el

EstudioTécnico de Mermas?

¿Las pérdidas de productos

perecibles son mermas o

desmedros?

Sector Retail – Problemática del sector


Diferencias de inventario:

Mermas, Desmedros,

Pérdidas Extraordinarias


Diferencias de inventario / Ajustes

Se efectúa el inventario físico de sus existencias al cierre del ejercicio ¿Cómo deben tratarse los ajustes por las diferencias detectadas?

Sobrantes Faltantes


¿Qué debo acreditar para que las pérdidas de inventario sean admitidas como gasto deducible?

Debo acreditar el origen de las mismas, además de efectuar los ajustes correspondientes en la contabilidad de costos.



Pérdida cualitativa Destrucción ante notario público

Desmedros

Pérdida cuantitativa Acreditación con Informe de

mermasMermas

Acreditación judicial del hecho delictuoso, o que se acredite que es inútil ejercitar la acción judicial correspondiente.

Pérdidas extraordinarias



Desmedros

Informe 200-2016-SUNAT/5D0000 - ¿Califican como desmedro la putrefacción de frutas o verduras?

Para efectos del impuesto a la renta, la putrefacción de frutas y/o verduras, ocurrida durante el proceso de producción, en tanto que implica una pérdida de la calidad de dichos bienes que impide que puedan ser utilizados para los fines a que estaban destinados, califica como desmedro.

Informe 200-2016-SUNAT/5D0000 – ¿Aplica el procedimiento alterno de Productos Alimenticios Perecibles para los proveedores de frutas y/o verduras de los autoservicios?

Las empresas productoras de frutas y/o verduras que son proveedoras de autoservicios, así como exportadoras de estos bienes, no pueden utilizar el procedimiento alternativo regulado en la Resolución de Superintendencia N.° 243-2013 /SUNAT para acreditar el desmedro de dichos bienes.


DesmedrosProcedimiento alternativo para la acreditación de desmedros de productos alimenticios perecibles (PAP), para su deducción en la

determinación del Impuesto a la RentaR. Sunat N° 243-2013/SUNAT

• Autoservicios: establecimiento en el que el comprador tiene a su alcance los productos que requiere, incluso los precios, para que pueda tomar por sí mismo, aquellos que quiera adquirir sin la intervención del vendedor

Aplicable a:

• Se consideran PAP únicamente a los siguientes productos alimenticios frescos sin envase: carnes y menudencias de animales; frutas; hortalizas; pescados y mariscos; leche, productos lácteos y embutidos, así como huevos y comida preparada

Producto Alimenticio Perecible (PAP)

• Alternativamente a lo previsto en el último párrafo del inciso c) del artículo 21° del RLIR, se podrá acreditar el desmedro de los PAP no sujetos a devolución o cambio, mediante el documento denominado "Reporte de Desmedros de los Productos Alimenticios Perecibles"

Acreditación


Mermas

RTF 1804-1-2006 (04.04.2006)

El informe técnico de Mermas de existencias debe precisar en qué consistió la evaluaciónrealizada, e indicar, en forma específica, cuáles fueron las condiciones en que ésta fuerealizada y en qué oportunidad.

RTF 3722-2-2004 (28.05.2004)

Las mermas y desmedros no necesariamente derivan de un proceso productivo, toda vezque se refieren a bienes, insumos y existencias en general sin distinguir si talesexistencias corresponden a productos en proceso o a productos terminados.

RTF 3722-2-2004 (28.05.2004)

Las pérdidas que ocurren por la naturaleza frágil propia de los vidrios comercializados ytransportados por la recurrente desde el puerto de embarque hasta su entrega alconsumidor final constituyen mermas, toda vez que califican como pérdidas cuantitativas.


La Compañía ha sufrido el robo de mercadería , situación que le ha generado una pérdida de S/. 385,672 registrada contablemente en el periodo.

Cabe mencionar que esta pérdida no puede ser cubierta por el seguro, por no estar incluida en la póliza como pérdida coberturable

Al cierre del periodo la Compañía únicamente cuenta con la denuncia policial.

¿Es deducible esta pérdida?

Pérdidas sufridas por caso fortuito o fuerza mayor o por delitos


Son deducibles (Inc d art. 37° LIR):

Las pérdidas extraordinarias sufridas por caso fortuito o fuerza mayor en los bienes productores de renta gravada o por delitos cometidos en perjuicio del contribuyente por sus dependientes o terceros, en la parte que tales pérdidas no resulten cubiertas por indemnizaciones o seguros y siempre que se haya probado judicialmente el hecho delictuoso o que se acredite que es inútil ejercitar la acción judicial correspondiente.



Caso Fortuito o Fuerza Mayor

Según el artículo 1315 del Código Civil el caso fortuito o la fuerza mayor es la causa no imputable, consistente en un evento extraordinario, imprevisible e irresistible, que impide la ejecución de la obligación o determina su cumplimiento parcial, tardío o defectuoso. Aplicado el concepto al ámbito de la deducción por pérdidas, tenemos que la situación desencadenante de dicha pérdida debe ser de naturaleza extraordinaria, imprevisible e irresistible.



Caso Fortuito o Fuerza Mayor

Sobre los bienes utilizados para producir renta gravada

Cabe indicar que tales pérdidas serán deducibles únicamente en la parte que no resulten cubiertas por indemnizaciones o seguros, y que, en el caso de bienes depreciables, el monto de la pérdida deducible estará dado por el valor aún no depreciado del bien.



a) Caso fortuito o fuerza mayor: No imputable a la empresa.

El caso fortuito alude solo a los accidentes; en cambio, la fuerza mayor involucra tanto los actos de terceros como los atribuibles a la autoridad.

Ambos consisten en acontecimientos extraordinarios, imprevisibles e irresistibles e independientes de la voluntad.

Oficio 343-2003-2B0000 (30.12.2003)

La calificación de extraordinario, imprevisible e irresistible respecto de un evento sólo puede efectuarse en cada caso concreto […]

RTF 6972-4-2004

Caso fortuito o fuerza mayor es un evento inusual, fuera de lo común e independiente a la voluntad del deudor y sin que existan razones o motivos atendibles de que éste vaya a suceder. En ese sentido, la pérdida de mercadería por su caída precipitada del almacén no constituye caso fortuito toda vez que dicha situación era previsible dado lo inapropiado del local, la inexperiencia en el manejo de cajas y el desnivel del terreno.



