DIRECTION GÉNÉRALE DU MARCHÉ INTÉRIEUR ET DES SERVICES

CONSULTATION SUR L'ADOPTION DES NORMES INTERNATIONALES D'AUDIT

La Commission européenne envisage d'adopter les normes internationales d'audit ISA du Conseil des normes internationales d'audit et d'assurance (IAASB)1 pour les contrôles légaux imposés par le droit communautaire. L'adoption est possible sur la base de l'article 26 de la directive 2006/43/CE concernant les contrôles légaux2.

Les commentaires, de préférence sous la forme de remarques générales suivies des réponses aux questions posées, doivent être transmis au plus tard le 15 septembre 2009 par courrier électronique à l’adresse suivante: markt-consultation-isa@ec.europa.eu. Les commentaires peuvent également être envoyés par la poste à la Commission européenne, Direction générale du marché intérieur et des services, Unité F4 – Audit, SPA 2 (JII), 01/112, B-1049 Bruxelles, Belgique.

Les contributions reçues seront publiées en ligne avec la mention de l'identité de leur auteur, sauf si ce dernier s'oppose à la publication de ses données personnelles au motif qu'elle porterait préjudice à ses intérêts légitimes. Dans ce cas, la contribution pourra être publiée en préservant l'anonymat de son auteur. À défaut, elle ne sera pas publiée et son contenu ne sera, en principe, pas pris en considération. Pour tout renseignement sur le traitement qui sera réservé aux données personnelles et aux contributions reçues, veuillez prendre connaissance de la déclaration spécifique de confidentialité relative à cette consultation.

Dans un souci de transparence, les organismes sont invités à publier toute information utile les concernant, en s'inscrivant au registre des représentants d'intérêts et en souscrivant au code de conduite qui l'accompagne. Les contributions des organismes non enregistrés seront publiées séparément de celles des organismes enregistrés [normes en matière de consultation, voir COM (2002) 704 du 11 décembre 2002 et communication sur le suivi de l'Initiative européenne en matière de transparence, voir COM (2007) 127 du 21 mars 2007].

Juin 2009

1 http://www.ifac.org/IAASB/

2 Directive 2006/43/CE du Parlement européen et du Conseil du 17 mai 2006 concernant les contrôles légaux des comptes annuels et des comptes consolidés:

http://ec.europa.eu/internal_market/auditing/directives/index_fr.htm 1

Veuillez fournir dans votre réponse les informations ci-dessous:

Vous êtes:

Préparateur: entreprise filiale d'une entreprise étrangère

groupe d'entreprises

Utilisateur: banque/prêteur analyste autre groupe de parties concernées

personne privée association d'investisseurs

Autorité publique:

autorité de régulation de l'audit / des marchés

ministère / autorité publique

autre

Contrôleurs légaux:

professionnel indépendant / cabinet d'audit non membre d'un réseau / cabinet membre d'un réseau non membre du Forum des sociétés d'audit de l'IFAC

cabinet d'audit faisant partie d'un réseau membre du Forum des sociétés d'audit de l'IFAC

groupe de comptables et de contrôleurs des comptes

Autres: (veuillez préciser)

……………………………………………………

Nom de votre organisme ou de votre entreprise:………………………………………..

Pays d'établissement de votre organisme ou de votre entreprise: …………...………….….

Coordonnées (y compris adresse électronique): ………………………………………………….

Description succincte de l'activité générale de votre organisme ou de votre entreprise:

……………………………………………..

2

Votre organisme figure-t-il dans le registre des représentants d'intérêts?

Oui Non

Si oui, veuillez préciser l'adresse de votre organisme et votre numéro d'identification dans le registre des représentants d'intérêts3:

………………………………………………………………………….

Publication:

Vous opposez-vous à la publication de vos données personnelles au motif qu'elle porterait préjudice à vos intérêts légitimes?

Je m'y oppose

3 Si votre organisme n'est pas enregistré, vous pouvez vous enregistrer ici (https://webgate.ec.europa.eu/transparency/regrin/welcome.do?locale=fr#fr) avant de soumettre votre contribution. Les réponses des organismes non enregistrés seront publiées séparément de celles des organismes enregistrés.

3

DOCUMENT DE TRAVAIL DE LA DIRECTION GÉNÉRALE DU MARCHÉ INTÉRIEUR ET DES SERVICES

1. OBJECTIF DE LA CONSULTATION

La présente consultation vise à recueillir les contributions du public sur une possible introduction des normes internationales d'audit ISA au niveau européen. Les normes d'audit concernent en premier lieu les contrôleurs des comptes d'entreprises en leur indiquant comment mener les audits réglementaires. Cependant, la direction générale du marché intérieur et des services souhaite également recueillir les vues du grand public. Notamment, elle encourage les utilisateurs des rapports d'audit (investisseurs, analystes, acteurs du secteur des banques et des assurances), les entreprises, les autorités publiques et de régulation, ainsi que les universitaires, à exprimer leur avis.

Des explications techniques complémentaires figurent en annexe du présent document de consultation.

2. CONTEXTE

Dans l'Union européenne, le contrôle légal est régi par la directive 2006/43/CE («directive audit»). Cette directive vise à améliorer la qualité des audits légaux dans l'UE, qui contribuent à l'intérêt général et qui ont souffert dans l'opinion depuis les scandales survenus dans certaines entreprises il y a quelques années. La crise financière actuelle démontre une fois encore l'importance de suivre des politiques rigoureuses en la matière.