Delitos cometidos en perjuicio del contribuyente

Por sus dependientes o terceros

Cabe indicar que tales pérdidas serán deducibles únicamente en la parte que no resulten cubiertas por indemnizaciones o seguros, y que, en el caso de bienes depreciables, el monto de la pérdida deducible estará dado por el valor aún no depreciado del bien.



Delitos cometidos en perjuicio del contribuyente

Por sus dependientes o terceros

También será necesario probar judicialmente el hecho delictuoso o acreditar que es inútil ejercitar la acción judicial correspondiente. En ese sentido, no bastará efectuar la simple denuncia policial sino que será necesario contar con una resolución judicial que declare la existencia del hecho delictuoso y, de ser posible, la responsabilidad del sujeto implicado.



b) Delito: atribuible a dependiente o a un tercero no identificado(o por identificar - actividad policial).

i. Hurto simple / agravadoii. Robo

Calificación del tipo penal le corresponde al fiscal.



Debe existir una resolución judicial firme que así lo señale:• Habitualmente se tratará de una sentencia condenatoria.• Puede tratarse también de una sentencia absolutoria (que declare exento de

responsabilidad penal al acusado).• Incluso puede ser un auto de archivo provisional.

Probanza Judicial del hecho delictuoso

Condiciones

En todos los casos, será imprescindible la firmeza de la resolución judicial, es decir, que ya no pueda ser impugnada y modificada por ningún órgano

jurisdiccional superior.



a) Probado judicialmente el hecho delictuoso: Resolución judicial firmeque tenga carácter de cosa juzgada.

RTF Nº 515-97 (3852-4-2008)

No siendo suficiente que se encuentre en proceso investigatorio en elPoder Judicial o que se tenga la denuncia policial.



Inutilidad del ejercicio de la acción judicial

Cometido el delito en perjuicio del contribuyente, se puede decir que resulta inútil el ejercicio de la acción penal cuando pese a haberse verificado pre-jurisdiccionalmente la comisión del hecho punible, el fiscal (titular de la acción penal) se decide por la no formalización de la denuncia en virtud a circunstancias que la hacen inadecuada.


Condiciones



No se formaliza denuncia por el fiscal:

• Cuando no se ha individualizado a los responsables.

• Cuando concurren algunas causales de extinción de la acción penal (muerte del imputado, prescripción o amnistía).

• Cuando es de aplicación el principio de oportunidad (inciso 1 del artículo 2 del CPP de 1991).


Situaciones


1) Denuncia policial

2) Investigación preliminar

Investigación preparatoria

1. Fiscal Formula acusación. Intervención del Ministerio Público siempre que del informe policial contenga:

2. Si la investigación preparatoria no puede imputarse al denunciado, entre otras razones, el Fiscal emitirá el requerimiento de sobreseimiento.

3. El auto de sobreseimiento por parte del Juez tiene carácter definitivo e importa el archivo de la causa, con relación al imputado en cuyo favor se dicte y tiene la autoridad de cosa juzgada.

Archivo

Fiscal considera que el hecho denunciado no constituye delito, no es justiciable, identificación del autor, penalmente, o se presentan causas de extinción previstas en la Ley, declarará que no procede formalizar y continuar con la Investigación Preparatoria.

Acredita la inutilidad de ejercicio de acción

judicial

Acredita la inutilidad de ejercicio de acción

judicial



Denuncia policial -

Contenido

• Identificación / listado de los bienes.• Acreditación de propiedad de los bienes. (Facturas, contratos,

proformas)• Descripción de los hechos que sustentan el delito (fecha, lugar,

circunstancias).• Denuncia debe realizarse por trabajador autorizado o representante

legal de la empresa.

RTF N° 6690 -2-2010Para acreditar la baja del activo fijo por robo o hurto, no sólo se debe limitar a presentar copia de una denuncia policial en la que no se especifica la propiedad del bien, más aún si el hecho delictuoso habría ocurrido en un lugar que no corresponda a su domicilio fiscal o establecimiento anexo

RTF Nº 13423-2-2008En la etapa de fiscalización la recurrente únicamente ofreció como sustento de la deducción reparada copia certificada de la denuncia policial por el robo de […] que fue efectuada por una persona que no era trabajador de la recurrente. Asimismo no acredito con documentación adicional la imposibilidad de continuar con el proceso judicial o con la resolución judicial que acredite el hecho delictuoso.



En consecuencia, podemos concluir que en ningún caso, el Atestado

Policial podrá sustentar la referida deducción, pues se hace necesaria la

actuación del fiscal para que, en un acto motivado, decida no ejercer la

acción penal, es decir, no formalizar la denuncia.




En el periodo 2017 esta pérdida no será deducible.

Sin embargo cuándo se cuente con la documentación que acredite elhecho delictuoso (archivamiento provisional del caso o sentencia firme)dicha pérdida será deducida, por lo que estamos ante una diferenciatemporal

Adición: S/. 385,672



Tratamiento tributario de los descuentos, rebates y otros


Tratamiento tributario de los rebates

Proveedor mayorista

Tienda por departamentos

Venta de mercadería

Relación comercial

Se firman acuerdos comerciales, donde se pactan los siguientes conceptos:

• Bonificación por volumen.• Acuerdo por apertura de nuevas tiendas.• Merma por manipuleo.• Aporte por anuncios de saludo. • Acuerdo de ferias programadas a asesores.

• Acuerdo de talleres programadas a clientes.• Feria de capacitación. • Acuerdo de Cross Docking.




Es necesario identificar la naturaleza de los compromisos asumidos en los acuerdos, ya que se pueden presentar dos figuras:

Descuentos del precio de la

mercadería vendida por el proveedor

Prestación de servicios



CONTABLE TRIBUTARIO

INGRESOS NETOS INGRESOS NETOS

(-) COSTOS (-) COSTO COMPUTABLE

UTILIDAD BRUTA RENTA BRUTA

(-) GASTOS DE ADMINISTRACIÓN (-) DEDUCCIONES

(-) GASTOS DE VENTAS

(-) OTROS GASTOS

(+) OTROS INGRESOS

UTILIDAD ANTES DE IR RENTA NETA

(-) IR (-) PÉRDIDA TRIBUTARIA

UTILIDAD NETA RENTA NETA IMPONIBLE

28% IR




Descuentos del precio de la mercadería vendida por el proveedor

P. Ejemplo:• Bonificación por volumen.• Acuerdo por apertura de nuevas tiendas.• Merma por manipuleo.• Bonificación por volumen como parte del acuerdo de compra

de proveedores.

Inciso 1 del artículo 10° del Reglamento de Comprobantes de Pago, aprobado por la Resolución de Superintendencia No. 007-99-SUNAT, señala que, entre otros, por concepto de descuentos se emitirán notas de crédito las cuales deberán contener los mismos requisitos y características de los comprobantes de pago en relación a los cuales serán emitidos.

RTF No. 04967-1-2010




Descuentos del precio de la mercadería vendida por el proveedor

Proveedor:

• Disminuye ingresos.• Sustentado en una nota de crédito.• Debe ser práctica usual en el mercado o que respondan a

determinadas circunstancias tales como pago anticipado, monto, volumen u otros,

• Debe otorgarlo con carácter general en todos los casos en que ocurran iguales condiciones.

Cliente (p.ej tienda por departamento):

• Disminuye sus costos.• Debe estar soportado en un acuerdo comercial.





P. Ejemplo:• Aporte por anuncios de saludo. • Acuerdo de ferias programadas a asesores. • Acuerdo de talleres programadas a clientes.• Feria de capacitación. • Acuerdo de Distribución.

Estas prestaciones son ofrecidas por la tienda por departamento, vinculado generalmente a acuerdos de publicidad o promoción de los productos, así como a la gestión de la logística centralizada.





Proveedor:

• Registra un gasto.• Sustentado en una factura.• Soportado en los acuerdos comerciales, donde se

pactan las tarifas y forma de cálculo.

Cliente (tienda por departamento):

• Registra ingresos.• Emite factura.• Debe estar soportado en un acuerdo comercial.



Penalidades


Principio de causalidad

Causa Efecto

Demostrar que la operación es fidedigna

No sólo con Comprobante de pago

Demostrar proporcionalidad y razonabilidad

Mantener la fuenteGasto o costo

RTF 2411-4-96, 710-2-1999, etc



Gastos necesarios para generar la renta y/o mantener la fuente (RTF 1015-1-2016, RTF 3625-10-2014, RTF 9013-3-2007, RTF 261-1-2007, RTF 3942-5-2005).

Necesidad de contar con documentación sustentatoria (RTF 5203-4-2008, RTF 12-3-2008, RTF 3851-4-2008, RTF 3368-1-2006, RTF 5732-1-2005).

Los gastos deben ser normales de acuerdo con el giro del negocio (RTF 11284-8-2015, 4971-1-2006).

Los gastos deben ser razonables y/o proporcionales de acuerdo con el volumen de las operaciones (RTF 5525-4-2008).

Los gastos deben ser reales y fehacientes (RTF 11284-8-2015, RTF 8281-5-2008, RTF 12144-3-2008, RTF 11213-2-2008, RTF 5525-4-2008, RTF 3854-4-2008, RTF 438-5-2001).



Sentencia Casatoria 6292-2014-LIMA Deviene NULA cualquier sentencia judicial que no motive su contenido en el análisis de lo INDISPENSABLE y NECESARIO de un gasto para efectos del Impuesto a la Renta, considerando que la causalidad es DIRECTA

INDISPENSABLE

NECESARIO

DIRECTA

¿Qué pasa con los gastos que son potencialmente destinados a la generación de renta gravada?

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Gracias! Miguel BobadillaGerente [email protected]

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Cierre Contable y Tributario 2017Sector Financiero

Noviembre, 2017


Definiciones generales


Definiciones Generales

Intermediación Financiera: Actividad que realizan las empresas del sistema financiero consistente en la captación de fondos bajo cualquier modalidad, y su colocación mediante la realización de cualquiera de las operaciones permitidas por Ley. Ejemplos: entidades bancarias; financieras, entidades de fomento, FMV. Agente superavitario y deficitario.

Hacen intermediación también las AFPs y las Compañías de Seguro (Generales y Vida). Ejemplo: rentas vitalicias. No sólo a través de ahorros (Agrobanco por ejemplo).

Sistema Financiero: Conjunto de empresas debidamente autorizadas a operar en la intermediación financiera. Incluye las subsidiarias que requieran la autorización de la SBS para su constitución.


Definiciones GeneralesPrincipios del Sistema Financiero:- Basado en la confianza del público (corridas financieras)- Actividad expuesta a riesgos que deben ser administrados adecuadamente (el riesgo se atenúa). Riesgo que no paguen los créditos – evaluación capacidad de pago y cumplimiento de cuotas.- Rol esencialmente técnico- Actividad regulada y supervisada por el Estado.- Libre competencia, el estado no debiera intervenir (BNación, Agrobanco)- Supervisión preventiva (SBS)- Libertad para fijar tasas de interés, comisiones y gastos, aunque debe ser adecuadamente informada al público (protección al consumidor - INDECOPI)

Empresas de Operaciones Múltiples : entidades que potencialmente están autorizadas a realizar la totalidad de operaciones que la Ley de Bancos reconoce. -Tenemos: empresas bancarias (absolutamente todas las operaciones), empresas financieras (no ctas ctes, chequeras, derivados, sobregiros), cajas municipales (microempresas, complejo urbano o rural), cajas rurales (rural), edpymes (ONG - canaliza líneas de crédito del exterior).



Empresas Especializadas: conjunto de empresas cuyo objeto social se limita a realizar una única de las operaciones permitidas al sistema financiero. Eventualmente podrían realizar operaciones adicionales en la medida que contribuyan al desarrollo de su objeto social. No pueden ampliar sus actividades.- Tenemos: empresas de leasing, factoring, y servicios fiduciarias principalmente.- Capital mínimo (en efectivo) varía de acuerdo al tipo de entidad. Restringen su uso.

Colocación: aplicación de recursos financieros provenientes de depósitos, captaciones, obligaciones y capital.

Ejemplos: créditos de consumo, hipotecarios, leasing, contingentes, etc.

(*) Ley del IR define a la colocación como a los “créditos directos”.