La directive permet à la Commission d'adopter des mesures d'exécution au niveau européen. L'une des mesures les plus importantes pourrait être l'introduction d'un ensemble commun de normes d'audit. À cette fin, il faudrait que la Commission adopte un instrument juridiquement contraignant (tel qu'un règlement) qui soit suffisamment soutenu par les États membres de l'UE et par le Parlement européen lors de la procédure de comitologie. L'article 26 de la directive audit fixe des conditions particulières pour la Commission européenne. Elle ne peut adopter des normes d'audit qu'à la condition que celles-ci:

aient été élaborées suivant des procédures, une supervision publique et une transparence appropriées, et soient généralement admises sur le plan international;

contribuent à un niveau élevé de crédibilité et de qualité des comptes annuels ou des comptes consolidés; et

favorisent l’intérêt général européen.

Le Conseil des normes internationales d'audit et d'assurance (IAASB) a récemment révisé et clarifié substantiellement les normes ISA dans le cadre du «Clarity project» (voir détails en annexe). La direction générale du marché intérieur et des services envisage d'adopter ces normes ISA «clarifiées». Dès lors, il s'agit principalement d'établir si les normes ISA satisfont aux conditions susmentionnées et si leur adoption au niveau de l'UE apporterait suffisamment de bénéfices.

4

3. GOUVERNANCE ET PROCÉDURES APPROPRIÉES

La première condition fixée par la directive audit porte sur la gouvernance de l'organisme international de normalisation, en l'occurrence l'IAASB, et sur le caractère approprié des procédures utilisées pour établir les normes ISA. La gouvernance est assurée par le Conseil de supervision de l’intérêt public (PIOB)4

qui contrôle le processus d'établissement des normes depuis 2005. Les membres du PIOB sont nommés par les instances internationales en matière de régulation réunies au sein du groupe de suivi5. Ce groupe informel est composé de l’Organisation internationale des commissions de valeurs (OICV), du Comité de Bâle sur le contrôle bancaire, de la Commission européenne, de l'Association internationale des contrôleurs d'assurance (IAIS), de la Banque mondiale et du Conseil de stabilité financière. L'IFIAR (International Forum of Independent Audit Regulators) joue actuellement un rôle d'observateur.

Globalement, les services de la Commission considèrent que la gouvernance de l'IAASB a aujourd'hui atteint un stade qui peut justifier l'adoption des normes ISA dans l'Union européenne. Les raisons, au nombre de quatre, en sont les suivantes:

depuis 2006, la Commission européenne assiste régulièrement aux réunions de l'IAASB en tant qu'observateur et aux réunions du comité consultatif en tant que membre. Elle a en outre préparé et transmis près de 30 lettres de commentaires sur les exposés-sondages relatifs aux normes clarifiées, ces lettres ayant été rédigées au terme de discussions avec les autorités de régulation de l'audit, des représentants de la profession et des entreprises sous la coordination du groupe européen des organes de supervision de l’audit (EGAOB). Elle a donc eu le temps de déterminer si les procédures étaient appropriées et si l'IAASB a réagi de façon satisfaisante aux commentaires;

en mars 2008, la Commission européenne a décidé de nommer deux des dix membres du PIOB;

en mai 2009, le Parlement européen et le Conseil ont approuvé, au niveau politique, une décision fournissant une base juridique pour le financement du PIOB entre 2010 et 20136, à hauteur de 1,2 million d'euros;

l'efficacité de la structure de gouvernance actuelle et le caractère approprié des procédures choisies sont régulièrement examinés par le groupe de suivi afin de pouvoir en permanence les améliorer et les adapter aux besoins naissants. Un examen doit avoir lieu en 2009 et 2010.

4. ACCEPTATION SUR LE PLAN INTERNATIONAL

La deuxième condition essentielle fixée par la directive audit porte sur l'acceptation des normes ISA sur le plan international, que de nombreux éléments semblent

4 http://www.ipiob.org/

5 Voir la charte du groupe de suivi à l'adresse suivante: http://www.iosco.org/news/pdf/IOSCONEWS144.pdf

6 Concernant la proposition de la Commission, voir:

http://europa.eu/rapid/pressReleasesAction.do?reference=IP/09/125&type=HTML&aged=0&language=EN&guiLanguage=fr

5

confirmer. Cependant, une décision doit être prise: soit l'UE se place à l'avant-garde en adoptant les normes ISA au niveau européen, soit elle attend jusqu'à ce que l'acceptation sur le plan international soit davantage confirmée dans les autres enceintes et organisations internationales. La situation actuelle peut être résumée ainsi:

Application par les professionnels de l'audit

Jusqu'à une période récente, les membres de l'IFAC (organismes professionnels et réseaux et cabinets d'audit) ont joué un rôle prépondérant dans la diffusion des normes ISA à grande échelle. À l'heure actuelle, dans plus de 100 pays et ressorts, les audits sont fondés soit directement sur les normes ISA soit sur des normes nationales qui découlent des normes ISA7. En outre, plus de 20 réseaux de cabinets d'audit parmi les plus importants intégreront quoi qu'il arrive les normes ISA clarifiées dans leurs méthodologies d'audit et les normes ISQC 1 dans leurs politiques et procédures internes de contrôle qualité à compter de décembre 2009, du fait de leur adhésion au Forum des sociétés d'audit8.