Plan Contable

CLASE 1

CLASE 3

CLASE 2

CLASE 4

CLASE 6

CLASE 5

CLASE 8

CLASE 7


Activo

Pasivo

Patrimonio

Gastos

Ingresos

Cuentas de resultado

Contingentes

Cuentas de orden


4101000

4021000

4111000

4161000


Intereses por obligaciones con el público –INTEGRADOR

Intereses por obligaciones con el público –NUEVOS SOLES

Intereses por obligaciones con el público –DOLARES

Intereses por obligaciones con el público –AJUSTE POR INFLACIÓN


Provisión de Riesgo Crediticio


Recurrente2. Retiró de la base imponible

del ITAN el valor razonable de los activos biológicos (…)

I. Clasificación de créditos según modalidad del financiamiento

1. Créditos directos

Acreencias otorgadas por las empresas del sistema financiero bajo distintas modalidades de crédito.

Ejm.: Crédito hipotecario, consumo, comerciales …

2. Créditos indirectos

Línea de crédito provisional en la que el

Banco se compromete a que el beneficiario pueda

disponer de fondos cuando lo desee, siempre que sea dentro del límite

establecido.

Ejm.: Carta fianza, aval, carta de crédito …

I. Clasificación de créditos según modalidad del financiamiento



II. Clasificación de créditos según el deudor (que tan buen pagador es)

1. Normal: aquellos deudores con una situación financiera líquida y que vienen cumpliendo el pago de sus cuotas.

2. Con Problemas Potenciales (CPP): incumplimientos ocasionales y reducidos.

3. Deficiente: situación financiera débil y poca liquidez.

4. Dudoso: flujo de caja manifiestamente insuficiente.

5. Pérdida: flujo de caja que no alcanza para cubrir los costos. Se encuentra en estado de insolvencia.





III. Clasificación de créditos según el destino (tipo de cliente es)


1. Comerciales: Créditos directos o indirectos otorgado a personas jurídicas destinados al financiamiento de la producción y comercialización de bienes y servicios en sus diferentes fases.

2. Microempresas (MES): Créditos directos o indirectos otorgado a personas naturales o jurídicas destinados al financiamiento de la producción y comercialización de bienes y servicios de sus diferentes fases que no exceda los US $ 30,000 o equivalente en moneda nacional.

3. De Consumo: créditos que se otorgan a las personas naturales con la finalidad de atender el pago de bienes, servicios o gastos no relacionados con la actividad empresarial. Incluye tarjetas de crédito y leasing.

4. Hipotecario: créditos que se otorgan a las personas naturales con la finalidad de adquisición, construcción, remodelación ampliación, mejoramiento y subdivisión de vivienda propias, siempre que se otorguen con hipotecas debidamente inscritas.


Las empresas deberán constituir, con cargo a resultados, provisiones genéricas o específicas por riesgo de crédito según la clasificación del deudor, conforme a las normas que dicte la Superintendencia.

Constitución de provisiones

1. Categoría Normal:Tipo de crédito Tasa de provisión

Comerciales 0.7%

MES 1.0%

Consumo 1.0%

Hipotecario 0.7%2. Demás categorías:

Categoría Tabla 1 Tabla 2 Tabla 3

Con Problemas Potenciales 5% 2.50% 1.25%

Deficiente 25% 12.50% 6.25%

Dudoso 60% 30% 15%

Pérdida 100% 60% 30%

Tabla 1: sin garantíasTabla 2: cuentan con garantíaspreferidasTabla 3: cuentan con garantíaspreferidas de realización rápida.





PROVISIONES

1. Provisiones genéricas

Se constituye de manera preventiva con relación a créditos directos e indirectos de deudores clasificados como normal.

2. Provisiones específicas

Se constituyen con relación a créditos directos o indirectos donde específicamente se ha identificado riesgo superior al “normal”.

Registro contable que se constituye con cargo a gastos del ejercicio, afectando el Estado de Resultados. Se constituye con relación a créditos directos e indirectos y operaciones de arrendamiento financiero.

Provisiones


¿Por qué provisionar?• Medio de protección al ahorrista• Para eventualidad de créditos impagos• Adelanta un hecho negativo




CRÉDITOCLASIFICACIÓN DEL

DEUDORPROVISIÓN ¿DEDUCIBLE?

Directo

Normal Genérica NO

CPP

Específica

Sí, hasta el límite

dispuesto por ley.

Deficiente

Dudoso

Pérdida

Indirecto Idem Idem NO

Tratamiento tributario



Son deducibles las provisiones que, habiendo sido ordenadas por la SBS, sean autorizadas por el MEF previa opinión técnica de la SUNAT, que cumplan

conjuntamente los siguientes requisitos

Se trate de provisiones específicas

Se trate de provisiones vinculadas exclusivamente a riesgos de crédito, clasificados en las categorías de problemas potenciales, deficiente, dudoso y pérdida


Provisión de Riesgo CrediticioNo son provisiones deducibles:• Provisión por fluctuación de valores,• Provisión por bienes adjudicados o

recuperados,• Provisión por cuentas por cobrar diversas.






Castigo de deudas con riesgo crediticio provisionadas

Requisitos:

• El Directorio deberá declarar la inutilidad de iniciar las acciones judiciales correspondientes mediante un acuerdo.

• Dicho acuerdo deberá ser ratificado por la SBS mediante la emisión de la “constancia de irrecuperabilidad” por aquellas deudas mayores a 3 UIT.

• La constancia debe emitirse antes de presentada la DJ anual del IR o en su plazo de vencimiento, lo que ocurra primero. Diferencia permanente.


Provisión bienes adjudicadosy recuperados




Provisiones de Bienes Adjudicados y recuperados

I. Definiciones:

1. Bienes Adjudicados: bienes que las empresas reciben en dación en pago o adjudicación como pago total o parcial de deudas. (inmuebles, vehículos o mercaderías). El registro de los bienes recibidos en pago o adjudicados se producirá en la fecha del contrato de la dación en pago, o en el momento de la adjudicación judicial o extrajudicial. En ningún caso, el valor del bien adjudicado deberá ser mayor al valor total de la deuda que se cancela.

2. Bienes Recuperados: bienes cuya posesión es recuperada por las empresas como consecuencia de la resolución de los contratos de arrendamiento financiero.




Tratamiento contable

1. Reconocimiento inicial:

inicialmente se registran al Costo en libros de los bienes:

i) Bs. Adjudicados: el valor debe ser de acuerdo a lo pactado según contrato de dación en pago o asignado en la adjudicación judicial o extrajudicial.

ii) Bs. Recuperados: el valor debe ser el valor insoluto de la deuda o el valor neto de realización, el menor.