Reconnaissance par les autorités publiques et les autorités de régulation

Un nombre croissant d'autorités indépendantes de régulation de l'audit ont été créées dans le monde afin d'inspecter la qualité du travail réalisé par les cabinets d'audit. C'est notamment le cas dans les 27 États membres de l'UE, aux États-Unis et au Japon. De nombreuses autorités publiques, notamment des autorités de régulation de l'audit, ont adopté les normes ISA ou annoncé leur décision de faire converger leurs normes vers les normes ISA. C'est le cas, en particulier, de l'Afrique du Sud, de l'Australie, du Canada, de la Chine, des Pays-Bas et du Royaume-Uni et de l'Irlande. Jusqu'à présent, la convergence ou l'adoption a été effectuée sur la base des normes ISA avant clarification, mais une mise à jour par ces pays pour prendre en compte les normes ISA clarifiées a été annoncée, ou devrait l'être. D'autres pays, tels que le Japon, acceptent les audits aux normes ISA sans pour autant les imposer pour les audits à l'intérieur du pays. Les États-Unis, quant à eux, ne reconnaissent pas encore les normes ISA.

Le groupe de suivi est lui aussi favorable à l'élaboration de normes d'audit de qualité. Notamment, dans une déclaration publiée le 11 juin 20099, l'OICV, l'un des membres du groupe de suivi, a invité à favoriser l'acceptation des audits réalisés conformément aux normes ISA clarifiées pour les cotations transfrontalières et à les prendre en compte lors de l'établissement de normes d'audit applicables au niveau national. Dès 2002, le Forum pour la stabilité financière, devenu en 2009 le Conseil de stabilité financière, avait défini les normes ISA comme l'un des 12 ensembles de normes essentiels pour assurer la stabilité des systèmes financiers.

7 Rapport annuel 2008 de l'IAASB, page 3 - http://web.ifac.org/download/2008_IAASB_Annual_Report.pdf

8 Officiellement créé en 2002, le Forum des sociétés d'audit regroupe 21 des principaux réseaux internationaux de cabinets comptables qui contrôlent des états financiers qui sont utilisés au-delà des frontières nationales, ou sont susceptibles de l'être. Le Forum mène ses activités principalement via le Comité des auditeurs transnationaux (TAC), l'un des comités de l'IFAC; les membres du TAC sont nommés par ceux du Forum.

9 http://www.iosco.org/library/statements/pdf/statements-7.pdf

6

Reconnaissance par les investisseurs

Le point de vue des investisseurs revêt une importance particulière. En fonction de l'entreprise dans laquelle ils ont investi, les investisseurs peuvent disposer de rapports d'audit indiquant que l'audit a été réalisé conformément aux normes nationales applicables en l'espèce ou aux normes internationales. Les rapports d'audit présenteraient un plus grand intérêt pour les investisseurs si ceux-ci pouvaient avoir la garantie qu'un ensemble unique de normes d'audit est utilisé dans l'UE (et à un niveau international). Il convient de souligner que la Fédération internationale des bourses de valeurs (WFE) reconnaît l'importance des normes ISA10.

Rôle que pourrait jouer la Commission européenne dans le futur

L'article 26, paragraphe 2, de la directive audit donne la possibilité à la Commission d'adopter des normes acceptées sur le plan international. Il ne la contraint pas à choisir des normes fixées par un organisme de normalisation particulier. C'est pourquoi la Commission peut modifier les normes déjà adoptées si elles ne répondent pas aux attentes en ce qui concerne les procédures appropriées, l'acceptation sur le plan international ou l'intérêt général européen. Cependant, les services de la Commission ne voient pas à l'heure actuelle quels éléments pourraient justifier une modification du contenu des normes ISA clarifiées. La Commission n'en restera pas moins attentive à l'évolution de la situation.

Rôle que pourraient jouer les États membres dans le futur

Dans la même logique, le rôle des États membres de l'UE est central. L'article 26, paragraphe 3, de la directive audit autorise les États membres à ajouter des éléments aux normes ISA uniquement dans certains cas ou à en retirer des parties uniquement à titre exceptionnel11. Toute mesure nationale envisagée doit systématiquement être communiquée à la Commission européenne en temps utile pour être soumise à une évaluation. La direction générale du marché intérieur et des services va étudier avec les États membres si des ajouts sont nécessaires; à l'inverse, aucun État membre ne lui a pour l'heure indiqué qu'il souhaitait retirer des dispositions.

Quoi qu'il en soit, les États membres de l'UE devront accepter les modifications apportées par les normes ISA clarifiées (des modifications possibles des normes nationales figurent à titre d'exemple en annexe). Par exemple, ils ne seraient pas autorisés à ajouter des éléments à une norme s'ils considéraient qu'un tel ajout améliorerait la qualité de l'audit uniquement d'un point de vue national. Les organismes nationaux de supervision publique, individuellement, ne seraient pas autorisés à s'écarter des normes ISA dans le cadre de leurs méthodes d'inspection et de leurs programmes de travail.

Questions:

10 La WFE est un organisme professionnel qui rassemble 51 bourses, marchés à terme et marchés d'options soumis à une régulation publique. En 2006, la WFE a approuvé la structure de supervision publique de l'IFAC et les processus établis par les organismes publics qui en sont membres pour créer des normes internationales de qualité pour les activités d'audit et les missions d'assurance: http://www.world-exchanges.org/

11 Voir l'article 26, paragraphe 3, de la directive 2006/43/CE.7

(1) L'acceptation des normes ISA sur le plan international est-elle suffisamment démontrée?

(2) Quel degré d'importance attachez-vous au fait que la Commission puisse modifier les normes?

(3) Dans quelle mesure l'ajout ou le retrait d'éléments par les États membres est-il acceptable?

5. QUALITÉ ET CRÉDIBILITÉ DES ÉTATS FINANCIERS

Coût et bénéfices globaux de l'utilisation des normes ISA clarifiées

La troisième condition essentielle pour adopter les normes ISA dans l'UE est leur contribution à un niveau élevé de crédibilité et de qualité des états financiers. Dans ce contexte, la direction générale du marché intérieur et des services a chargé l'université de Duisbourg/Essen de réaliser une étude externe en 2008. Les résultats de cette étude sont publiés avec le présent document de consultation12.

L'étude conclut que, au final, l'adoption des normes ISA dans l'UE apporterait des bénéfices quantitatifs et qualitatifs aux entreprises, aux investisseurs et aux autorités de régulation. Ces bénéfices récurrents feraient plus que compenser l'augmentation des frais d'audit. Les audits réalisés dans l'UE seraient en outre mieux acceptés en Europe et dans le monde. D'une part, l'étude conclut que les frais d'audit récurrents pourraient croître d'environ 6 à 10 % par mission selon la taille du cabinet d'audit. Ces pourcentages ne sont qu'indicatifs et peuvent varier considérablement selon les États membres en fonction, par exemple, du cabinet ou de la mission d'audit. D'autre part, les acteurs du marché bénéficieraient d'une meilleure qualité d'audit, d'une diminution du coût du capital et d'un accroissement des perspectives commerciales internationales. L'étude fournit d'autres données et éléments étayés.

Modalités d'application

Chaque norme ISA contient des objectifs et des exigences qu'un auditeur doit respecter, ainsi que des modalités d’application. Les modalités d'application sont en premier lieu destinées à expliciter les normes ISA dans le contexte d'une mission d'audit donnée, telle que l'audit des petites entités. L'IAASB souligne dans les normes ISA que les modalités d'application font partie intégrante des normes. C'est pourquoi la direction générale du marché intérieur et des services envisage d'intégrer les modalités d'application et autres commentaires explicatifs dans un éventuel processus d'adoption au niveau de l'UE. Cependant, afin d'éviter toute confusion avec les parties prescriptives des normes ISA telles que les exigences, les modalités d'applications devraient être adoptées en tant que lignes directrices uniquement. Un moyen serait d'accorder un statut particulier aux modalités d'application dans un instrument d'adoption juridiquement contraignant, par exemple en les définissant comme «meilleure pratique».

Contrôles de qualité internes à un cabinet d'audit

12 Evaluation of the Possible Adoption of International Standards on Auditing (ISAs) in the EU, 12 June 2009 - http://ec.europa.eu/internal_market/auditing/isa/index_en.htm

8

La direction générale du marché intérieur et des services envisage la possibilité d'adopter la norme internationale de contrôle qualité, ISQC 113, en même temps que les normes ISA. La norme ISQC 1 détermine la manière dont les cabinets d'audit organisent leurs contrôles de qualité internes. Les normes ISA et ISQC 1 sont étroitement liées, notamment en ce sens que la norme ISA 220 exige de l'associé responsable de la mission d'audit d'en évaluer la conformité avec le système interne de contrôle qualité du cabinet. L'étude de l'université de Duisbourg/Essen conclut que l'introduction de la norme ISQC 1 augmenterait les bénéfices d'une adoption des normes ISA au niveau de l'UE. Certains États membres, tels que le Royaume-Uni, ont déjà adopté la norme ISQC 1. Certains autres, comme les Pays-Bas, ont établi leur propre cadre législatif ou réglementaire. D'autres encore, comme la France, laissent le marché décider de l'organisation des systèmes internes de contrôle qualité.

Le rapport de l'auditeur

Le principal objectif d'un audit est de donner une garantie raisonnable que les états financiers d'une entreprise sont exempts d'anomalies significatives. Cette information est communiquée aux utilisateurs par le rapport d'audit. L'introduction des normes ISA n'uniformiserait pas nécessairement les rapports d'audit dans les États membres. En pratique, ces rapports comportent deux parties principales. La première partie comporte généralement l'avis de l'auditeur sur les états financiers de l'entité contrôlée. La deuxième partie est habituellement un rapport sur d'autres exigences juridiques et réglementaires qui dépendent en grande partie du droit des sociétés et d'autres lois et dispositions réglementaires.

L'article 51 bis de la quatrième directive sur le droit des sociétés14 prévoit des exigences minimales en ce qui concerne la présentation et le contenu des rapports d'audit. À l'heure actuelle, cette présentation tend à différer d'un État de l'UE à l'autre du fait de facteurs locaux. L'adoption de la norme ISA 700, qui concerne le rapport de l'auditeur, ne se traduirait pas par une harmonisation complète car cette norme offrirait une certaine latitude aux États membres. Toutefois, si les normes ISA étaient adoptées au niveau communautaire, tous les rapports d'audit comprendraient une mention précisant que l'audit a été mené conformément aux normes ISA (par exemple aux «normes ISA telles qu'adoptées dans l'UE»). Une telle mention présenterait un grand intérêt pour les investisseurs et les autres utilisateurs d'états financiers audités. En effet, à l'heure actuelle, ces types de mentions se réfèrent à des normes nationales qui sont souvent mal connues et différentes les unes des autres. Si une harmonisation plus poussée était jugée utile, la Commission européenne pourrait décider, comme l'y autorise l'article 28, paragraphe 2, de la directive audit, d'adopter une norme communautaire pour les rapports d'audit des comptes annuels ou consolidés préparés conformément aux normes IFRS.

Questions:

13 International Standard on Quality Control 1 - Contrôle qualité des cabinets réalisant des missions d'audit ou d'examen limité d'informations financières historiques, et d'autres missions d'assurance et de services connexes.