2. Provisiones:

i) Bs. Muebles: inicialmente un 20% del costo y 1/18 mensualmente.

ii) Bs. Inmuebles: provisión mensual uniforme por 3.5 años.

Tratamiento Tributario:

Hasta el 2003, las provisiones por bs. Adjudicados y Recuperados eran gasto deducible para efectos del IR.

A partir del 2004 no se consideran vinculadas a riesgo de crédito, por tanto, no son deducibles. (Art. 21º, inc. e), num. 2 del Reglamento de la LIR)

Tratamiento contable y tributario

Provisiones de Bienes Adjudicados y recuperados




Algunos casos especiales de provisión y castigos

• Tratamiento temporal de las constancias de irrecuperabilidad que no llegan antes de la DJ. Oficio SUNAT 009-2004 sin constancia no procede el castigo y debe ser por toda la deuda (Capital más interés). No es permitido adicionar y cuando llegue la constancia deducir (efecto temporal)

• Venta de cartera castigada antes de la obtener constancias de irrecuperabilidad.




Intereses en suspenso

Numeral 7 de la Resolución SBS Nº 808-2003

“En tanto no se materialice el pago, los intereses, comisiones y otros cargos devengados sobre créditos o cuotas que se encuentren en situación de vencidos o clasificados en las categorías dudoso o pérdida, deberán ser contabilizados como ingresos o rendimientos en suspenso. Tales intereses y comisiones serán reconocidos en la cuenta de resultados sólo cuando sean efectivamente percibidos.”En los casos de créditos comerciales son 15 días del vencimiento de la cuota y en el caso de MES, Consumo e hipotecario son 30 días.

Tratamiento contable




Intereses en suspensoTratamiento tributario

Hasta el 2007:

• Los ingresos se reconocen conforme a lo devengado (art. 57º de la LIR).• Tribunal Fiscal: los ingresos en suspenso deben reconocerse en el

ejercicio, pero neto de su provisión por riesgo crediticio.

A partir del 2008:

Segunda Disposición Complementaria Final del Decreto Legislativo 979 (14/3/2007): “Los intereses por créditos en situación de vencidos que se registren en suspenso no se considerarán devengados de acuerdo al artículo 57º de la LIR. Una vez percibidos se considerarán ingreso gravable en el ejercicio correspondiente”. ¿y por años anteriores? Oficio N° 134-2007 SUNAT ¿carácter de precisión o cambio vigente desde 2008?




Intereses reprogramados – Niño costero

Oficio Multiple Nº 10250-2017

Se faculta a las empresas del sistema financiero a reprogramar de oficio (de manera unilateral) los créditos denominados minoristas –consumo, hipotecario y MYPE- que hayan sido otorgados a deudores ubicados en las localidades declaradas por el Gobierno en estado de emergencia, sin necesidad de contar con la conformidad del cliente y sin que ello signifique un deterioro en su calidad crediticia.

Esta reprogramación también puede ser aplicable a los perjudicados indirectamente (quienes sus clientes están en esas zonas) pero a través de una solicitud personal.

¿tributariamente las entidades financieras también diferirán estos intereses?



Ingresos inafectos y prorrata de gastos financieros no deducibles




Ingresos inafectos

Base legal: Inciso a) artículo 37º de la LIR

Constituyen ingresos inafectos al impuesto:

h) Los intereses y ganancias de capital provenientes de:

i. Letras del Tesoro Público emitidas por la República del Perú.

ii. Bonos y otros títulos de deuda emitidos por la República del Perú bajo elPrograma de Creadores de Mercado o el mecanismo que lo sustituya, oen el mercado internacional a partir del año 2003.

iii. Obligaciones del Banco Central de Reserva del Perú, salvo los originadospor los depósitos de encaje que realicen las instituciones de crédito; y(…)





Prorrata de Gastos Financieros no deducibles

Base legal: Inciso a) artículo 37º de la LIR

Tratándose de bancos y empresas financieras, deberá establecerse la proporción existente entre los ingresos financieros gravados e ingresos financieros exonerados y deducir como gasto, únicamente, los cargos en la proporción antes establecida para los ingresos financieros gravados.

(Bonos Globales, Bonos Soberanos, Certificados BCR, Overnight BCR, etc.)

Formula: Ingresos Gravados Financieros = ATotal Ingresos Financieros (CTA 51)

Gastos Financieros (CTA 41) x (1-A) = Gasto Financieros no deducibles



Gastos Inherentes a Rentas exoneradas e inafectas (GIRE)




Gastos Inherentes a Rentas exoneradas e inafectas (GIRE)Tratamiento tributario

• Cuando los gastos necesarios para producir la renta y mantener la fuente incidan conjuntamente en rentas gravadas, exoneradas o inafectas, y no sean imputables directamente a unas u otras, la deducción se efectuará en forma proporcional al gasto directo imputable a las rentas gravadas.

• en los casos en que no se pudiera establecer la proporcionalidad indicada, se considerará como gasto inherente a la renta gravada el importe que resulte de aplicar al total de los gastos comunes el porcentaje que se obtenga de dividir la renta bruta gravada entre el total de rentas brutas gravadas, exoneradas e inafectas.

Base legal: Inciso p) artículo 37º de la LIR.Formula: Ingresos Gravados / Total Ingresos = A

Gastos Comunes Operativos x (1-A) = Gasto no deducible ( Gastos por centros de costos – Agencias bancarias)


Tratamiento Tributario de la Diferencia de Cambio




Base legal de la diferencia de cambio

Artículo 61° de la ley del IR:

Las diferencias de cambio originadas por operaciones que fuesen objeto habitual de la actividad gravada y las que se que produzcan por razones de los créditos obtenidos para financieros, constituyen resultados computables a efectos de la determinación de la renta neta.

• Debe entenderse por “operaciones que fuesen objeto habitual” a aquel conjunto de actividades realizadas de forma regular y continua. (RTF N° 00974-5-2012).

• Del criterio establecido tanto por el Tribunal Fiscal y la Administración Tributaria en la medida que la actividad principal, regular y continua se encuentre gravada con el IR, la diferencia de cambio se considerará computable para la determinación del impuesto. (RTF N° 00974-5-2012 e Informes Nos. 076-2013-SUNAT/4B0000 y 036-2015-SUNAT/5D0000).