14 Quatrième directive du Conseil du 25 juillet 1978 fondée sur l'article 54, paragraphe 3, sous g), du traité et concernant les comptes annuels de certaines formes de sociétés (78/660/CEE) –

http://ec.europa.eu/internal_market/accounting/legal_framework/annual_accounts_fr.htm 9

(4) Avez-vous des commentaires à formuler sur l'analyse générale coûts/bénéfices présentée dans l'étude de l'université de Duisbourg/Essen?

(5) Les modalités d'application doivent-elles faire partie du processus d'adoption et faut-il en tenir compte en tant que «meilleures pratiques»?

(6) La norme ISQC 1 sur les contrôles de qualité internes doit-elle faire partie du processus d'adoption?

(7) Si les normes ISA étaient adoptées au niveau communautaire, est-ce qu'une mention de la conformité aux «normes ISA telles qu'adoptées dans l'UE», dans les rapports d'audit, serait suffisante? Ou une harmonisation plus poussée des rapports d'audit est-elle nécessaire?

6. ADOPTION ÉVENTUELLE DES NORMES ISA

6.1. Principe

La direction générale du marché intérieur et des services souhaite savoir si, en principe, les parties intéressées de l'UE sont favorables à l'adoption des normes ISA dans l'Union européenne. Certaines parties intéressées souhaiteront analyser en outre des aspects particuliers liés à l'adoption de ces normes, notamment leur champ d'application et leur calendrier d'adoption.

6.2. Champ d'application des normes

L'article 26 de la directive audit autorise la Commission à rendre les normes ISA obligatoires pour tous les audits légaux. Mais ces normes pourraient également n'être rendues obligatoires que pour certains audits.

On pourrait estimer, par exemple, que les normes ISA ne doivent concerner que les marchés de capitaux. Le règlement IAS de 2002 prévoit que dans l'UE, les sociétés cotées doivent préparer leurs états financiers consolidés conformément aux normes IFRS15. Les normes ISA pourraient être rendues obligatoires pour les audits des états financiers qui relèvent de ce règlement. Les normes comptables internationales ont pour objet d'améliorer la transparence et la comparabilité des états financiers consolidés des sociétés cotées sur des marchés de capitaux internationaux. Mais l'adoption des normes ISA au niveau européen obéit à une autre logique. Les normes ISA concernent la manière dont sont menés les audits et elles sont conçues pour l'audit des comptes annuels et consolidés tant des sociétés cotées que des autres sociétés de capitaux concernées. Les normes d'audit internationales visent à renforcer la confiance des utilisateurs dans les rapports d'audit. Le degré de confiance accordé à ces rapports influe sur les décisions prises par les utilisateurs d'investir ou non, et également d'approuver ou non les comptes présentés par la direction de l'entreprise.

Une autre option consisterait à rendre les normes ISA obligatoires pour les audits de toutes les sociétés de capitaux à l'exception des petites sociétés pour lesquelles les États membres sont libres de décider, à l'heure actuelle, si l'audit est obligatoire ou

15 Règlement (CE) no 1606/2002 du Parlement européen et du Conseil du 19 juillet 2002 sur l'application des normes comptables internationales:

http://ec.europa.eu/internal_market/accounting/legal_framework/ias_regulation_fr.htm 10

non. Dans ce cas, de 224 000 à 310 000 audits obligatoires en vertu du droit communautaire seraient effectués conformément aux normes ISA. Si les États membres choisissaient de rendre les audits obligatoires pour les petites sociétés, ils pourraient également décider quelles normes devraient s'appliquer à ces audits. La définition de la petite société pourrait être celle de la quatrième directive. Environ 1,4 million de contrôles légaux des comptes de petites sociétés réalisés tous les ans dans l'UE pourraient être concernés par la possibilité, pour chacun des États membres, de rendre ou pas les normes ISA obligatoires pour les audits concernés.

Enfin, il pourrait également être envisagé de rendre les normes ISA applicables à tous les audits légaux dans l'UE, y compris ceux des petites sociétés. C'est le point de vue du normalisateur, l'IAASB. La Fédération des experts comptables européens a également défendu publiquement cette position, arguant que les audits ne devraient pas être effectués selon des normes professionnelles différentes («un audit est un audit»). Le 28 mai 2009, le groupe de haut niveau de parties prenantes indépendantes sur les charges administratives16 a fait valoir que les normes ISA devraient permettre que le travail d'audit et la documentation d'audit soient proportionnés à la taille de l'entité contrôlée. L'annexe fournit des informations supplémentaires quant au degré de proportionnalité prévu dans les normes ISA clarifiées.

Cette dernière option est celle privilégiée par la direction générale du marché intérieur et des services.

6.3. Calendrier envisageable

Les nouvelles normes ISA pourraient être applicables dans l'UE dans des délais relativement brefs. Mais les cabinets d'audit pourraient également avoir besoin d'un certain temps pour adapter leurs méthodologies et leurs logiciels d'audit, pour organiser la formation des auditeurs et de leur personnel, etc.

Questions:

(8) Êtes-vous favorable à l'adoption des normes ISA au niveau communautaire?

(9) Dans l'affirmative, laquelle des options suivantes a votre préférence?

Option 1: les normes ISA doivent s'appliquer à l'audit des comptes consolidés des sociétés cotées (comptes IFRS).

Option 2: les normes ISA doivent s'appliquer à l'audit légal de toutes les sociétés,

16 Ce groupe a pour mission de conseiller la Commission sur le programme d’action pour la réduction des charges administratives dans l’Union européenne dont le but est de réduire de 25  %, d’ici à l’an 2012, les charges administratives imposées aux entreprises par la législation communautaire. Il a expressément approuvé la tenue d'une consultation publique telle que la présente et estime qu'une telle consultation doit notamment viser à parvenir à un consensus parmi toutes les parties prenantes, y compris les autorités de surveillance en matière d'audit, selon lequel les normes ISA, en tant que normes fondées sur des principes, sont universellement applicables à tous les audits légaux et qu'elles doivent pouvoir être adaptées au contexte particulier de chaque audit sans donner lieu à une documentation excessive. Le groupe demande à la Commission européenne de veiller à ce que la surveillance des audits effectués conformément aux normes ISA n'entraîne pas de charges administratives excessives pour les entreprises, les PME et leurs auditeurs. http://ec.europa.eu/enterprise/admin-burdens-reduction/docs/hlg_opinion_environment_16042009.pdf

11

sauf en ce qui concerne les petites sociétés, pour lesquelles les États membres seraient libres de choisir les normes d'audit applicables.

Option 3: les normes ISA doivent s'appliquer à l'audit légal de toutes les sociétés, y compris les petites sociétés soumises à un contrôle des comptes.

(10) Avez-vous des commentaires à faire sur les délais de mise en œuvre en cas d'adoption des normes ISA?

**********

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ANNEXE

Informations supplémentaires

La présente annexe présente des informations supplémentaires sur trois points:

qu'entend-on par «normes ISA clarifiées»? Qu'est-ce que le «Clarity project»?

quelles seraient les conséquences, dans les États membres, de l'adoption des «normes ISA clarifiées» au niveau communautaire?

quelles seraient les conséquences de l'application des «normes ISA clarifiées» pour les petits audits?

Les informations de la présente annexe ne doivent pas être considérées comme complètes; elles doivent également être lues conjointement avec d'autres publications, notamment celles de l'IFAC et de l'IAASB.

1. QU'EST-CE QUE LE «CLARITY PROJECT»?

Le Conseil des normes internationales d'audit et d'assurance (IAASB) a lancé en 2004 un projet, le «Clarity project», visant à clarifier les normes internationales d'audit ISA. Ce projet a été mené à son terme en février 200917.

L'objectif du Clarity project était de reformuler et, dans certains cas, de modifier les normes ISA existantes afin de parvenir à des normes internationales d'audit et d'assurance de grande qualité qui soient claires, compréhensibles et susceptibles d'être appliquées de manière cohérente. Les nouvelles normes ISA clarifiées devraient en outre être plus adaptées à une surveillance publique indépendante des auditeurs et à d'autres fins de régulation. Le Clarity project apporte pour l'essentiel des améliorations dans les domaines suivants:

définition des objectifs de l'auditeur lorsqu'il mène un audit conformément aux normes ISA;

clarification des obligations auxquelles sont soumis les auditeurs en vertu des normes ISA et de la manière dont ces obligations sont formulées;

suppression de toute ambiguïté en ce qui concerne les obligations que l'auditeur doit respecter;

amélioration de la lisibilité et de la compréhensibilité des normes ISA par des améliorations de la structure et des formulations; et

inclusion de considérations spécifiques aux petites entités et entreprises dans les modalités d'application et les autres éléments explicatifs.

17 Le guide 2009 des normes internationales d'audit et de contrôle de qualité est disponible en version anglaise à l'adresse suivante:http://www.ifac.org/Store/Details.tmpl?SID=12410328891595221&Cart=1243429284196766

13

Parallèlement au Clarity project, l'IAASB a modernisé certaines normes. L'effet de ces modifications, par rapport aux normes ISA existantes, est le suivant:

la norme ISA 200 (Objectifs et principes généraux en matière d’audit d’états financiers) clarifie les responsabilités et les objectifs de l'auditeur en matière d'assurance raisonnable quant aux états financiers et de présentation des résultats de l'audit, ainsi que les limitations inhérentes à l'audit. En outre, elle clarifie et modernise les fondements sur lesquels l'audit peut s'appuyer. Par ailleurs, elle indique comment les auditeurs doivent appliquer les normes ISA dans le cadre d'une approche fondée sur les principes (i) en soulignant l'importance du jugement professionnel; (ii) en prescrivant l'utilisation de toutes les normes ISA pertinentes pour l'audit; (iii) en obligeant l'auditeur à se référer aux objectifs de chacune des normes ISA pour déterminer s'il est nécessaire d'engager des procédures d'audit supplémentaires; (iv) en obligeant l'auditeur à déterminer si l'incapacité à réaliser un ou plusieurs objectifs l'empêche de réaliser les objectifs généraux; et (v) en autorisant à ne pas tenir compte des exigences dans des circonstances exceptionnelles;

la norme ISA 210 (Termes de la mission d'audit) clarifie le fait que les conditions préalables à l'audit sont l'utilisation, par la direction de l'entreprise, d'un référentiel comptable acceptable pour la préparation des états financiers et l'accord de la direction quant aux principes selon lesquels l'audit sera réalisé. Elle vise à faire en sorte que les termes de la mission d'audit puissent être adaptés à différents environnements juridiques et réglementaires, notamment en fonction des responsabilités de la direction;

les normes ISA 260 (Communication avec les personnes constituant le gouvernement d’entreprise) et ISA 265 (Communication des déficiences du contrôle interne) visent à améliorer la communication entre les auditeurs d'une part et la direction de l'entité ou l'organe chargé de sa gestion d'autre part, y compris la communication entre l'auditeur et le comité d'audit lorsque ce dernier existe, et en particulier à établir une communication efficace dans les deux sens et à répondre aux situations où des déficiences importantes du contrôle interne ont été décelées;

la norme ISA 540 (Audit des estimations comptables, y compris des estimations comptables en juste valeur) résulte de la fusion de deux normes existantes. Cette nouvelle norme améliore l'audit de la juste valeur, notamment lors de l'utilisation de modèles et/ou de variables non observables, par des indications et des exigences plus claires;