• La actividad principal, regular y continua no se determina sobre una base cuantitativa sino más bien que sean las actividades que de manera frecuente y usual realice la empresa.




Ultimos informes SUNAT sobre la diferencia de cambio234-2009 SUNAT/2B000Se debe considerar para el IR la DC sin importar la operación con la cual pudiera vincularse. La DC vinculada a intereses exonerados deben computarse para el IR.

096-2011-SUNAT/2B000No deben computarse la DC relacionada a operaciones de créditos que no tengan la finalidad el desarrollo de la actividad gravada o cuya finalidad sea la obtención de ganancias inafectas o exoneradas.

076-2013-SUNAT/4B0000En relación a las empresas domiciliadas cuya actividad regular consista, por un lado, en la adquisición y manejo de acciones de control de empresas (holding), por las cuales perciban dividendos y por otro lado realizan actividades de inversión las cuales le generan intereses o ganancias de capital; debe reconocerse toda la DC originada por las operaciones como parte de la determinación del IR, aun cuando las rentas gravadas sea inferior a las no gravadas.




Diferencia de cambio – RTF 8678-2-2016

1. Las diferencias de cambio son computables en la medida que: i) sean generadas por operaciones o transacciones en moneda extranjera que se encuentran vinculadas o relacionadas con la obtención de potenciales rentas gravadas o con el mantenimiento de su fuente generadora ii) o por los créditos obtenidos para financiar tales operaciones.

2. “No puede entenderse que para su aplicación sea suficiente acreditar la realización de la actividad principal generadora de renta gravada”. Asimismo, “la simple obtención de un crédito en moneda extranjera no acredita la financiación de operaciones gravadas, sino que esto debe ser verificado”

3. Excepción; “tratándose de la diferencias de cambio que resulten de la expresión de saldos de tenencia de dinero en moneda extranjera (saldos de caja efectivo y saldos de dinero en Bancos), a la fecha del Balance General, así como en el caso del canje de moneda extranjera por moneda nacional no será necesario que el contribuyente sustente el origen de dichos importes de moneda extranjera (…)”.




Inclusión de la Diferencia de cambio en el coeficiente – RTF 11116-4-20161. Las ganancias derivadas de la diferencia de cambio, sí deben ser

consideradas en el divisor o denominador a efecto de calcular el coeficiente aplicable para la determinación de los pagos a cuenta del IR, a que se refiere el inciso a) del artículo 85° de la Ley del IR.

2. Las diferencias de cambio al estar gravadas con el IR, forman parte del numerador de la ratio con la que se calcula el coeficiente, al estar incluidas dentro del impuesto calculado en el ejercicio anterior, de allí que, si las diferencias de cambio fueran excluidas del denominador, se producía una distorsión en el cálculo del referido coeficiente.

3. La RTF N° 2760-5-2006, de observancia obligatoria, estableció que las ganancias generadas por diferencias de cambio no constituyen ingreso neto mensual para la determinación de los pagos a cuenta del IR. El referido criterio se mantiene vigente, el cual está referido únicamente a la determinación de la base de cálculo de los pagos a cuenta, monto al cual se aplicará el coeficiente calculado.




Diferencia en cambio de inversiones inafectas

Cuando los Bancos mantienen inversiones inafectas en monedaextranjera, generados, por ejemplo, por bonos globales y CDs-BCR; ladiferencia en cambio derivada de dichas inversiones deberán seguir eltratamiento de dicha partida; es decir si es un concepto no gravado, la DCno deberá computarse para efectos del cálculo de la renta neta:

Pérdida = adición; y Ganancia = deducción

RTF N°08678-2-2016 indica:“(…) las diferencias de cambio son computables en la medida que seangeneradas por operaciones o transacciones en moneda extranjera que seencuentran vinculadas o relacionadas con la obtención de potencialesrentas gravadas o con el mantenimiento de su fuente generadora o por loscréditos obtenidos para financiar tales operaciones (…)”.





Algunos casos especiales sobre la diferencia de cambio1. Las diferencias de cambio originadas por las provisiones genéricas que

efectúan las empresas del sistema financiero en virtud a un mandato legal establecido por la SBS son computables para la determinación del IR, toda vez que resultan de su actividad habitual.

2. Asimismo, las diferencias de cambio originadas por el exceso de las provisiones específicas, toda vez que provienen de un riesgo real (estimado de manera fiable).

3. Las diferencias de cambio que provengan de provisiones contables efectuadas sin encontrarse dentro del marco de la NIC 37 Provisiones, Pasivos Contingentes y Activos Contingentes no serán computadas para efectos de la determinación del IR.

4. Las diferencias de cambio originadas por las actividades no gravadas de las empresas de seguros son computables para fines de la determinación del IR, siempre que estas empresas realicen de forma regular y continua actividades gravadas.


Principales adiciones y deducciones en el Sector Financiero

Utilidad del ejercicio antes del IR y Participaciones 800,000,000AdicionesPROVISIONES GENERICAS DE COLOCACIONES 210,000,000PROVISIONES DE CREDITOS INDIRECTOS (CONTINGENTES) 115,000,000EXCESO PROVISION ESPECIFICA - ANEXO 5 2,000,000PROVISION PARA Bs ADJUDICADOS Y RECUPERADOS 16,000,000GASTOS FINANCIEROS NO DEDUCIBLES - INCISO a) ART. 37º 12,000,000GASTOS INHERENTES A RENTAS EXONERADOS 20,000,000OTRAS ADICIONES 25,000,000Total Adiciones 400,000,000DeduccionesINTERESES EN BONOS SOBERANOS (160,000,000)REVERSIÓN DE PROVISIONES GENÉRICAS DE COLOCACIONES (80,000,000)REVERSIÓN DE PROVISIONES POR CRÉDITOS CONTINGENTES (50,000,000)REVERSIÓN DE PROVISIONES BS ADJUDICADOS (8,000,000)OTRAS DEDUCCIONES (2,000,000)Total Deducciones (300,000,000)Renta Neta del ejercicio 900,000,000


Gracias! Miguel CosioGerente [email protected]


Aspectos Tributarios de los Instrumentos Financieros Derivados

Denisse Ordoñez

Noviembre, 2017


Antecedentes normativos

Los IFD no se encontraban

regulados por la LIR

El D.L. 970 incorpora a partir del 01.01.2007 una regulación

expresa para las transacciones con IFD.