la norme ISA 550 (Parties liées) a été modernisée afin de tenir compte des parties exerçant une influence dominante, de prendre en compte un plus vaste éventail de parties liées et de clarifier et d'élargir les procédures pour les auditeurs en ce qui concerne la détection et le traitement des transactions des parties liées;

la norme ISA 580 (Déclarations écrites) introduit une réserve automatique dans l'opinion d'audit lorsqu'une entreprise ne fournit pas de déclarations écrites adéquates ou pas de déclaration écrite du tout;

la norme ISA 600 (Audits d'états financiers consolidés) a été étendue pour couvrir de manière complète les états financiers consolidés de groupes;

la norme ISA 620 (Utilisation des travaux d'un expert) clarifie les rapports entre l'auditeur et les experts extérieurs auxquels il a recours, sur des points tels que

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l'objectivité de l'expert, les responsabilités relatives de l'auditeur et de l'expert ou la communication entre l'expert et l'auditeur, afin de faciliter le recours à un expert et de parvenir à des audits de meilleure qualité.

2. QU'EST-CE QUI CHANGERAIT DANS LES ÉTATS MEMBRES DE L'UE?

À l'heure actuelle, la plupart des pays et ressorts de l'UE appliquent des normes nationales d'audit largement fondées sur les normes ISA existantes, mais qui ont souvent été modifiées afin de tenir compte de dispositions législatives nationales et de prescriptions nationales en matière de qualité d'audit. L'introduction des normes ISA clarifiées devrait faire disparaître dans une large mesure les divergences entre normes d'audit entre les pays et ressorts et réduire les divergences entre les législations et les exigences nationales d'une part et les normes ISA d'autre part. Le tableau ci-après montre, sur la base d'une analyse préliminaire, quelles pourraient être les incidences dans un certain nombre d'États membres si les normes ISA étaient adoptées par l'UE, au-delà des améliorations apportées aux ISA décrites au premier point de la présente annexe.

AutricheSi les normes ISA étaient adoptées au niveau communautaire, quatre nouvelles normes s'appliqueraient à la pratique de l'audit: ISA 540 (Audit des estimations comptables, y compris des estimations comptables en juste valeur et des informations fournies les concernant), ISA 610 (Prise en compte des travaux de l'audit interne), ISA 620 (Utilisation des travaux d'un expert) et ISA 720 (La responsabilité de l'auditeur au regard des autres informations présentées dans des documents contenant des états financiers audités).

France Si les normes ISA étaient adoptées au niveau communautaire, les normes ISA 220 (Contrôle qualité des missions d'audit d'informations financières historiques), ISA 260 (Communication avec les personnes constituant le gouvernement d’entreprise), ISA 402 (Facteurs à considérer pour l'audit d'entités faisant appel à des services bureaux) et ISA 550 (Parties liées) seraient des normes nouvelles. Les modalités d'application, si elles étaient adoptées au niveau communautaire, compléteraient en outre les normes en vigueur. L'introduction de la norme ISQC 1 représenterait elle aussi un élément nouveau important.

AllemagneL'adoption des normes ISA au niveau communautaire n'apporterait aucun changement fondamental par rapport aux normes IDW en vigueur. Le traitement par l'auditeur des procédures de confirmation des banques et des avocats serait toutefois davantage soumis au jugement professionnel.

ItalieL'adoption des normes ISA au niveau communautaire impliquerait des exigences en matière d'audit allant au-delà de celles imposées par les normes en vigueur élaborées par l'autorité nationale de régulation des valeurs mobilières, la CONSOB. Le traitement par l'auditeur des procédures de confirmation des banques et des avocats serait davantage soumis au jugement professionnel. L'introduction de la norme ISQC 1 représenterait elle aussi un élément nouveau important.

L'adoption des normes ISA au niveau communautaire n'apporterait

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Pays-Bas aucun changement fondamental par rapport aux normes nationales en vigueur. Toutefois, l'introduction de la norme ISQC 1 obligerait à modifier la législation néerlandaise dans ce domaine.

PologneLes normes professionnelles de la chambre nationale des auditeurs légaux (la NCSA) sont, d'une manière générale, basées sur les mêmes principes que les normes ISA. Les auditeurs doivent se référer aux normes ISA pour toutes les questions en matière d'audit non couvertes par les normes NCSA. L'adoption des normes ISA au niveau communautaire entraînerait sans doute d'importants changements pour de nombreux aspects du travail de l'auditeur, notamment si ce dernier n'est pas membre du Forum des sociétés d'audit. L'introduction de la norme ISQC 1 représenterait elle aussi un élément nouveau important.

EspagneTrois normes ISA seraient nouvelles en Espagne: ISA 260 (Communication avec les personnes constituant le gouvernement d’entreprise), ISA 540 (Audit des estimations comptables) et ISA 550 (Parties liées). La norme ISA 250 (Prise en compte des textes législatifs et réglementaires) limiterait les options pour le rapport de l'auditeur lorsqu'une société ne respecte pas les lois et les dispositions réglementaires. Les rapports des auditeurs mettraient moins l'accent sur les situations où les sociétés font face à problème de continuité d'exploitation et fournissent des informations appropriées sur ce problème (ISA 570). L'auditeur serait également plus libre de recourir à un expert.

SuèdeL'adoption des normes ISA au niveau communautaire n'apporterait aucun changement fondamental.

Royaume-Uni et Irlande

L'adoption des normes ISA au niveau communautaire n'apporterait aucun changement fondamental par rapport aux normes nationales en vigueur. Toutefois, une telle adoption réduirait le nombre d'exigences supplémentaires. Les différences entre les normes nationales en vigueur et les normes ISA 200 (Objectifs et principes généraux en matière d’audit d’états financiers), ISA 210 (Termes de la mission d'audit), ISA 580 (Déclarations écrites), ISA 600 (Audits d'états financiers consolidés) et ISA 620 (Utilisation des travaux d'un expert) disparaîtraient. En outre, cinq ajouts relatifs à la qualité d'audit qui s'appliquent aux normes ISA 450 (Évaluation des anomalies détectées au cours de l’audit), ISA 510 (Missions initiales – soldes d'ouverture), ISA 570 (Continuité d'exploitation) et ISA 720 (La responsabilité de l'auditeur au regard des autres informations présentées dans des documents contenant des états financiers audités) devraient également être examinés.

3. QUELLES SERAIENT LES CONSÉQUENCES DES NORMES ISA CLARIFIÉES POUR L'AUDIT DES PETITES SOCIÉTÉS?

Les normes ISA clarifiées ont été élaborées avec la participation du Comité des cabinets comptables de petite et moyenne taille de l'IFAC. En décembre 2007, ce comité a publié

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un guide pour l'utilisation des normes internationales d'audit dans le cadre de l'audit de petites et moyennes entités18, qui analyse les normes et leurs exigences dans le contexte de l'audit de PME. Plus récemment, en mars 2009, ce même comité a publié le guide du contrôle qualité pour les petits et moyens cabinets19, qui fournit des indications sur l'application de la norme ISQC 1 modifiée. Ces documents contiennent des informations qui concernent spécifiquement la documentation des petits audits et la documentation en matière de contrôle de qualité pour les petits et moyens cabinets.

Certaines dispositions des normes ISA permettent à l'auditeur d'adapter le contenu de l'audit à la taille et la complexité de l'entité contrôlée:

Le paragraphe 18 de la norme ISA 20020 prévoit une application proportionnée des normes en précisant que «l'auditeur doit respecter toutes les normes ISA pertinentes pour l'audit. Une norme ISA est pertinente pour un audit donné lorsque cette norme est en vigueur et que la situation décrite par la norme existe.» Le paragraphe 16 de la norme ISA 200 indique que «l'auditeur exerce son jugement professionnel lors de la planification et de l'exécution de l'audit d'états financiers». En conséquence, un certain nombre de normes ISA ne s'appliqueront pas à des audits plus limités et moins complexes21.

Les modalités d'application et les éléments d'explication supplémentaires, à la fin des normes ISA révisées et reformulées, comportent des considérations relatives aux petites sociétés22. Conformément à ces lignes directrices, les auditeurs sont invités à se baser sur leur jugement professionnel pour adapter la mise en œuvre des normes ISA en fonction des audits.

La nature, la taille et l'absence de complexité de nombreuses petites entités ont également des conséquences pour les exigences en matière de documentation. La section «Modalités d'application et autres informations explicatives» des normes ISA 260 (Communication avec les personnes constituant le gouvernement d'entreprise) et ISA 265 (Communication des déficiences du contrôle interne) autorisent l'auditeur d'une petite entité à communiquer oralement, réduisant ainsi les exigences en matière de communication pour de tels audits. Les paragraphes A16 et A17 de la norme ISA 230 (Documentation d'audit) prévoient des dispositions pour réduire les exigences en matière de documentation pour l'audit de petites entités. Le paragraphe A63 de la norme ISA 330 (Réponses de l'auditeur aux risques évalués) précise que «la forme et le niveau de détail de la documentation d'audit sont une question de jugement et dépendent de la nature, de la taille et de la complexité de l'entité et de son contrôle

18 http://www.ifac.org/Members/Pubs-Details.tmpl?PubID=1197644356547547&Category=Small%20and%20Medium%20Practices%20%28SMPs%29

19 http://www.ifac.org/Store/Details.tmpl?SID=1236610272184921&Cart=1243950370325413

20 ISA 200, «Objectif et principes généraux en matière d'audit d'états financiers conformément aux normes internationales d'audit».

21 Notamment ISA 600 (Audits d'états financiers consolidés) parce que les audits de plus petites entités n'ont pas souvent un caractère international et portent rarement sur une grande multiplicité d'éléments, ISA 620 (Utilisation des travaux d'un expert) parce que les audits de plus petites entités ne concernent pas souvent des activités ou des organisations complexes et ISA 402 (Services bureaux) parce que les petites entités ne recourent pas nécessairement à de tels services.

22 Par exemple: ISCQ 1, paragraphes A1, A3, A29, A40, A50, A68, A72 et A75; ISA 200, paragraphes 18, et A64 à A66; ISA 300, paragraphes A11, A15 et A19; ISA 315, paragraphes A10 et A16; ISA 320, paragraphe A8; et ISA 550, paragraphes A20 et A41.

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interne, de l'information disponible au sein de l'entité ainsi que de la méthodologie et des techniques d'audit utilisées dans le cadre de l'audit.» En outre, en ce qui concerne la charge de documentation perçue pour l'audit des petites entités, le paragraphe A75 de la norme ISQC 123 autorise les cabinets de plus petite taille à utiliser des méthodes moins formalisées de documentation pour leurs systèmes de contrôle qualité, par exemple des notes manuelles, des listes de vérification ou des formulaires.

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23 La norme internationale de contrôle qualité ISQC 1 traite de la responsabilité des cabinets en ce qui concerne les missions d'audit ou d'examen limité d'informations financières historiques, et d'autres missions d'assurance et de services connexes.

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