La Ley N° 29306 (vigente desde el 01.01.2009)

eliminó el requisito del ratio de eficacia a fin de

determinar si un IFD habría sido contratado con fines de

cobertura.

Ley N° 29492 (vigente desde 01.01.2010) grava con IR los resultados obtenidos por IFD de

sujetos no domiciliados .

Hasta el 31.12.2006 Del 01.01.2007 al 31.12.2008 Del 01.01.2009 hacia adelante

Ratio de eficacia sólo fue aplicable en el ejercicio 2008


Renta de Fuente Peruana (RFP)

Sujetos Domiciliados

Resultados provenientes de los IFD

Los IFD con fines de cobertura siempre que la

partida cubierta se destine a la generación de RFP

Sujetos No Domiciliados

Los resultados de IFD cuando el activo subyacente sea el

tipo de cambio de ME y siempre que el plazo efectivo

sea menor a 3 días calendarios.

En el caso de los sujetos no domiciliados la tasa de retención del IR es de 30% a la fecha de reconocimiento del resultado o pago, lo que ocurra primero.

Renta de Fuente Peruana


IFD

Con fines de cobertura

Sin fines de cobertura

Celebrados por empresas del

Sistema Financiero (ESF)

Los IFD celebrados por empresas del Sistema Financiero con fines de intermediación financiera (esdecir, como parte del desarrollo de sus actividades de captación de fondos y su colocación mediante larealización de operaciones permitidas) se rigen por las disposiciones específicas dictadas por la SBS,respecto de la calificación de cobertura o de no cobertura y el reconocimiento de ingresos o pérdidas.Con relación a los IFD sin fines de intermediación financiera (es decir, para atenuar riesgos de pasivosrelacionados a la adquisición de activos fijos o de activos no sujetos al riesgo crediticio) para cubrirriesgos se aplican las disposiciones de la Ley del IR.

Tipos de IFD regulados por la norma tributaria


Debe evitar,

atenuar o eliminar un

riesgo

Ser celebrado entre partes

independientes

Tener riesgos

claramente identificables

Contar con documentación

que acredite

Para que los IFD califiquen como con fines de cobertura deben cumplir con los siguientesrequisitos:

• Activos destinados a generar rentas gravados y quesean propios del giro del negocio.

• Obligaciones y otros pasivos incurridos para serdestinados al giro del negocio, empresa o actividad.

• A menos que el IFD se celebra en un mercado reconocido.

• No riesgos generales del negocio.

• Cómo opera el IFD y características.• Contratante debe ser quien busca la cobertura. • Activos, bienes y obligaciones específicos. • Riesgo que se busca eliminar, atenuar o evitar.

IFD con fines de cobertura - Requisitos


La documentación de sustento exigida por la norma tributaria debe permitir identificar lo siguiente:

• El IFD celebrado, cómo opera y sus características. Esta exigencia sugiere que la orden de contratación sea escrita o vía mail.

• El contratante del IFD deberá coincidir con la empresa, persona o entidad que busca la cobertura.

• Los activos, bienes y obligaciones específicosque reciben la cobertura, detallando la cantidad, montos, plazos, precios y demás características a ser cubiertas.

• El riesgo que se busca eliminar, atenuar o evitar, tales como la variación de precios, fluctuación del tipo de cambio, variaciones en el mercado con relación a los activos o bienes que reciben la cobertura o de la tasa de interés con relación a obligaciones y otros pasivos incurridos que reciben la cobertura.

IFD con fines de cobertura - Documentación


¿Cómo se debe documentar lo indicado en la norma tributaria?

IFD con fines de cobertura


De nuestra experiencia y lo solicitado por la SUNAT en las fiscalizaciones tributarias respecto a la documentación que sustenta los IFD, tenemos el siguiente detalle:

• Política de la Compañía sea corporativa o local respecto a los IFD.

• Contrato marco y contratos específicos donde se identifique claramente la modalidad del IFD y la partida a ser cubierta.

• Papeles de trabajo que acrediten la exposición de la Compañía respecto de las partidas y del índice de referencia a ser cubiertos.

• Liquidaciones de los IFD que sustenten el resultado a ser reconocido por la Compañía.

• Papeles de trabajo y/o documentos que acrediten el uso de los fondos, de ser el caso.

• Papeles de trabajo y/o documentos que acrediten la adquisición de los bienes, de ser el caso.

IFD con fines de cobertura - Documentación


• Informar a la SUNAT cada vez que contrata un IFD con fines de cobertura.

Comunicación a SUNAT

En nuestra opinión cada vez que la Compañía contrate un IFD con fines de cobertura, deberápresentar un escrito ante la mesa de partes de la SUNAT, dejando constancia expresa que elIFD celebrado tiene por finalidad la cobertura de riesgos desde la contratación delinstrumento.

Asimismo, será conveniente contar con la documentación que respalde la calificación del IFDcomo de cobertura, es decir deberá contarse con documentos mediante los cuales seacredite que el IFD, (i) evita, atenúa o elimina un riesgo; (ii) recae sobre activos u obligacionesdestinados al giro del negocio; (iii) se celebra entre partes independientes; (iv) cubre riesgosclaramente identificados y (v) los contratos contienen los requisitos e información requeridapor la Ley.

Esta comunicación tiene carácter de declaración jurada y debe ser presentada en el plazo detreinta (30) días contado a partir de la celebración del IFD.

IFD con fines de cobertura - Formalidades


IFD sin fines de

cobertura

No cumple con los requisitos exigidos de los

IFD con fines de cobertura.

Cuando es celebrado

entre partes vinculadas

No cubre riesgos claramente identificables

Celebrado fuera de

mercados reconocidos

Un IFD sin fines de cobertura califica como tal cuando:

IFD sin fines de cobertura - Requisitos


• Se rige por el artículo 57° de la LIR.Devengo de ingresos y pérdidas

Así, las rentas y pérdidas de IFD se consideran devengadas en la medida que ocurra cualquierade los siguientes hechos:

1. Entrega física del elemento subyacente: Entrega del elemento sobre el cual se estructurael IFD: tipo de cambio, metales, petróleo, entre otros, que tiene existencia actual o setiene certeza de su existencia futura.

2. Liquidación en efectivo: Liquidación en dinero al vencimiento del contrato.3. Cierre de posiciones: Se compra un contrato idéntico al previamente vendido o se vende

uno idéntico al previamente comprado. La clase del derivado, el elemento subyacente y lafecha de vencimiento deben ser iguales.

4. Abandono de la opción en la fecha en que la opción expira, sin ejercerla.5. Cesión de la posición contractual.6. Fecha fijada en el contrato de swap financiero para la realización del intercambio periódico

de flujos financieros.

IFD - Devengo de ingresos


• Se rige por los incisos w) del artículo 21 delReglamento de la LIR y q) del artículo 44° de la LIR.

Deducción de gastos

El Reglamento señala que “los Los gastos necesarios para producir la renta y mantener su fuente que esténvinculados con instrumentos financieros derivados con o sin fines de cobertura, serán deducibles en suintegridad”

Por su parte el artículo 44° de la LIR señala que el inciso no admite la deducción de los gastos y pérdidas provenientes dela celebración de IFD que califiquen en alguno de los siguientes supuestos:

a) Si el IFD ha sido celebrado con residentes o establecimientos permanentes situados en países o territorios de baja onula imposición.

b) Si el contribuyente mantiene posiciones simétricas a través de posiciones de compra y de venta en dos o más IFD,no se permitirá la deducción de pérdidas sino hasta que exista reconocimiento de ingresos.

Por su parte, el Reglamento de la LIR (artículo 25°) señala que en el caso de gastos comunes vinculados a: (i) IFDcelebrados con residentes o establecimientos permanentes situados en países o territorios de baja o nula imposición, (ii)así como con otros IFD y/o (iii) la generación de rentas distintas a tales contratos, siempre que no puedan ser imputadosdirectamente a cada uno de tales instrumentos, no serán deducibles para la determinación de la renta.

Finalmente, si en el transcurso del ejercicio el IFD deviene en uno sin fines de cobertura, el contribuyente deberárecalcular el IR de los ejercicios precedentes compensando de forma independiente las pérdidas obtenidas por IFD sinfines de cobertura con las rentas obtenidas en el mismo ejercicio por IFD que tienen ese mismo fin. El referido ajuste seefectuará en el ejercicio en que el IFD devino en uno sin fines de cobertura.

IFD - Deducción de gastos


IFD


Las pérdidas pueden ser compensables con las

rentas de fuente peruana obtenidas por la entidad.


Las pérdidas pueden ser compensables sólo

respecto de las rentas obtenidas IFD con el

mismo fin.

Nuestra legislación hace la siguiente distinción respecto de las pérdidas obtenidas por IFD celebrados confines y sin fines de cobertura:

La entidad podrá optar por uno de los dos sistemas de arrastre de pérdidas establecido por el artículo 50° dela LIR. Estos son, el Sistema A que permite arrastrar las pérdidas para ser compensadas con la Renta Netade los cuatro (4) ejercicios inmediatos posteriores y Sistema B que permite compensar el total de pérdidashasta por el cincuenta por ciento (50%) de la Renta Neta obtenida en el ejercicio y en caso exista un saldo depérdidas no compensado este puede ser arrastrado a los ejercicios futuros hasta agotarse.

Dado que el tratamiento de las pérdidas originadas por IFD sin fines de cobertura es cedular (sólo con rentasobtenidas por IFD con el mismo fin) la elección del sistema de arrastre se realiza de manera particular a travésde la pestaña de Información Complementaria.

En el caso de las empresas del Sistema Financiera que celebren IFD con fines de intermediación no les seráaplicable lo indicado aquí.

IFD - Tratamiento de las pérdidas


IFD


Las pérdidas pueden ser compensables con las

rentas de fuente peruana obtenidas por la entidad.


Las pérdidas pueden ser compensables sólo

respecto de las rentas obtenidas IFD con el

mismo fin.

En el caso de las empresas del Sistema Financiero (ESF) el arrastre de pérdidas será como sigue:

La entidad podrá optar por uno de los dos sistemas de arrastre de pérdidas establecido por elartículo 50° de la LIR. Estos son, el Sistema A que permite arrastrar las pérdidas para sercompensadas con la Renta Neta de los cuatro (4) ejercicios inmediatos posteriores y Sistema Bque permite compensar el total de pérdidas hasta por el cincuenta por ciento (50%) de la RentaNeta obtenida en el ejercicio y en caso exista un saldo de pérdidas no compensado este puede serarrastrado a los ejercicios futuros hasta agotarse.

Dado que el tratamiento de las pérdidas originadas por IFD sin fines de cobertura es cedular (sólocon rentas obtenidas por IFD con el mismo fin) la elección del sistema de arrastre se realiza demanera particular a través de la pestaña de Información Complementaria.

IFD - Tratamiento de las pérdidas


Los pronunciamientos vertidos por el Tribunal Fiscal versan sobre ejercicios fiscales en los cualesno estaba regulado el tratamiento tributario de los IFD, los mismos los podemos resumir en:

1. Los resultados del IFD son causales en tanto busquen cubrir un riesgo existente quepueda afectar el resultado del negocio (RTF N° 11698-4-2013 y RTF N° 05277-8-2014)

2. La deducibilidad de las pérdidas por IFD sí debe analizarse a la luz del criterio decausalidad a que alude el artículo 37 de la Ley del IR (RTF 17929-3-2013y RTF N°17060-2-2010)

3. Se requiere sustento documentario de las operaciones con IFD (RTF N° 14610-8-2013y RTF 10813-3-2010)

IFD - Pronunciamientos


Informe N° 0125-2015-SUNAT/5D0000

“Los gastos vinculados con IFD, con o sin fines de cobertura, podrán ser deducidos para ladeterminación de la renta neta de tercera categoría, siempre que cumplan con el principio decausalidad, y en la medida que no hayan sido celebrados con residentes o establecimientospermanentes situados en países o territorios de baja o nula imposición.”

Informe N° 051-2014-SUNAT/4B0000

“Para efecto de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta a que se refiere el artículo 85° dela Ley, los ingresos originados en IFD celebrados por las empresas del Sistema Financiero confines de intermediación financiera, deben considerarse dentro del concepto de “ingresosnetos” a que alude dicha norma.”

IFD - Pronunciamientos


¡Gracias!

Denisse OrdoñezGerente

[email protected]

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